1、1,一、同一控制下企业合并的会计处理方法,（一）吸收合并下权益结合法的应用p125 1.确认和计量（在个别报表上） 合并方在合并日应当按照被合并方的原账面价值，确认取得资产和负债的入账价值。 合并方对相关资产和负债所采用的会计政策与被合并方不同的，应当对取得的资产和负债进行调整，按调整后的账面价值进行确认。,第二节 企业合并个别报表层面的确认与计量,2.合并差额的处理（个别报表上） 调整资本公积和留存收益。,取得被合并方 净资产账面价值,合并方支付对价 的账面价值,差额调整 资本公积和 留存收益,例题见P126-127,3,练习1：,207年6月30日，P公司向S公司发行1000万股普通股（每
2、股面值为1元，市价为434元）对S公司进行吸收合并，并于当日取得S公司净资产。参与合并企业在207年6月30日未考虑该项企业合并时，有关资产、负债情况如下表所示：,4,资产负债表207年6月30日 单位：元,练习1,5,练习1,本例中假定P公司和S公司为同一集团内两个子公司，合并前其共同的母公司为A公司。该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均为A公司最终控制，为同一控制下的企业合并。自6月30日开始，P公司能够对S公司净资产实施控制，该日即为合并日。,6,练习1,P公司在合并日应进行的账务处理为： 借：库存现金等 1800000库存商品等 1020000应收账款 8000000长期股权投资
3、 8600000固定资产 12000000无形资产 2000000贷：短期借款 9000000应付账款 1200000其他负债 1200000 股本 10000000资本公积-股本溢价 12020000 （2202000010000000）,7,（二）控股合并下权益结合法的应用,1.长期股权投资的确认和计量（个别报表上） 在控股合并下，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。,2.差额的处理（个别报表上） 长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差
4、额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,长期股权投资 初始确认金额,被合并方 账面所有者权益 的份额,购买方支付对价 的账面价值,差额调整 资本公积和 留存收益,（二）控股合并下权益结合法的应用,9,合并方以发行权益性证券作为合并对价的，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，其实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 核算举例：见中级财务会计教材,1
5、0,练习2,207年6月30日，P公司向同一集团内S公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得S公司100的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。参与合并企业在207年6月30日未考虑该项企业合并时，S公司净资产的账面价值为2202万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，P公司与S公司所有者权益的构成如下表所示：,11,练习2,12,练习2,S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，P公司在合并日应进行的账务
6、处理为： 借：长期股权投资 22020000贷：股本 10000000资本公积-股本溢价 12020000,13,练习3,A公司于207年3月10日取得B公司100的股权。为进行该项企业合并，A公司发行了3500万股普通股（每股面值1元）作为对价。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下表所示：,14,练习3,借：长期股权投资 20000000资本公积 10000000盈余公积 5000000贷：股本 35000000,15,（三）合并费用的处理P128,合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益（管理费
7、用）。 为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额（应付债券利息调整）。 企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，无溢价收入或溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,同一控制下企业合并合并日会计处理小结,17,二、非同一控制下企业合并的会计处理方法,（一）非同一控制下的吸收合并P129 1.按合并准则确认资产和负债 2.确认作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额 应作为资产的处置损益计入合并当期的利润表 3.确定合并成本 4.确认企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价
8、值的差额 确认为商誉 作为购买方合并当期的损益计入利润表。,18,练习6：吸收合并的账务处理,甲企业和乙企业是不具有关联关系的两个独立的公司。2007年1月27日，这两个公司达成合并协议，由甲企业将乙企业合并。2007年7月1日甲企业以公允价值为1400万元、账面价值为1000万元的资产作为对价吸收合并了乙企业。2007年7月1日乙企业持有资产的情况如下（单位：万元）： 要求：按购买法对企业合并进行会计处理。,19,练习6：吸收合并的账务处理,乙企业 2007年7月1日 单位：万元,20,练习6：吸收合并的账务处理,（1）确定购买方。在本例中，甲企业为购买方。 （2）确定购买日。在本例中，购买
9、日为2007年7月1日。 （3）确定购买成本。根据合并准则，甲企业的合并成本为1400万元，公允价值与账面价值之间的差额14001000400万元。该差额应计入当期损益，作为资产处置收益。,21,练习6：吸收合并的账务处理,（4）将购买成本按公允价值在所取得的可辨认的资产和负债之间分配。分配情况如下： 固定资产 800 长期投资 600 长期借款 300 净资产的公允价值 1100 （5）确定合并商誉或营业外收入。将合并成本与所取得的可辨认净资产公允价值，确认为商誉。商誉14001100300万元。,22,练习6：吸收合并的账务处理,甲企业在购买日所编制的会计分录为： 借：固定资产 800长期
10、投资 600商誉 300贷：长期借款 300相关资产 1000营业外收入资产处置 400,该合并不属于免税合并,23,三、非同一控制下企业合并的具体会计处理方法,（二）非同一控制下的控股合并P128 1.确定长期股权投资成本（个别报表层面）,个别报表上不显示商誉或合并收益（营业外收入），显示于合并资产负债表上,24,练习7：以无形资产作为对价进行企业合并,A公司于207年3月31日取得了B公司70的股权。合并中，A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如表34所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用100万元。本例中假定合并前A公司与B
11、公司不存在任何关联方关系。,25,以无形资产作为对价进行企业合并,207年3月31日 单位：元,26,以无形资产作为对价进行企业合并,分析： 本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。 A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。A公司应进行的账务处理为： 借：长期股权投资 50000000 贷：无形资产 28000000银行存款 8000000营业外收入资产处置损益 14000000借：管理费用 1000000贷：银行存款 1000000,27,练习8：以固定资产作为对价进行企业合并,2007年1月1日，甲
12、公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60，该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。,28,练习8,甲公司的会计处理如下： 借：固定资产清理 7300累计折旧 500固定资产减值准备 200贷：固定资产 8000 借：长期股权投资 7800（2007600）贷：固定资产清理 7300银行存款 200营业外收入资产处置损益300,29,练习9：以存货和承担负债作为对价进行企业合并,甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公
13、司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。,30,练习9以存货和承担负债作为对价进行企业合并,会计处理如下： 借：长期股权投资785贷：短期借款200主营业务收入500应交税费应交增值税（销项税额）85 借：主营业务成本400贷：库存商品400 注：合并成本50085200785万元。,特别注意：,企业合并形成母子公司关系的，母公司应当
14、设置备查簿，记录 （1）企业合并中取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值； （2）因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额应确认的商誉金额或因企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额应确认的计入当期损益的金额 目的：作为企业合并当期和以及以后期间编制合并财务报表的基础。企业合并当期期末和合并以后期间，应当纳入到合并财务报表中的被购买方资产、负债等，是以购买日确定的公允价值为基础持续计算的结果。,(三)合并费用的处理,同同一控制下的企业合并 （但是，标准的购买法是计入合并成本的，我国后改为计入当期损益）,33,例题,对非同一控制下
15、的企业合并，购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额的，下列说法中正确的是（）。 A对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核；经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益 B确认为负商誉 C计入资本公积 D对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核；经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入资本公积,34,例题,【答案】A 【解析】购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额
16、的差额，应当按照下列规定处理：对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核；经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。,35,例题,关于非同一控制下的企业合并，下列说法中正确的有（）。 A长期股权投资的初始成本按取得时被购买方可辨认净资产公允价值份额计量 B长期股权投资的初始成本按取得时被购买方所有者权益账面价值份额计量 C长期股权投资的初始成本按取得时被购买方所有者权益公允价值份额计量 D购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉,36,例题,【答案】D 【解析】购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。,本节回顾,1. 熟练掌握同一控制下企业合并个别报表层面的会计处理； 2.熟练掌握非同一控制下企业合并个别报表层面的处理；,
