1、第六章 审计证据、审计依据 与审计工作底稿,审计证据、审计工作底稿和审计依据 三者之间的关系,存货 盘点表应收账款 函证回函银行存款 银行对账单,会计准则 会计制度 其他相关财务会计法规,审计工作底稿,载体,第一节 审计证据,一、审计证据的涵义指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。 具体内容包括： 财务报表依据的会计记录中的信息； 其他信息。如被审计单位的公司章程、公司基本规章制度、注册会计师 编制的各种盘点表、审计过程中取得的各种函证回函等等。 注意： 审计证据是注册会计师在执行财务报表审计过程中获得的； 只要与形成审计意见有关，虽然不能构成其他类型的证据（如法律证据）
2、，但同样可作为审计证据； 除了会计记录中的信息外，CPA还应获取其他相关信息，两者缺一不可。,二、审计证据的种类按证据的外在形式分：,（一）实物证据 实物证据是指通过实际观察或清点所取得的、用以确定某些 实物资产是否确实存在的证据。 适用于各种有形资产，如现金、存货和固定资产。 可实现审计目标：真实性。 涉及管理层认定：存在与发生。 缺点：不能证实所有权；对价值的判断不够深入。 证明力：较强,（二）书面证据 书面文件形式的证据，最主要的审计证据，也称基本证据。 审计程序：除观察外的所有程序 目标与认定：九个目标与三类认定均可实现。 按照来源可以分为外部证据和内部证据。1、外部证据：由外部机构或
3、人员编制 （1）直接递交给CPA 证明力最强。如：应收账款函证回函、专家证明函件 （2）由客户提交给CPA证明力较强，但有变造的可能。如：银行对账单、购货发票 （3）注册会计师自己动手编制的各种计算彪、分析表，证明力强。2、内部证据：由客户自己编制 （1）在外部流转，获其他单位或个人的承认如：销货发票、付款支票 （2）只在内部流转，如：会计记录、账薄、记账凭证可靠性取决于内部控制的完善程度 在外流转过的内部证据证明力强于只在内部流转的内部证据。,（三）口头证据 口头证据是有关人员对CPA的提问做出的口头答复所形成的证据。 口头证据可发掘出一些重要线索，但需得到其他证据的支持，属于 辅助证据。
4、审计程序：询问 目标与认定：除机械准确性外所有的目标；三类认定 证明力：较弱（四）环境证据 指对客户产生影响的各种环境事实。不属于基本证据。1、有关内部控制情况；2、客户管理人员素质、品德；3、各种管理条件和管理水平。 审计程序：观察或询问 目标：总体合理性 证明力：弱,各种证据证明力强弱的比较：书面证据强于口头证据；外部证据强于内部证据；CPA自行获得的证据强于由客户提供的证据；内部控制较好时的内部证据强于内部控制较差时的内部证据；不同来源或不同性质的证据能相互印证时，证明力更强。,三、审计证据的特性：充分性 & 适当性 （一）充分性 充分性是指审计证据的数量足以支持CPA的审计意见。即CP
5、A形成审计 意见应获取的审计证据的最低数量要求。 充分性主要与注册会计师确定的样本量有关。 （二）适当性 适当性是对审计证据质量上的规定。 适当性包括审计证据的相关性与可靠性。1、相关性：审计证据必须与审计目标及被审计事项相关。2、可靠性：审计证据应该如实地反映客观现实。不同来源的审计证据可靠程度判断：类似于其证明力的强弱！,（三）关于审计证据的其他事项 审计证据的充分性和适当性密切相关。审计证据越相关和可靠，则 所需审计证据的数量就可减少；反之。 成本效益原则，CPA不能获取最为理想的审计证据时，可考虑以次 优证据来替代，如异地实物资产的审计方法的选择问题。 审计工作通常不涉及鉴定文件记录的
6、真伪，如果在审计过程中识别 出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已 发生变动，注册会计师应当作出进一步调查 四、证据是否充分适当的主要考虑因素（一）审计风险 审计风险是指报表存在重大错报或漏报，而CPA审计后发表不恰当审 计意见的可能性。 一般而言，审计风险越高，则支持CPA形成审计结论或意见的证据数 量就越多；审计证据的质量要求也越高。(正向）,具体风险因素1、审计项目的性质如投机冒险项目、上市公司、首次进行审计的公司，要有意识地提高审计证据的质量，增加审计证据的数量。 2、内部控制的性质和强弱如果客户的内部控制出现重要弱点甚至失控，必须搜集更加详细具体、更多更有证明力
7、的审计证据，以降低错报风险。 3、业务经营性质经济业务越复杂，审计的相对风险就越大。 4、管理当局的可信赖程度考虑其是否正直、面临的压力 5、财务状况当客户的财务状况不佳时，就有可能采用不正当手段来加以掩饰。在这种情况下，CPA必须注意提高审计证据的质量，或增加证据数量。 6、时常更换会计师事务所当客户经常无正当理由更换会计师事务所，要注意其购买会计意见的可能性。后任的CPA将冒很大的审计风险。,（二）具体审计项目的重要性 越重要的项目，CPA就越需更多的证据以支持其审计结论；对于不太重要的审计项目，可减少审计证据的数量。 如：存货和待摊费用、固定资产和低值易耗品。（三）CPA及助理人员的经验
8、 CPA及其业务助理人员的经验越丰富，则他们越可以从较少的审计证据中判断出被审事项是否存在错误或舞弊行为，从而减少对审计证据数量的依赖程度。 （四）审计过程中是否发现错误或舞弊 一旦发现了被审事项存在错误或舞弊，则客户会计报表整体存在问题的可能性就增加。此时，CPA就应增加审计证据数量，以确保作出合理的审计结论和意见。（五）审计证据的类型与获取途径 如果大多数审计证据都属于可靠程度较高的证据，CPA所需获取的审计证据数量就可减少；反之，审计证据的数量就应增加。,五、获取审计证据的审计程序按审计程序的目的，可将注册会计师为获取充分、适当的审计证 据而实施的审计程序分为风险评估程序、控制测试（必要
9、时或决定测 试时）和实质性程序。,六、审计证据的获取方法 （一）检查纪录或文件 （二）检查有形资产 （三） 观察 （四） 询问 （五） 函证 （六） 重新计算 （七） 重新执行 （八） 分析程序,七、分析性程序 （一）分析程序的目的 1作风险评估程序，以了解被审计单位及其环境。 2当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可用作实质性程序。 3在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核。 （二）分析程序的具体运用 1、用作风险评估程序 （1）注册会计师在实施风险评估程序时运用分析程序是强制要求。 （2）在风险评估程序中的具体运用 可以将分析程序与询问、
10、检查和观察程序结合使用； 应重点关注关键的帐户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其 形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计 算的比率或趋势相比较；, 风险评估过程中运用的分析程序的特点：风险评估程序中运用的分析程序的主要目的在于识别那些可能表 明财务报表存在重大错报风险的异常变化；分析对象主要是财务报表中帐户余额及其相互之间的关系；分析程序通常包括对帐户余额变化的分析，并辅之以趋势分析 和比率分析。 与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序所进行 比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的范围 都并不足以提供很高的保证水平。2、用作实质性程序 （1
11、）并不要求注册会计师在实质性程序时必须使用分析程序；,（2）在实质性程序中的运用步骤识别需要运用分析程序的帐户余额或交易确定期望值确定可接受的差异额识别需要进一步调查的差异调查异常数据关系评估分析程序的结果 （3）确定实质性分析程序对特定认定的适合性 并非所有认定都适合使用实质分析程序，如果数据之间不存在稳定 的可预期关系，注册会计师将无法运用实质性分析程序，而只能考虑 利用检查、函证等其他审计程序。 确定分析程序对特定认定的适用性时，注册会计师应考虑的因素：评估的重大错报风险； 针对同一认定的细节测试 数据的可靠性； 做出预期的准确程度 已记录金额与预期值之间可接受的差异额,3、用作总体复核
12、 （1）在审计结束（或临近）结束时，注册会计师运用分析程序的目的 是确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致，这时运用分 析程序是强制要求。 （2）总体复核阶段分析程序的特点： 所进行的比较和使用的手段与风险评估程序中使用的分析程序基本相同，但目的不同； 在总体复核阶段实施的分析程序并非为了对特定账户余额和披 露提供实质性的保证水平，因此并不如实质性分析程序那样详细和具体，而往往集中财务报表层次。 再评估重大错报风险。 八、审计证据的整理与分析 （一） 审计证据整理与分析的方法 （二） 整理与分析过程中应注意的问题 练习题,第二节 审计依据,一、定义 审计依据是注册会计师衡量审计对象公允
13、性、合法性、一贯性的尺 度，是注册会计师据以提出审计意见、作出审计结论的客观标准。 二、审计证据的种类 评价经济活动合法合规性的审计依据 国家颁布的宪法、法律和各种财经法规 地方和主管部门颁布的财经法规 规章制度 评价经营管理活动效益性的审计依据 预算、计划 经济合同 业务规范、技术经济标准 可比历史数据 评价内部控制制度健全性、有效性的审计依据,三、审计证据的特点 层次性 相关性 时效性 地域性 四、运用审计依据应遵循的原则 具体问题具体分析原则 真实可靠原则 利益兼顾原则,第三节 审计工作底稿,一、定义与编制目的 （一）定义 审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取
14、的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。 注意：1、审计工作底稿形成于审计全过程2、审计工作底稿有编制与取得两种形成方式3、审计工作底稿包括注册会计师对审计工作的记录，亦包括注 册会计师取得的各种相关资料。 （二）编制目的 注册会计师应当及时编制审计工作底稿，以实现下列目的：1提供充分适当的记录，作为审计报告的基础； 2提供证据，证明其按照审计准则的规定执行了审计工作。,二、性质 存在形式：审计工作底稿可以纸质、电子或其他介质形式存在。 包含的内容：综合性的资料和对具体的审计外勤工作的记录等。例如： （1）总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项 概要、询证函回函、管理层
15、声明书、核对表、有关重大事项的往来信 件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等； （2）业务约定书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、 与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错误汇 总表等。 但不包括：已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对 不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以 及重复的文件记录等。,三、审计工作底稿的种类 （一）审计工作底稿按其性质和作用分 ： 综合类工作底稿：是指注册会计师在审计计划阶段和审计报告阶 段，为规划、控制和总结整个审计工作，并发表审计意见所形成的审 计工作底稿。 如：审计业务约
16、定书、审计计划、审计总结、未审计 会计报表、试算平衡表、审计差异调整表、审计报告、管理建议书、 被审计单位声明书等。 业务类工作底稿：是指注册会计师在审计实施阶段为执行具体审 计程序所形成的审计工作底稿。 备查类工作底稿：指注册会计师在审计过程中形成的、对审计工 作仅具有备查作用的审计工作底稿。如：被审计单位的设立批准证书、营业执照、合营合同、协议、章程、组织机构及管理层人员结构图、董事会会议纪要、重要经济合同等。,（二）审计工作底稿按其内容和使用期限分 ： 当期档案：是指那些记录内容经常变化，主要供当期审计使用和下 期审计参考的审计档案。包括业务类工作底稿和综合类工作底稿的一 部分。如审计工
17、作日记、试算平衡表、纳税申报表、盘点表、应收账 款账龄分析表、询征函、内部控制制度测试和评价表等在当期审计中 形成的资料。 永久性档案 ：是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值， 并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案。包括备查类 工作底稿和综合类工作底稿中的审计报告、管理意见书及被审计单位 基本情况（包括各种规章制度）、企业章程、企业组织机构系统图、 各种业务处理流程图、内部控制制度副本等。,四、格式、内容和范围（一）确定格式、内容和范围时应考虑的因素1、实施审计程序的性质2、已识别的重大错报风险3、具体职业判断的范围4、已获取审计证据的重要程度5、已识别的例外事项的性质和范围
18、6、记录结论或结论基础的必要性 7、使用的审计方法和工具 （二）审计工作底稿的要素 （三）审计过程的记录,五、工作底稿的归档 （一）归档期限：60天 1、完成审计业务：审计报告日后60天内； 2、未完成审计业务：审计业务中止后60天内。 （二）归档后对工作底稿的变动 1、一般情况下，审计报告日后不需要对审计工作底稿进行修改或增加。 2、如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注册会计 师可以作出变动，主要包括： （1）删除或废弃被取代的审计工作底稿； （2）对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引； （3）对审计档案归整工作的完成核对表签字认可； （4）记录在审计报告日前获取的、与审
19、计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。,3、无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项： （1）修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员； （2）修改或增加审计工作底稿的具体理由； （3）修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。 4、在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不得在规定的保存 期届满前删除或废弃审计工作底稿。 （三）工作底稿的保存：10年 1、事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存10年。 2、未能完成审计业务，应当自审计业务中止日起，对工作底稿至少保存10年。,（四）审计报告日后对审计工作底稿的变动在审计报告日后，如果发现
20、例外情况要求注册会计师实施新的或追加的审计程序，或导致注册会计师得出新的结论，注册会计师应当记录： （1）遇到的例外情况； （2）实施的新的或追加的审计程序，获取的审计证据以 及得出的结论； （3）对审计工作底稿作出变动及其复核的时间和人员。,the end,练习题,A注册会计师负责对甲公司207年度财务报表进行审计。在获取和评价审计证据时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。（07考题）1在获取的下列审计证据中，可靠性最强的通常是（ ）。 A甲公司连续编号的采购订单 B甲公司编制的成本分配计算表 C甲公司提供的银行对账单 D甲公司管理层提供的声明书2.下列各项中，为获取适当审
21、计证据所实施的审计程序与审计目标最相关是（ ）。 A从甲公司销售发票中选取样本，追查至对应的发货单，以确定销售的完整性 B实地观察甲公司固定资产，以确定固定资产的所有权 C对已盘点的甲公司存货进行检查，将检查结果与盘点记录相核对，以确定存货的计价正确性 D复核甲公司编制的银行存款余额调节表，以确定银行存款余额的正确性,3在对资产存在性认定获取审计证据时，正确的测试方向是（ ）。 A从财务报表到尚未记录的项目 B从尚未记录的项目到财务报表 C从会计记录到支持性证据 D从支持性证据到会计记录4下列与审计证据相关的表述中，正确的是（ ）。 A如果审计证据数据足够，就可以弥补审计证据的质量缺陷 B审计
22、工作通常不涉及鉴定文件的真伪，对用作审计证据的文件记录，只需考虑相关内容控制的有效性 C不应考虑获取审计证据的成本与获取信息的有用性之间的关系 D会计记录中含有的信息本身不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础5下列与管理层声明相关的表述中，错误的是（ ）。 A如果合理预期不存在其他充分、适当的审计证据，注册会计师应当就对财务报表具有重大影响的事项向管理层获取书面声明 B如果管理层的某项声明于其他审计证明相矛盾，注册会计师应当调查这种情况 C如果管理层拒绝提供注册会计师认为必要的声明，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告 D注册会计师不应以管理层声明替代能够合理预期获
23、取的其他审计证据,CPA张杰对ABC公司2007年度财务报表进行审计时收到以下6组证据： 1.收料单与购货发票； 2.销售发票副本与产品出库单； 3.领料单与材料成本计算单； 4.工资计算单与工资发放单； 5.存货盘点表与存货监盘记录； 6.银行询证函回函与银行对账单。 要求：请分别说明每组证据中哪项审计证 据较为可靠，并简要说明理由。,B注册会计师负责对乙公司207年度财务报表进行审计。在编制和归整审计工作底稿时，B注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。（07考题）1根据审计准则的规定，在记录实施审计程序的性质、时间和范围时，应当记录测试的特定项目或事项的识别特征。在记录识别特征
24、时，下列做法正确的是（ ）。 A对乙公司生成的订购单进行测试，将供货商作为主要识别特征 B对需要选取既定总体内一定金额以上的所有项目进行测试，将该金额以上的所有项目作为主要识别特征 C对运用系统抽样的审计程序，将样本来源作为主要识别特征 D对询问程序，将询问时间作为主要识别特征2下列有关审计工作底稿归档期限的表述中，正确的是（ ）。 A如果完成审计业务，归档期限为审计报告日后六十天内 B如果完成审计业务，归档期限为外勤审计工作结束日后六十天内 C如果未能完成审计业务，归档期限为外勤审计工作中止日后三十天内 D如果未能完成审计业务，归档期限为审计业务中止日后三十天内,3.B注册会计师对乙公司20
25、7年度财务报表出具审计报告的日期为208年2月15日，乙公司对外报出财务报表的日期为208年2月20日。在完成审计档案的归整工作后，可以变动审计工作底稿的是（ ）。 A208年5月5日，乙公司发生火灾，烧毁一生产车 间，导致生产全部停工 B208年5月10日，法院对乙公司涉讼的专利侵权案作出最终判决，乙公司赔偿原告2 000万元。207年12月31日，该案件尚在审理过程中，由于无法合理估计赔偿金额，乙公司在207年度财务报表中对这一事项作了充分披露，未确认预计负债 C208年5月15日，B注册会计师知悉乙公司207年12月31日已存在的、可能导致修改审计报告的舞弊行为 D208年5月20日，乙公司收回一笔206年已经注销的应收账款，金额为1 000万元,
