1、1专题一 金融资产、所得税及差错更正一、本专题主要内容（一）金融资产的分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产贷款和应收款项不得重分类 不得重分类 不得重分类重分类是有条件的（二）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理按公允价值计量相关交易费用计入当期损益（投资收益） 初始计量已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目 后续计量 资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益） 处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益交易性金融资产的会计处理处置 将持有交易性金融资产期间公允价值变动损
2、益转入投资收益 （三）持有至到期投资的会计处理按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“持有至到期投资利息调整”科目核算 ）初始计量已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目 后续计量 采用实际利率法，按摊余成本计量 持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积 持有至到期投资的会计处理处置 处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益 （四）可供出售金融资产的会计处理可供出售金融资产 初始计量 债券投资按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“可供出售金融资产利息调整”科2目核算）已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应
3、收项目 股票投资 按公允价值和交易费用之和计量 后续计量 资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积其他资本公积）持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积 处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益 的会计处理处置 将持有可供出售金融资产期间产生的“资本公积其他资本公积”转入“投资收益” （五）金融资产减值损失的计量项目 计提减值准备 减值准备转回持有至到期投资、贷款和应收款项发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益 如有客观证据表明该金融资产
4、价值已恢复，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益 可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益 可供出售金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至公允价值，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益 可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，公允价值上升计入资本公积 金融资产减值损失的计量长期股权投资（不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的投资）发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流
5、量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益 不得转回 （六）与金融资产有关的所得税的会计处理项目 账面价值 计税基础 差额的所得税影响交易性金融资产 期末公允价值 初始成本 递延所得税资产、递延所得税负债和所得税费用持有至到期投资（国债投资、未减值） 期末摊余成本与账面价值相等 无递延所得税可供出售金融资产（未减 期末公允价值 初始成本 递延所得税资产、递延所3值） 得税负债和资本公积其他资本公积二、专题举例【例题 1计算分析题】A 公司于 2009 年 1 月 2 日从证券市场上购入 B 公司于 2009 年1 月 1 日发行的债券，该债券三年期，票面年利率为 4%，到期日为 201
6、2 年 1 月 1 日，到期日一次归还本金和利息。A 公司购入债券的面值为 1 000 万元，实际支付价款为 947.50 万元，另支付相关费用 20 万元。A 公司购入后将其划分为持有至到期投资。2009 年年末债务人发生损失，估计该项债券的未来现金流量的现值为 900 万元，购入债券的实际利率为5%。在 2010 年 12 月 31 日减值因素消失了，未来现金流量的现值为 1 100 万元，假定按年计提利息，利息不是以复利计算。要求：编制 A 公司从 2009 年 1 月 1 日至 2010 年 12 月 31 日上述有关业务的会计分录。【答案】（1）2009 年 1 月 2 日借：持有至
7、到期投资成本 1 000 贷：银行存款 967.50 持有至到期投资利息调整 32.50（2）2009 年 12 月 31 日应确认的投资收益=967.505%=48.38（万元） ， “持有至到期投资利息调整”=48.38-1 0004%=8.38（万元） 。借：持有至到期投资应计利息 40利息调整 8.38贷：投资收益 48.38 减值损失=967.5+48.38-900=115.88（万元）借：资产减值损失 115.88贷：持有至到期投资减值准备 115.88（3）2010 年 12 月 31 日应确认的投资收益=9005%=45（万元） ， “持有至到期投资利息调整”=45-1 000
8、4%=5（万元） 。借：持有至到期投资应计利息 40持有至到期投资利息调整 5贷：投资收益 452010 年 12 月 31 日减值损失转回前持有至到期投资的摊余成本=900+45=945（万元） ，现金流量的现值 1 100 万元，减值准备可以转回。首先在不计提减值准备的情况下 2010年 12 月 31 日的处理如下：应确认的投资收益=（967.50+48.38）5%=50.79（万元） ， “持有至到期投资利息调整”=50.79-1 0004%=10.79（万元）2010 年 12 月 31 日（转回日）不考虑计提减值准备情况下持有至到期投资的摊余成本=967.50+48.38+50.7
9、9=1 066.67（万元）2010 年转回后的摊余成本不能超过 1 066.67 万元，所以减值损失转回的金额=1 066.67-945=121.67（万元） ，而不是 1 100-945=155（万元）借：持有至到期投资减值准备 115.88贷：资产减值损失 115.884借：持有至到期投资利息调整 5.79贷：投资收益 5.79【例题 2计算分析题】甲公司为一家非金融类上市公司。甲公司在编制 209 年年度财务报告时，内审部门就 209 年以下有关金融资产和金融负债的分类和会计处理提出异议：（1）209 年 6 月 1 日，甲公司购入乙上市公司首次公开发行的 5%有表决权股份，该股份的限
10、售期为 12 个月（209 年 6 月 1 日至 210 年 5 月 31 日）。除规定具有限售期的股份外，乙上市公司其他流通股自首次公开发行之日上市交易。甲公司对乙上市公司不具有控制、共同控制或重大影响。甲公司将该项股票投资分类确认为长期股权投资，并采用成本法进行核算。（2）209 年 7 月 1 日，甲公司从上海证劵交易所购入丙公司 209 年 1 月 1 日发行的 3 年期债券 50 万份。该债券面值总额为 5 000 万元，票面年利率为 4.5%，于每年年初支付上一年度债券利息。甲公司购买丙公司债券合计支付了 5 122.5 万元（包括交易费用）。因没有明确的意图和能力将丙公司债券持有
11、至到期，甲公司将该债券分类为可供出售金融资产。（3）208 年 2 月 1 日，甲公司从深圳证券交易所购入丁公司同日发行的 5 年期债券80 万份，该债券面值总额为 8 000 万元，票面年利率为 5%，支付款项为 8 010 万元（包括交易费用）。甲公司准备持有至到期，并且有能力持有至到期，将其分类为持有至到期投资。甲公司 209 年下半年资金周转困难，遂于 209 年 9 月 1 日在深圳证券交易所出售了 60 万份丁公司债券，出售所得价款扣除相关交易费用后的净额为 5 800 万元。出售 60万份丁公司债券后，甲公司将所持剩余 20 万份丁公司债券重分类为交易性金融资产。要求：根据资料（
12、1）、（2）和（3），逐项分析、判断甲公司对相关金融资产的分类是否正确，并简要说明理由。【答案】（1）甲公司持有乙上市公司股份的分类不正确。理由：根据长期股权投资会计准则的规定，企业持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资，应当作为长期股权投资。企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中取得的限售股权）如果对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按照金融工具确认和计量会计准则的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（或交易性金融资产）。（2）甲公司将所持丙公司债券分类为
13、可供出售金融资产正确。理由：甲公司购入丙公司 3 年期的债券，没有随时出售的意图，也没有明确的意图和能力持有至到期，所有应划分为可供出售金融资产。（3）甲公司将所持丁公司债券剩余部分重分类为交易性金融资产不正确。理由：根据金融工具确认和计量会计准则的规定，持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大且不属于例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产。【例题 3计算分析题】甲股份有限公司(本题下称“甲公司”)为上市公司，207 年1 月 1 日递延所得税资产为 396 万元，递延所得税负债为 990 万元，适用的所得税税率为33%。
14、根据 207 年颁布的新税法规定，自 208 年 1 月 1 日起，该公司适用的所得税税率变更为 25%。5该公司 207 年利润总额为 5 000 万元，涉及所得税会计的交易或事项如下：（1）207 年 1 月 1 日，以 2 044.70 万元自证券市场购入当日发行的一项 3 年期到期 还本付息国债。该国债票面金额为 2 000 万元，票面年利率为 5%，年实际利率为 4%，到期日为 209 年 12 月 31 日。甲公司将该国债作为持有至到期投资核算。税法规定，国债利息收入免交所得税。（2）207 年 9 月 12 日，甲公司自证券市场购入某股票，支付价款 500 万元(假定不考虑交易费
15、用)。甲公司将该股票作为交易性金融资产核算。l2 月 31 日，该股票的公允价值为 1 000 万元。假定税法规定，交易性金融资产持有期间公允价值变动金额不计入应纳税所得额，待出售时一并计入应纳税所得额。（3）207 年 10 月，甲公司自公开市场购入 W 公司股票，作为可供出售金融资产核算，取得成本为 500 万元；207 年 12 月 31 日该股票公允价值为 490 万元，公允价值相对账面价值的变动已计入所有者权益，持有期间股票未进行分配。税法规定，该类资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算计入应纳税所得额的金额。（4）其他有关资料如下：甲公司预计 207 年 1
16、 月 1 日存在的暂时性差异将在 208 年 1 月 1 日以后转回。甲公司上述交易或事项均按照企业会计准则的规定进行了处理。甲公司预计在未来期间有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。要求：（1）根据上述交易或事项，填列“甲公司 207 年 12 月 31 日暂时性差异计算表”甲公司 207 年 12 月 31 日暂时性差异计算表单位：万元暂时性差异 项 目 账面价值 计税基础应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异持有至到期投资交易性金融资产可供出售金融资产（2）计算甲公司 207 年应纳税所得额和应交所得税；（3）计算甲公司 207 年应确认的递延所得税资产、递延所得税负债和所得税费用；
17、（4）编制甲公司 207 年确认所得税费用的相关会计分录。 （答案中的金额单位用万元表示，有小数的，保留两位小数）【答案】（1）甲公司 207 年 12 月 31 日暂时性差异计算表单位：万元暂时性差异 项 目 账面价值 计税基础应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异持有至到期投资 2 126.49 2 126.49交易性金融资产 1 000 500 500可供出售金融资产 490 500 106持有至到期投资账面价值=2 044.70（1+4%）= 2 126.49（万元） ，计税基础为 2 126.49 万元。交易性金融资产账面价值为 1 000 万元，计税基础为 500 万元。可供出售金融资
18、产账面价值为 490 万元；可供出售金融资产计税基础为 500 万元。（2）甲公司 207 年应纳税所得额=5 000-2 044.704%-(1 000-500) = 4 418.21（万元） ；应交所得税=4 418.2133%= 1 458.01（万元）（3）甲公司 207 年应确认的递延所得税负债=（99033%+500）25%-990=-115（万元）甲公司 207 年应确认的递延所得税资产=（39633%+10）25%-396= - 93.5（万元）其中：递延所得税资产借方发生额对应资本公积的金额=1025%=2.5（万元） ，递延所得税资产贷方发生额对应所得税费用的金额=93.5
19、+2.5=96（万元）甲公司 207 年应确认的所得税费用= 1 458.01-115+96= 1 439.01（万元）（4）借：所得税费用 1 439.01递延所得税负债 115贷：应交税费应交所得税 1458.01递延所得税资产 96借：递延所得税资产 2.5贷：资本公积其他资本公积 2.5专题二 期末存货的计量、所得税及差错更正一、本专题应关注的主要内容（一）存货期末计量原则资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。（二）可变现净值的含义可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估
20、计的销售费用以及相关税费后的金额。（三）存货期末计量的具体方法1.存货估计售价的确定存货估计售价的确定如下图所示。7有合同合同数量内 合同价超过合同数量 一般市场价无合同 一般市场价2.材料存货的期末计量 材料存货的期末计量如下图所示：材料账面价值的确定若材料直接出售材料按成本与可变现净值孰低计量材料可变现净值=材料估计售价- 材料出售估计的销售费用和相关税金若材料用于生产产品产品没有发生减值：材料按成本计量产品发生减值：材料按成本与可变现净值孰低计量材料可变现净值=产品估计售价- 至完工估计将要发生的成本-产品出售估计的销售费用和相关税金3.计提存货跌价准备的方法期末对存货进行计量时，如果同
21、一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分则不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。4.存货跌价准备会计处理（1）资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值 （2）企业的存货跌价准备在符合条件的情况下可以转回 （3）当符合存货跌价准备转回的条件时，应在原已计提的存货跌价准备的金额内转回 企业应当转回的存货跌价准备与计提该准备的存货项目或类别应当存在直接对应关系，但转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。（4）对已售存货计提了存货跌价准备的，还应结转已计
22、提的存货跌价准备，冲减当期主营业务成本或其他业务成本。借：存货跌价准备贷：主营业务成本（或其他业务成本）（四）存货跌价准备的所得税影响企业计提存货跌价准备，导致存货的账面价值小于其计税基础，由此产生可抵扣暂时8性差异，应确认递延所得税资产和所得税费用。专题二 期末存货的计量、所得税及差错更正一、本专题应关注的主要内容（一）存货期末计量原则资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。（二）可变现净值的含义可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。（三）存货
23、期末计量的具体方法1.存货估计售价的确定存货估计售价的确定如下图所示。有合同合同数量内 合同价超过合同数量 一般市场价无合同 一般市场价2.材料存货的期末计量材料存货的期末计量如下图所示：材料账面价值的确定若材料直接出售材料按成本与可变现净值孰低计量材料可变现净值=材料估计售价- 材料出售估计的销售费用和相关税金若材料用于生产产品产品没有发生减值：材料按成本计量产品发生减值：材料按成本与可变现净值孰低计量材料可变现净值=产品估计售价- 至完工估计将要发生的成本-产品出售估计的销售费用和相关税金3.计提存货跌价准备的方法期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分
24、则不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。94.存货跌价准备会计处理（1）资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。（2）企业的存货跌价准备在符合条件的情况下可以转回。（3）当符合存货跌价准备转回的条件时，应在原已计提的存货跌价准备的金额内转回企业应当转回的存货跌价准备与计提该准备的存货项目或类别应当存在直接对应关系，但转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。（4）对已售存货计提了存货跌价准备的，还应结转已计提的存货跌价准备，冲减当期主营业务成本或其他业务
25、成本。借：存货跌价准备贷：主营业务成本（或其他业务成本）（四）存货跌价准备的所得税影响企业计提存货跌价准备，导致存货的账面价值小于其计税基础，由此产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产和所得税费用。二、专题举例【例题 1计算分析题】长江股份有限公司(以下称为“长江公司”)是一家生产电子产品的上市公司,为增值税一般纳税企业。（1）2010 年 12 月 31 日,长江公司期末存货有关资料如下：存 货 品 种 数 量 单 位 成 本 （ 万 元 ） 账 面 余 额 （ 万 元 ） 备 注甲 产 品 280 台 15 4 200乙 产 品 500 台 3 1 500丙 产 品 1 000 台 1
26、.7 1 700丁 配 件 400 件 1.5 600 用 于 生 产 丙 产 品合 计 8 0002010 年 12 月 31 日,甲产品市场销售价格为每台 13 万元,预计销售费用及税金为每台 0.5万元。2010 年 12 月 31 日,乙产品市场销售价格为每台 3 万元。长江公司已经与某企业签订一份不可撤销的销售合同,约定在 2011 年 2 月 10 日向该企业销售乙产品 300 台,合同价格为每台 3.2 万元。乙产品预计销售费用及税金为每台 0.2 万元。2010 年 12 月 31 日,丙产品市场销售价格为每台 2 万元,预计销售费用及税金为每台0.15 万元。2010 年 1
27、2 月 31 日,丁配件的市场销售价格为每件 1.2 万元。现有丁配件可用于生产400 台丙产品, 用丁配件加工成丙产品后预计丙产品单位成本为 1.75 万元。2009 年 12 月 31 日甲产品和丙产品的存货跌价准备余额分别为 800 万元和 150 万元,对其他存货未计提存货跌价准备；2010 年销售甲产品和丙产品分别结转存货跌价准备 200万元和 100 万元。长江公司按单项存货、按年计提跌价准备。要求：计算长江公司 2010 年 12 月 31 日应计提或转回的存货跌价准备,并编制相关的会计分录。【答案】甲产品的可变现净值=280（13-0.5）=3 500(万元)，小于成本 4 2
28、00 万元,则甲产品应计提跌价准备 700 万元，本期应计提存货跌价准备=700-（800-200）=100(万元) 乙产品有合同部分的可变现净值=300（3.2-0.2）=900(万元),其成本=3003=900(万元)，则有合同部分不用计提存货跌价准备；无合同部分的可变现净值10=200（3-0.2）=560(万元),其成本=2003=600(万元)，应计提准备=600-560=40(万元)丙产品的可变现净值=1 000（2-0.15）=1 850(万元),其成本是 1 700 万元,则丙产品不用计提准备,同时要把原有余额 50 万元(100-50)存货跌价准备转回。丁配件对应的产品丙的成
29、本=600+400（1.75-1.5）=700(万元),可变现净值=400（2-0.15）=740(万元)，丙产品未减值，则丁配件不用计提存货跌价准备。2010 年 12 月 31 日应计提的存货跌价准备=100+40-50=90(万元)会计分录：借：资产减值损失 100贷：存货跌价准备甲产品 100借：资产减值损失 40贷：存货跌价准备乙产品 40借：存货跌价准备丙产品 50贷：资产减值损失 50【例题 2计算分析题】甲公司为上市公司，该公司内部审计部门在对其 2010 年度财务报表进行内审时，对以下交易或事项的会计处理提出疑问：（1）2010 年 12 月 31 日，甲公司存货中包括：30
30、0 件甲产品、100 件乙产品。300 件甲产品和 100 件乙产品的单位产品成本均为 120 万元。其中，300 件甲产品签订有不可撤销的销售合同，每件合同价格（不含增值税）为 150 万元，市场价格（不含增值税）预期为 118 万元；100 件乙产品没有签订销售合同，每件市场价格（不含增值税）预期为 118 万元。销售每件甲产品、乙产品预期发生的销售费用及税金（不含增值税）均为2 万元。甲公司期末按单项计提存货跌价准备。2010 年 12 月 31 日，甲公司相关业务的会计处理如下：甲公司对 300 件甲产品和 100 件乙产品按成本总额 48 000 万元（120400）超过可变现净值总
31、额 46 400 万元（118-2）400的差额计提了 1 600 万元存货跌价准备。此前，未计提存货跌价准备。甲公司对上述存货账面价值低于计税基础的差额，没有确认递延所得税资产。（2）2009 年 12 月 31 日甲公司库存电子设备 3 000 台，单位成本 1.4 万元。2009 年12 月 31 日市场销售价格为每台 1.4 万元，预计销售税费均为每台 0.1 万元，已计提存货跌价准备 300 万元。甲公司于 2010 年 3 月 6 日向丙公司销售电子设备 100 台，每台 1.2 万元，货款已收到。2010 年 3 月 6 日，甲公司的会计处理如下：借：银行存款 140.4 贷：主
32、营业务收入 120应交税费应交增值税（销项税额） 20.4借：主营业务成本 140 贷：库存商品 140 因销售应结转的存货跌价准备=3004 200140=10（万元）借：存货跌价准备 10贷：资产减值损失 10要求：根据资料（1）和（2） ，逐项判断甲公司会计处理是否正确；如不正确，简要说明理由，并编制更正有关差错的会计分录(有关差错更正按当期差错处理，不要求编制结转损益的会计分录)。【答案】事项（1）会计处理不正确。理由：甲产品和乙产品应分别进行期末计价。甲产品成本总额=300120=36 000（万元） ，甲产品应按合同价作为估计售价，甲产品11可变现净值=300（150-2）=44
33、400（万元） ，甲产品成本小于可变现净值，不需计提跌价准备。乙产品成本总额=100120=12 000（万元） ，乙产品应按市场价格作为估计售价，乙产品可变现净值=100（118-2）=11 600（万元） ，乙产品应计提跌价准备=12 000-11 600=400（万元） 。甲产品和乙产品多计提跌价准备=1 600-400=1 200（万元） 。更正分录：借：存货跌价准备 1 200贷：资产减值损失 1 200因甲公司未确认递延所得税资产，所以应确认递延所得税资产=40025%=100（万元）借：递延所得税资产 100 贷：所得税费用 100事项（2）会计处理不正确。理由：销售产品结转的存
34、货跌价准备不能冲减资产减值损失，而应冲减主营业务成本。更正分录如下：借：资产减值损失 10贷：主营业务成本 10专题三 长期股权投资一、本专题应关注的主要内容（一）长期股权投资初始计量原则长期股权投资应按初始投资成本入账。1.企业合并形成的长期股权投资 （1）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资原则：不以公允价值计量，不确认损益。（2）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发
35、生的各项直接相关费用之和。通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。2以企业合并以外的方式取得的长期股权投资 【提示】与投资有关的相关费用会计处理如下表所示：项目 直接相关的费用、税金 发行权益性证券支付的手续费、佣金等发行债务性证券支付的手续费、佣金等同一控制计入管理费用非同一控制 计入成本长期股权投资其他方式 计入成本应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润计入应付债券初始确认金额12交易性金融资产计入投资收益持有至到期投资 计入成本可供出售金融资产 计入成本（二）长期股权投资的后续计量1.长期股权投资的成本法（1）成本法的定
36、义及其适用范围投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。（2）成本法核算采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。企业应当按照企业会计准则第 8 号资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。2.长期股权投资的权益法（1）权益法的定义及其适用范围权益法
37、，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。（2）权益法核算科目设置：长期股权投资成本损益调整其他权益变动初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资”科目，贷记“营业外收入”科目。投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分
38、担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。取得现金股利或利润的处理借：应收股利贷：长期股权投资损益调整借：银行存款贷：应收股利13超额亏损的确认投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 在持股比例不变的情况下，被
39、投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资其他权益变动”科目，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。股票股利的处理被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。（三）长期股权投资核算方法的转换及处置1.长期股权投资核算方法的转换（1）成本法转换为权益法因持股比例上升由成本法改为权益法因持股比例上升由成本法改为权益法的会计处理如下图所示：201年 1月 1日 ， 持 股 比例 10% 201年 3月 1日 ，追 加 20%， 持 股比 例 达 3再 次 投 资 交易 日 为 201年
40、3月 1日 ，以 再 次 投 资交 易 日 被 投资 单 位 的 公允 价 值 持 续计 算 对 于 被 投 资 单 位 取 得 投 资 后 至 再 次投 资 交 易 日 之 间 可 辨 认 净 资 产 公 允 价值 变 动 ， 相 对 于 原 持 股 比 例 应 享 有 的部 分 ， 在 调 整 长 期 股 权 投 资 的 同 时 ，调 整 留 存 收 益 、 投 资 收 益 和 资 本 公 积 计 算每 个 投资 点 的商 誉因持股比例下降由成本法改为权益法持股比例下降由成本法改为权益法的会计处理如下图所示：14201年 1月 日 持 股比 例 60%计 算 剩 余 持股 比 例 部 分的
41、 商 誉 201年 1月日 出 售20%调 整 被 投 资 单 位 原 投 资 交 易 日至 出 售 部 分 投 资 交 易 日 之 间 剩余 持 股 比 例 部 分 ,按 权 益 法 核 算应 调 整 的 长 期 股 权 投 资 和 所 有者 权 益 ， 不 是 调 整 两 点 可 辨 认净 资 产 公 允 价 值 的 变 动 的 份 额 。 按 处 置 或 收 回 投资 的 比 例 结 转 应终 止 确 认 的 长 期股 权 投 资 ， 并 调整 长 期 股 权 投 资账 面 价 值（2）权益法转为成本法因持股比例上升由权益法改为成本法按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分
42、由权益法调整为成本法。因持股比例下降由权益法改为成本法按账面价值作为成本法核算的基础。2长期股权投资的处置处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益） 。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益） 。 二、专题举例【例题 1计算分析题】甲公司为上市公司，208 年度、209 年度与长期股权投资业务有关的资料如下：（1）208 年度有关资料1 月 1 日，甲公司以银行存款 4 000 万元和公允价值为 3 000 万元的专利技术（成本为
43、 3 200 万元，累计摊销为 640 万元） ，从乙公司其他股东受让取得该公司 15%的有表决权股份，对乙公司不具有重大影响，作为长期股权投资核算。乙公司股份在活跃市场中无报价，且公允价值不能可靠计量。此前，甲公司与乙公司及其股东之间不存在关联方关系。当日，乙公司可辨认净资产公允价值和账面价值均为 40 000 万元。2 月 25 日，乙公司宣告分派上年度现金股利 4 000 万元；3 月 1 日甲公司收到乙公司分派的现金股利，款项存入银行。乙公司 208 年度实现净利润 4 700 万元。（2）209 年度有关资料151 月 1 日，甲公司以银行存款 4 500 万元从乙公司其他股东受让取
44、得该公司 10%的股份，并向乙公司派出一名董事。当日，乙公司可辨认净资产公允价值为 40 860 万元；X 存货的账面价值和公允价值分别为 1 200 万元和 1 360 万元；其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。3 月 28 日，乙公司宣告分派上年度现金股利 3 800 万元；4 月 1 日，甲公司收到乙公司分派的现金股利，款项存入银行。12 月 31 日，乙公司持有的可供出售金融资产公允价值增加 200 万元，乙公司已将其计入资本公积。至 12 月 31 日，乙公司在 1 月 1 日持有的 X 存货已有 50%对外出售。乙公司 209 年度实现净利润 5 000 万元。其他相关资料：甲
45、公司与乙公司采用的会计期间和会计政策相同；均按净利润的 10%提取法定盈余公积；甲公司对乙公司的长期股权投资在 208 年末和 209 年末均未出现减值迹象；不考虑所得税等其他因素。要求：（1）分别指出甲公司 208 年度和 209 年度对乙公司长期股权投资应采用的核算方法；（2）编制甲公司 208 年度与长期股权投资业务有关的会计分录；（3）编制甲公司 209 年度与长期股权投资业务有关的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）【答案】（1）208 年甲公司取得乙公司 15%的股权，不具有重大影响，采用成本法核算；209 年追加持有 10%（合计 25%） ，派出一名董事，具有重大影响，应采
46、用权益法核算。（2）208 年 1 月 1 日借：长期股权投资 7 000累计摊销 640贷：无形资产 3 200银行存款 4 000营业外收入 440208 年 2 月 5 日借：应收股利 600（4 00015%）贷：投资收益 600208 年 3 月 1 日借：银行存款 600贷：应收股利 600（3）209 年 1 月 1 日借：长期股权投资 4 500贷：银行存款 4 500原投资时投资成本 7 000 万元大于投资时点被投资单位公允价值份额 6 000 万元（40 00015%） ，不用进行调整；第二次投资时，投资成本 4 500 万元大于投资时点被投资单位公允价值份额 4 086
47、 万元（40 86010%） ，也不用进行调整。借：长期股权投资 12916贷：盈余公积 10.5(4700-4000) 15%10%利润分配未分配利润 94.5(4700-4000) 15%90%资本公积其他资本公积 24209 年 3 月 28 日借：应收股利 950（3 80025%）贷：长期股权投资损益调整 950209 年 4 月 1 日借：银行存款 950贷：应收股利 950209 年 12 月 31 日借：长期股权投资 50贷：资本公积其他资本公积 50调整净利润=5 000-（1 360-1 200）50%=4 920（万元）借：长期股权投资 1 230贷：投资收益 1 230
48、（4 92025%）【例题 2计算分析题】甲股份有限公司(本题下称“甲公司”)为上市公司，2010 年至2012 年与长期股权投资有关资料如下：（1）2010 年 1 月 20 日，甲公司与乙公司签订购买乙公司持有的丙公司(非上市公司)60%股权的合同。合同规定：以丙公司 2010 年 6 月 30 日评估的可辨认净资产价值为基础，协商确定对丙公司 60%股权的购买价格；合同经双方股东大会批准后生效。购买丙公司 60%股权时，甲公司与乙公司不存在关联方关系。（2）购买丙公司 60%股权的合同执行情况如下：2010 年 3 月 15 日，甲公司和乙公司分别召开股东大会，批准通过了该购买股权的合同。以
