1、合并财务报表（下）,内容： 企业集团内部交易抵消的意义和依据 企业集团内部债权债务的抵消 企业集团内部长期资产购销业务的抵消 企业集团内部存货购销业务的抵消,一、集团内部企业经济业务事项 1、企业内部经济业务事项。只涉及本企业，与集团内其他企业和集团外其他企业没有直接关系。会导致本企业资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的变动，也会导致整个企业集团资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的变动。应纳入合并范围。,企业集团内部交易抵消的意义和依据,2、集团内部经济业务事项。涉及集团内部各企业，与集团外其他企业没有关系。会导致本企业资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的变动，并不会导致整个
2、企业集团资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的变动。在编制合并报表时应通过抵消的方法来消除集团内部经济业务事项对个别报表造成的影响。,集团内部企业经济业务事项类别： 1）投资事项。集团内部各企业之间相互进行的投资业务事项，包括权益性投资和债权性投资，以及由此带来的投资收益的结算和支付 2）交易事项。集团内部各企业之间进行的存货交易、固定资产交易、无形资产交易以及内部租赁 3）借贷事项。集团内部各企业之间借贷资金的业务,3、集团外部经济业务事项。不仅会导致集团内相应各企业的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的变动，而且也会导致整个企业集团资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的变动。
3、应纳入合并范围。,二、抵消集团内部交易的原因 一是避免集团内部交易部公允导致的操纵利润现象 二是从企业集团一体化角度抵消重复计算的损益,三、企业集团内部购销业务抵消的理论基础 顺流销售：母公司对子公司的销售 逆流销售：子公司对母公司的销售 会计准则：不区分顺流销售、逆流销售，一律全额抵消,企业集团内部债权债务的抵消,一、企业集团内部债权债务的抵消的原理 在个别资产负债表中，债权方以资产列示债务，同时将收到的利息作投资收益或冲减财务费用，债权方还会就其应收帐款计提坏帐准备；债务方以负债列示，将利息支出作财务费用。但从整个企业集团的角度，这些债权债务只是内部资金往来,二、业务发生当年企业集团内部债
4、权债务的抵消 （一）内部购销或资金暂时存放产生的债权债务的抵消 1、应收账款 借：应收账款 贷：应付账款 借：应收账款坏账损失 贷：资产减值损失 例，S公司应付帐款500万元系向P购进商品的应付购货款。P计提了25万元坏帐准备,2、其他项目的抵消 借：预收账款贷：预付账款 借：应收票据贷：应付票据 P预收帐款中100万元为S预付帐款，应收票据400万元为S预付票据，,（二）内部债券购销业务的抵消 1、内部债券购销产生的债权债务 借：应付债券贷：持有至到期投资（在某些情况下可能出现差额，应计入合并利润表的投资收益项目） 2、内部债券购销产生的损益 借：投资收益 贷：财务费用 S200万元应付债券
5、为P所持有,三、连续年度企业集团内部债权债务的抵消 期初数据是上期合并报表的期末数，反映了抵消分录的影响；期末仍以个别报表为基础，由于抵消分录并没有登入帐簿，个别报表就没有反映抵消分录的影响。所以，编制连续各期报表时不仅考虑本年度内部经济业务，还要考虑以前年度集团内部经济业务对个别报表的影响,（一）连续年度内部购销或资金暂时存放产生的债权债务的抵消 为了使以个别报表为基础的合并利润分配表的期初未分配利润与上期合并利润分配表的期末未分配利润数额一致，必须将上期资产减值损失中抵消的内部应收账款计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵消 借：应收帐款坏帐准备 贷：未分配利润年初,将内部应收账款
6、与应付账款予以抵消 借：应付帐款贷：应收帐款 对本期个别财务报表中内部应收账款相对应的坏账准备增减变动的金额也应予以抵消。如本期内部应收帐款对应的坏帐准备的增加额予以抵消：借：应收帐款坏帐准备贷：资产减值损失 减少额的抵消则相反,（二）连续年度内部债券购销业务的抵消 借：应付债券未分配利润年初 贷：持有至到期投资,甲公司已取得乙公司80%的股权，2007年12月31日，甲、乙公司的资产负债表中存在下列内部债权债务事项： （1）甲公司应收股利有30000元未乙公司应付未付的股利 （2）年初甲公司应收账款中包含应收乙公司货款50000元，年初甲公司应收账款中仍包含应收乙公司货款60000元，两公司
7、应收账款均按0。5%计提坏账准备。 （3）乙公司应付票据中含有应付给甲公司货款100000元,（4）年初甲公司购入乙公司溢价发行债券，面值为100000元，购入价为108000元，年利率8%，期限4年。该债券每年计息，甲公司讲债券作为持有至到期投资，假定甲公司确认利息收入6000元。 要求：为上述内部债权债务实现那个编制合并报表的抵消分录。,（1） 借：应付股利 30 000 贷：应收股利 30 000 （2） 借：应收账款坏账准备 250 贷：未分配利润年初 250 借：应付账款 60 000 贷：应收账款 60 000 借：应收账款坏账准备 50 贷：资产减值损失 50,（3） 借：应付票
8、据 100 000 贷：应收票据 100 000 （4） 借：应付债券 114 000 贷：持有至到期投资 114 000 借：投资收益 6 000 贷：财务费用 6 000,企业集团内部长期资产购销业务的抵消,一、企业集团内部长期资产购销业务的抵消原理 企业集团内部长期资产购销业务指的是企业集团内部企业相互之间发生的固定资产、无形资产的购销业务。 无形资产与固定资产抵消的原理相同，以下以固定资产为例。,内部固定资产交易的三种类型： 集团内部企业将自身生产的产品销售给集团内的其他企业作为固定资产使用 集团内部企业将自身的固定资产销售给集团内的其他企业作为固定资产使用 集团内部企业将自身的固定资
9、产销售给集团内的其他企业作为普通商品销售,二、内部交易形成的固定资产在购入当年的抵消 （一）企业集团内部一方将自身生产的产品销售给集团内的其他企业作为固定资产使用 从整个企业集团角度，相当于通过在建工程自建固定资产，既不实现销售收入也不发生销售成本，固定资产也不能从生产到交付使用就增值。所以应将内部销售收入与内部销售成本和未实现内部销售利润相互抵消。同时，将就内部销售利润计提的折旧从当期计提的折旧费中抵消,将固定资产原价中包含的未实现销售损益予以抵消： 借：营业收入 贷：营业成本固定资产原价 将当期多提的折旧费用予以抵消： 借：固定资产累计折旧 贷：管理费用,例：S将成本为270万元的商品销售
10、给P，售价300万元，P作固定资产使用，年限3年,（二）集团内部企业将自身的固定资产销售给集团内的其他企业作为固定资产使用 如处置收入小于固定资产帐面价值为例 借：固定资产原价 贷：营业外支出 借：管理费用 贷：固定资产累计折旧,如处置收入大于固定资产帐面价值为例 借：营业外收入 贷：固定资产原价 借：固定资产累计折旧贷：管理费用,例，P将其帐面价值为130万元的固定资产以120万元的价格销售给S，S对该固定资产按5年提折旧，本年提6个月折旧。,（三）因内部购销产生的资产减值准备的抵消 从企业集团角度，是否计提减值准备应将资产预计可收回金额与销售企业原来的账面价值相比较。 如应补提： 借：资产
11、减值损失 贷：固定资产资产减值准备,三、连续年度内部交易形成的固定资产在购入当期的抵消 按固定资产原价中包含的未实现内部销售损益的金额： 借：未分配利润年初 贷：固定资产原价 将以前会计期间内部交易形成的固定资产多提的累计折旧予以抵消： 借：固定资产累计折旧 贷：未分配利润年初 抵消本期多提的折旧额： 借：固定资产累计折旧 贷：管理费用,内部交易形成的固定资产在清算期间的抵消 使用期满：将管理费用中包含的就未实现内部销售利润计提的折旧费用予以抵消： 借：未分配利润年初 贷：管理费用,超期使用，未进行清理： 借：未分配利润年初 贷：固定资产原价 借：固定资产累计折旧 贷：未分配利润年初 进行清理
12、则同使用期满,使用期限未满进行清理： 借：未分配利润年初 贷：营业外支出 借：营业外支出 贷：未分配利润年初 借：营业外支出 贷：管理费用,荣华公司拥有昌盛盛公司75%股权。荣华2006年5月15日从昌盛公司购进一部需要安装的设备，用于行政管理，设备价款192万元（含增值税），以银行存款支付，于6月20日投入使用。该设备系昌盛公司生产，生产成本144万元。荣华对设备采用直线法计提折旧，预计使用4年，无残值。荣华公司2008年8月15日将设备出售，售价160万元。支付清理费3万元，营业税8万元。 要求：编制2006、2007、2008年该设备相关的合并抵消分录。,(1)2006年度该设备相关的合
13、并抵销分录 该机器不含增值税价格1921.17164.1 固定资产原价中包含的内部销售利润164.114420.1万元 2006年度多提折旧=20.1422.51万元 借：营业收入 164.1 贷：营业成本 144 固定资产原价20.1 借：固定资产累计折旧 2.5l 贷：管理费用 2.5l,(2)2007年度该设备相关的合并抵销分录 借：未分配利润年初20.1 贷：固定资产 20.1 借：固定资产累计折旧 2.51贷：未分配利润年初 2.5l 借：累计折旧 5.03 贷：管理费用 5.03,(3)2008年度该设备相关的抵销分录 借：未分配利润年初 20.1贷：营业外收入20.1 借：营业外
14、收入 7.54贷：未分配利润年初 7.54 借：营业外收入 3.35 贷：管理费用 3.35,企业集团内部存货购销业务的抵消,一、企业集团内部存货购销业务的抵消原理 销售企业将其收入和成本列入损益表，购买企业将对企业集团实现外部销售的部分其收入和成本列入损益表，将未对企业集团实现外部销售的部分按销售企业的售价计入存货列入资产负债表。但从企业集团整体出发，内部产品购销只是产品调拨活动，应抵消重复反映的销售收入和销售成本，也要抵消存货中包含的未实现内部利润（即销售方的毛利）。,二、业务发生当年企业集团内部存货购销业务的抵消实务 （一）期末全部实现对外销售 借：营务收入 贷：营业成本 将销售企业实现
15、的内部销售收入及相对应的销售成本抵消 P营业收入中有3500万元系向S公司销售产品取得的收入，S将其全部外销，收入5000万元,（二）期末未实现对外销售 借：营务收入 贷：营业成本 将销售企业实现的内部销售收入及相对应的销售成本抵消 借：营业成本 贷：存货 将内部购进形成的存货价值中包括的未实现内部销售损益予以抵消,例，S向P销售商品1000万元，成本800万元，P全部未对外销售,（三）期末部分实现对外销售 借：营务收入 贷：营业成本 借：营业成本 贷：存货,三、连续年度企业集团内部存货购销业务的抵消实务 将上期抵消的存货价值中包括的未实现内部销售损益对期初未分配利润的影响予以抵消： 借：未分
16、配利润年初 贷：营业成本 对本期内部购销活动，按销售企业销售收入金额： 借：营业收入 贷：营业成本,将期末内部购进形成的存货价值中包括的未实现内部销售损益予以抵消： 借：营业成本 贷：存货,甲、乙两公司为母、子公司，2007年两公司内部存货交易如下： （1）乙公司年初存货中有从甲公司购入为售出的A存货购入价为300000元，B存货购入价为450000元。甲公司AB两种存货的销售成本率均为80%。 （2）本年乙公司又从甲公司购入A存货1000000元，B存货2000000元。年末乙公司已将A存货连同期初结存数全部售出，售价共计1495000元。B存货年初结存数出售了80%，售价432000元；本
17、年购入数出售了60%，售价1440000元；其余部分均为年末结存数。 要求：编制合并报表的抵消分录。,（1） 借：未分配利润年初 60 000贷：营业成本 60 000 借：营业收入 1 000 000贷：营业成本 1 000 000,（2） 借：未分配利润年初 72 000贷：营业成本 72 000 借：未分配利润年初 18 000贷：存货 18 000 借：营业收入 1 200 000贷：营业成本 1 200 000 借：营业收入 800 000贷：营业成本 640 000存货 160 000,合并现金流量表,编制方法 以合并资产负债表、合并利润及利润分配表为基础编制：其编制方法与个别现金
18、流量表相同 以个别现金流量表为基础：其编制方法与合并资产负债表、合并利润及利润分配表相同,以个别现金流量表为基础编制的现金流量表由于其项目与资产负债表、利润及利润分配表没有关系一般需单独编制合并工作底稿。编制抵消分录时，可按经济业务事项的内容分别加以编制,应进行抵消的项目 1、当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵消 借：投资支付的现金 贷：吸收投资收到的现金发行债券收到的现金,2、当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金的抵消： 借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金 贷：取得投资收益收到的现金,3、以现金结算债权与债务所产生的现金流量的抵消： 借：支付
19、其他与经营活动有关的现金 贷：收到其他与经营活动有关的现金,4、当期销售产品所产生的现金流量的抵消： 借；购买商品、接受劳务支付的现金（购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金） 贷：销售商品、提供劳务收到的现金,5、处置固定资产等收回的现金净额与购建固定资产支付的现金的抵消： 借；购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金 贷：处置固定资产、无形资产和其他长期资产收到的现金,抵消分录应注意的问题 母公司向子公司的投资应区别对待：购买子公司发行的股票（债券）应抵消。向少数股东购买视为现金流出，向少数股东出售视为现金流入；从证券市场购买视为现金流出，在证券市场出售视为现金流入。 子公司
20、与少数股东之间的现金流量需单独反映：子公司的少数股东增加在子公司的权益性投资在“子公司吸收少数股东权益性投资所收到的现金”；子公司的少数股东依法收回在子公司的权益性投资在“子公司减少注册资本所支付给少数股东的现金”；子公司向少数股东支付现金股利在“向少数股东分配股利或利润所支付的现金”,例：A公司拥有B80%的股份，拥有C公司60%股份。 1）A以现金30万元向C公司投资； 2）A发行债券100万元，其中B公司购买200万元，C购买80万元； 3）B公司向投资者支付利润90万元，其中向A支付72万元；,4）A向B公司支付债券利息4万元，向C公司支付债券利息1.6万元； 5） A向B公司销售商品
21、一批价款88万元全部受到； 6）C公司以现金向A支付劳务款32万元。,抵消分录： 1）借：投资支付的现金300贷：吸收投资收到的现金 2）借：投资支付的现金280贷：吸收投资收到的现金 3）借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金72贷：取得投资收益收到的现金,4）借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金5.6贷：取得投资收益收到的现金 5）借：购买商品、接受劳务支付的现金88贷：销售商品、提供劳务收到的现金 6）借：购买商品、接受劳务支付的现金32贷：销售商品、提供劳务收到的现金,子公司向少数股东支付现金股利或利润在在“筹资活动产生的现金流量”之下的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目下“
22、其中：子公司支付给少数股东的股利、利润”项目反映,报告期内增减子公司在合并报表中的反映 （一）合并资产负债表 1、增加子公司 同一控制下企业合并增加的：应当调整合并资产负债表的期初数 非同一控制下企业合并增加的：不应当调整合并资产负债表的期初数 2、处置子公司 不应当调整合并资产负债表的期初数,（二）合并利润表 1、增加子公司 同一控制下企业合并增加的：应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入费用利润纳入合并报表 非同一控制下企业合并增加的：应当将该子公司购买日至报告期末的收入费用利润纳入合并报表 2、处置子公司 应当该子公司合并当期期初至处置日的收入费用利润纳入合并报表,（三）合并现金流量
23、表 同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表 非同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表 处置子公司，应当将该子公司合并当期期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表,合并报表的格式 （一）资产负债表： 在无形资产项目下增加“商誉” 所有者权益下增加“归属于母公司所有者权益合计” 所有者权益下增加“少数股东权益” 在未分配利润后增加“外币报表折算差额”,（二）合并利润表 在净利润下增加“归属于母公司所有者的净利润”、“少数股东损益” 同一控制下企业合并，还在净利润下增设“其中：被合并方在合并前实现的净利润”,（三）合并现金流量表 与个别现金流量表基本相同 有关少数股东权益项目 子公司的少数股东增加在子公司的权益性投资在“筹资活动产生的现金流量”之下的“吸收投资收到的现金”项目下“其中：子公司吸收少数股东投资所收到的现金”项目反映； 子公司的少数股东依法抽回在子公司的权益性投资在“筹资活动产生的现金流量”之下的“支付的其他与筹资活动有关的现金”；,（四）合并所有者权益变动表 与个别所有者权益变动表基本相同，不同的是增加“少数股东权益”栏目,
