1、 第十六章 会计政策 、 会计估计变更和差错更正 第一节 会计政策变更 一 、 会计政策变更的概念 知识点 1 ： 会计政策变更的概念 （ 一 ） 会计政策的概念 会计政策 ， 是指企业在会计确认 、 计量和报告中所采用的原则 、 基础和会计处理方法 。 企业采用的会计计量基础也属于会计政策 。 企业会计政策的选择和运用具有如下特点 ： 1. 企业应在国家统一的会计制度规定的会计政策范围内选择适用的会计政策 。 2. 会计政策涉及会计原则 、 会计基础和具体的会计处理方法 。 3. 企业所采用的会计政策是企业进行会计核算的基础 。 4. 会计政策应当保持前后各期的一 致性 。 5. 实务中某项
2、交易或者事项的会计处理 ， 具体准则或应用指南未作规范的 ， 应当根据基本准则规定的原则 、 基础和方法进行处理 ； 待作出具体规定时 ， 从其规定 。 企业应当披露的重要会计政策包括 ： (1) 财务报表的编制基础 、 计量基础和会计政策的确定依据 。 (2) 合并政策 。 (3) 外币折算 。 (4) 收入的确认 。 (5) 存货的计价 。 (6) 长期股权投资的核算 。 (7) 坏账损失的核算 。 (8) 借款费用的处理 。 （ 二 ） 会计政策变更的概念 会计政策变更 ， 是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为 。 企业 采用的会计政策 ， 在每一会计期间
3、和前后各期应当保持一致 ， 不得随意变更 。 企业的会计政策一经确定 ， 不得随意变更 。 如需变更的 ， 应当在附注中说明 。 二 、 会计政策变更的条件 2 / 6 文档 119 TopS 大家网 ， 大家的 ！ http:/ 更多精品在大家 ！ 知识点 2 ： 会计政策变更的条件及判断 会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的 ， 而是由于情况发生了变化 ， 或者掌握了新的信息 ， 积累了更多的经验 ， 使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况 、 经营成果和现金流量 。 如果以前期间会计政策的运用是错误的 ， 则属于差错 ， 应按前期差错更正的规定进行处理 。 满足下列条件
4、之一的 ， 企业可以变更会计政策 ： （ 一 ） 法 律 、 行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更 ； （ 二 ） 会计政策变更能够提供更可靠 、 更相关的会计信息 。 以下各项不属于会计政策变更 ： 1. 本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策 ； 2. 对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策 。 历年试题 2004 年判断题 （ 修订后 ） 由于投资目的发生变化 ， 企业将可供出售金融资产转作长期股权投资核算 ， 应当作为会计政策变更处理 。 （ ） 【 参考答案 】： 2005 年判断题 固定资产折旧方法变更应作为会计政策变更进行会计处理 。（ ）
5、 【 参考答案 】： 【 答案解析 】： 按照企业会计准则的规定 ： 固定资产折旧方法变更应作为会计估计变更进行会计处理 。 本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策 ， 不属于会计政策变更 。（ ） 【 参考答案 】： 【 答案解析 】： 按照企业会计制度的规定 ： 本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策 ， 不属于会计政策变更 。 2006 年判断 企业对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策 ， 属于会计政策变更 。 （ ） 【 参考答案 】： 【 答案解析 】： 企业对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策 ，不 属于会计政策变
6、更 。 三 、 会计政策变更的会计处理 知识点 3 ： 会计政策变更的处理原则及程序 （ 一 ） 企业根据法律 、 行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的 ， 应当按照国家相关规定执行 。 （ 二 ） 会计政策变更能够提供更可靠 、 更相关的会计信息的 ， 应当采用追溯调整法处理 ， 将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益 ， 其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整 ， 但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外 。 追溯调整法 ， 是指对某项交易或事项变更会计政策 ， 视同该项交易或事项初次发生时 即采用变更后的会计政策 ， 并以此对
7、财务报表相关项目进行调整的方法 。 追溯调整法的运用通常由以下几步构成 ： 1. 计算会计政策变更的累积影响数 留存收益包括当年和以前年度的未分配利润和按照相关法律规定提取并累积的盈余公积 。 调整期初留存收益是指对期初未分配利润和盈余公积两个项目进行调整 。 会计政策变更累积影响数 ， 是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额 。 会计政策变更的累积影响数 ， 通常可以通过以下各步计算获得 ： 第一步 ， 根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易 或事项 ； 第二步 ， 计算两种会计政策下的差异 ； 第三步 ， 计算差异的所得税影响金额
8、 ； 第四步 ， 确定前期中每一期的税后差异 ； 第五步 ， 计算会计政策变更的累积影响数 。 2. 相关账务处理 3. 调整报表相关项目 4. 报表附注说明 （ 三 ） 确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的 ， 应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策 。 在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的 ， 应当采用未来适用法处理 。 1 不切实可行的判断 2 未来适用法 未来适用法 ， 是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交 易或者事项 ， 或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法 。 例如 ， 企业因账簿 、 凭证超过法定保
9、存期限而销毁 ， 或因火灾 、 水灾等不可抗力以及因盗窃 、 故意毁坏等人为因素而毁坏 、 遗失等 ， 可能使当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行 。 第二节 会计估计变更 一 、 会计估计变更的概念 4 / 6 文档 119 TopS 大家网 ， 大家的 ！ http:/ 更多精品在大家 ！ 知识点 4 ： 会计估计变更的概念 （ 一 ） 会计估计的概念 会计估计 ， 是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断 。 会计估计具有如下特点 ： 第一 ， 会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定因素 的影响 。 第二 ， 进行会计估计应当以最近可利用
10、的信息或资料为基础 。 第三 ， 进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性 。 下列各项属于常见的需要进行估计的项目 ： （ 1 ） 坏账 ；（ 2 ） 存货遭受损毁 、 全部或部分陈旧过时 ；（ 3 ） 固定资产的耐用年限与净残值 ；（ 4 ） 无形资产的受益期 ；（ 5 ） 或有事项中的估计 ；（ 6 ） 收入确认中的估计 ， 等等 。 （ 二 ） 会计估计变更的概念 会计估计变更 ， 是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化 ， 从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整 。 例 如 ，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法 。 企业据以进行估计的基础发
11、生了变化 ， 或者由于取得新信息 、 积累更多经验以及后来的发展变化 ， 可能需要对会计估计进行修订 。 会计估计变更的依据应当真实 、 可靠 。 历年试题 ： 2007 年多选 下列各项中 ， 属于会计估计变更的有 （ ）。 A. 固定资产折旧年限由 10 年改为 15 年 B. 发出存货计价方法由先进先出法改为加权平均法 C. 因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行的调整 D. 根据新的证据 ， 将使用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产 【 参考答案 】： ACD 【 答案解析 】： B 项属于会计政策变更 。 二 、 会计估计变更的会计处理 知识点 5 ： 会计估计变更的处
12、理原则 企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理 。 （ 一 ） 会计估计的变更仅影响变更当期的 ， 其影响数应当在变更当期予以确认 。 （ 二 ） 会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的 ， 其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认 。 （ 三 ） 难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的 ， 应当将其作为会计估计变更处理 。 历年试题 ： 2006 年多选 （ 修订后 ） 下列各项 ， 不需采用追溯调整法进行会计处理的有 （）。 A 、 无形资产预计使用年限发生变化而 改变摊销年限 B 、 存货发出方法由先进先出法改变为加权平均法 C 、 固定资产经济利益实现方式发生变化而改
13、变折旧方法 D 、 自用房屋对外出租 ， 将其从固定资产划归为投资性房地产 【 参考答案 】： ACD 【 答案解析 】： 无形资产预计使用年限发生变化而改变摊销年限属于会计估计变更 ， 不需要进行追溯调整 ； 固定资产经济利益实现方式发生变化而改变折旧方法也属于会计估计变更 ， 采用未来适用法核算 ， 不进行追溯调整 ； 自用房屋对外出租 ， 从固定资产划归为投资性房地产 ， 属于新的事项 ， 不是会计政策变更 ， 也不进行追溯调整 。 第三节 前期差错更正 一 、 前期差错的概念 知识点 6 ： 前期差错的概念 前期差错 ， 是指由于没有运用或错误运用下列两种信息 ， 而对前期财务报表造成
14、省略或错报 。 （ 一 ） 编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息 ； （ 二 ） 前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息 。 前期差错通常包括计算错误 、 应用会计政策错误 、 疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响 ， 以及存货 、 固定资产盘盈等 。 二 、 前期差错更正的会计处理 知识点 7 ： 前期差错更正的会计处理 企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错 ， 但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外 。 对于不重要的前期差错 ， 可以采用未来适用法更正 。 前期差错的重要程度 ， 应根据差错的性质和金额加以具体判断 。 追溯重述法 ， 是指在发现前期差错时 ， 视同该项前
15、期差错从未发生过 ， 从而对财务报表相关项目进行更正的方法 。 追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同 。 确定前期差错影响数不切实可行的 ， 可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额 ， 财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整 ， 也可以采用未来适用法 。 企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中 ， 调整前期比较数据 。 【 例 16 3 】 208 年 12 月 31 日 ， ABC 公司发现 207 年漏记 了一项固定资产的折旧费用 150000 元 ， 但在所得税申报表中扣除了该项折旧 。 假设该公司 207年适用的所得税税率为 33% ， 采用会计方法计提的折旧
16、额与按照税法规定计提的折旧额相同 。 除该事项外 ， 无其他纳税调整事项 。 该公司按净利润的 10% 提6 / 6 文档 119 TopS 大家网 ， 大家的 ！ http:/ 更多精品在大家 ！ 取法定盈余公积 。 （ 1 ） 分析错误的后果 207 年少计折旧费用 150000 少计累计折旧 150000 多计净利润 150000 多提法定盈余公积 15000 （ 2 ） 会计处理 补提折旧 借 ： 以前年度损益调整 150000 贷 ： 累 计折旧 150000 将 “ 以前年度损益调整 ” 科目的余额转入利润分配 借 ： 利润分配 未分配利润 150000 贷 ： 以前年度损益调整
17、150000 调整利润分配有关数字 借 ： 盈余公积 15000 贷 ： 利润分配 未分配利润 15000 （ 3 ） 报表调整 （ 略 ） （ 4 ） 附注说明 本年度发现 207 年漏记固定资产折旧 150000 元 ， 在编制 207 年与 208 年可比的财务报表时 ， 已对该项差错进行了更正 。 由于此项错误的影响 ， 207年虚增净利润及留存收益 1 50000 元 ， 少计累计折旧 150000 元 。 历年试题 ： 2006 年单选 （ 修订后 ） 甲公司 2005 年 3 月在上年度财务会计报告批准报出后 ， 发现 2003 年 9 月购入并开始使用的一台 管理 用固定资产一
18、直未计提折旧 。 该固定资产 2003 年应计提折旧 20 万元 ， 2004 年应计提折旧 80 万元 。 甲公司对此重大会计差错采用追溯调整法进行会计处理 。 假定甲公司按净利润的 10 提取法定盈余公积 ， 不考虑其他因素 。 甲公司 2005 年度所 有者权益变动表中 ， 调整后的 “ 未分配利润 ” 本年年初余额应较上年年末余额调减的金额为 （） 万元 。 A 、 72 B 、 80 C 、 90 D 、 100 【 参考答案 】： C 【 答案解析 】： 2005 年度利润分配表 “ 本年实际 ” 栏中的 “ 年初未分配利润 ”项目应调减的金额 （ 20+80 ） （ 1 - 10 ） 90 （ 万元 ）
