1、第五章 生产经营环节的税收筹划,西南财经大学财税学院,第五章 生产经营环节的税收筹划,本章要点：生产经营环节的税收筹划主要是指在企业生产经营环节对收入、成本、费用进行合理的调整，其重点是成本费用调整法和收入控制法。在此基础上通过资产、涉税合同的税收筹划、生产经营方式的选择和企业购销活动的安排等实现对企业生产经营全过程的税收筹划设计，以达到避免税收风险，减轻企业税负的目的。,第五章 生产经营环节的税收筹划,第五章,第一节：成本费用 的税收调整,第六节：企业购销安 排的税收筹划,第二节：收入与收 益的控制,第三节：资产的税收筹划,第四节：涉税合同 的税收筹划,第五节：生产经 营方式的选择,第一节
2、成本费用的税收调整,成本费用筹划法是指通过对成本的各项内容进行合理的调整、组合，使其达到一个最佳的成本值，这个最佳的成本值可以最大限度地抵销利润，从而达到减轻或延迟税收负担的目的。成本费用调整法应该根据有关的财务会计制度和规定进行适当的处理。决非是违反财会制度的乱摊成本，乱计费用。,第一节 成本费用的税收调整,存货计价法的运用,折旧计算方法的运用,费用分摊法,内容一,内容二,内容三,第一节 成本费用的税收调整,一、存货计价法的运用 （一）基本原理 存货计价方法一经选用，不得随意变动，确实需要改变计价方法的，应当在下一个纳税年度开始前报主管税务机关备案。 按照国际惯例，结合我国的实际情况，常用的
3、存货计价方法有：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法、毛利率法、售价法等。存货的计价方法不同，对企业的财务状况、盈亏情况会产生不同的影响，主要表现在以下三个方面：,第一节 成本费用的税收调整,1.存货计价对企业损益的计算有直接影响 （1）期末存货如果计价（估价）过低，当期的收益可能因此而相应减少； （2）期末存货计价（估价）如果过高，当期的收益可能因此而相应增加； （3）期初存货计价如果过低，当期的收益可能因此而相应增加； （4）期初存货计价如果过高，当期收益可能因此而减少。 2.存货计价对于资产负债表有关项目数额计算有直接影响包括流动资产总额，所有者权益等项目，都会因存
4、货计价的不同而有不同的数额。 3.存货计价方法的选择对缴纳所得税的数额有一定的影响因为不同的计价方法，对结转当期销售成本的数额会有所不同，从而影响企业当期应纳税利润数额的确定。,第一节 成本费用的税收调整,(二)案例分析 A企业在2011年先后进货两批，数量相同，进价分别为400万元和600万元。2011年和2012年各出售一半，售价均为1000万元。所得税税率为25。在加权平均法、先进先出法下，销售成本、所得税和净利润的计算见下表：,第一节 成本费用的税收调整,加权平均法与先进先出法对税收的影响 单位：万元,第一节 成本费用的税收调整,解析： 1.根据表中计算数据表明：虽然各项数据的两年合计
5、相等，但不同计价方法对不同年份的数据产生了影响。2011年度企业应纳所得税额在加权平均法下为125万元，在先进先出法下为150万元。可见，在存货的市场价格呈上升趋势的时候，采用先进先出法进行存货计价，会高估企业当期利润水平和库存存货的价值，从而导致当期多交所得税；而采用加权平均法，当期成本升高，利润降低，应支付的所得税也就相应减少，同时，能使企业以较少的资金占用较大数量的存货。 2.企业利用存货的计价方法进行税收筹划应与经济趋势的预测相结合，因为企业的存货计价方法一经确定，便不能随意更改，如确实需改变，应在一个纳税年度开始前报主管税务机关备案。只有事先预测经济的趋势，特别是存货价格的变化趋势，
6、才能选用合理的存货计价方法。,第一节 成本费用的税收调整,二 、折旧计算法的运用 (一)基本原理 由于固定资产折旧是一项非付现费用，在会计是一项支出，而在资金上看是收入，所以利用折旧额的核算进行税收筹划具备双重的好处。固定资产折旧的筹划主要的着手点为： 1.折旧年份的确定 一般来讲，折旧年份越短，则年折旧额就越大，从而利润越低，应纳所得税额就越小，因此，税法专就各类固定资产的最低折旧年份进行了规定。但是，在有些情况下，企业不一定采用最小的纳税年份最合算。如企业适用减免税期间，可能采用较长的折旧年份更有利。 2.折旧方法的筹划 固定资产的折旧方法有两类，即直线法和加速折旧法。其中，直线法又包括平
7、均年限法，工作量法，工作时间法等方法；加速折旧法主要包括双倍余额递减法和年限总和法两种基本方法。按税法规定，折旧方法一经确定，应保持前后期一致，不能随意更改。通常，采用加速折旧对所得税的缴纳可起推迟作用，而企业主要是利用这一点进行税收筹划的。,第一节 成本费用的税收调整,（二）案例分析 案例1：折旧年份案例 某企业有一辆价值为500000元的货车，残值按原值的4%计，估计可以使用8年，按税法规定，也可以采用6年折旧，按照直线折旧法，每年折旧额为： 按8年折旧：500000（1-4%）8=60000元 按6年折旧：500000（1-4%）8=80000元 如果该企业享受免二减三的税收优惠，且该企
8、业在盈利的第一年购买车辆，该企业利润（含折旧）和年产量见下表：,第一节 成本费用的税收调整,某企业不同折旧年限的税负比较 单位：万元,第一节 成本费用的税收调整,2.折旧方法案例 某企业固定资产原值为80000元，预计残值2000元，使用年限5年。该企业利润（含折旧）和年产量见下表：,企业利润与年产量表 单位：万元,第一节 成本费用的税收调整,分别用直线折旧法、产量法、双倍余额递减法和年数总和法计算每年的应纳所得税额，见下表：,某企业不同折旧方法的税负比较,第一节 成本费用的税收调整,解析： 利用现值计算的方法，假定折现率为10%，四种方法计算的应纳税额的现值为： 直线折旧法现值=27714.
9、3 产量法现值=27447.96 双倍余额递减法现值=26433.37 年数总和法现值=26624.99 可见，运用双倍余额递减法计算折旧时，税额最低，以下依次是年数总和法、产量法、直线折旧法。,第一节 成本费用的税收调整,三、费用分摊法 （一）基本原理费用分摊方法的不同，会扩大或缩小企业的成本费用总额，从而影响利润和企业的税负额，在利用不同的费用分摊方法进行税收筹划时，应注意和解决两个问题：一是如何实现费用的最小支付；二是在摊入成本费用时怎样合法合理地实现最大摊入。企业的费用种类很多，按大类可分为管理费用、财务费用、销售费用这样三类，各类费用又包括很多内容。在生产经营过程中具体地选用费用分摊
10、法来调整当期的损益，应注意以下几点：,第一节 成本费用的税收调整,1.充分预计应由本期负担而在以后发生的各项费用计入预提费用，并分摊计入各期成本。把应由本期负担的费用尽可能全面的计入本期的成本，从而达到最大限度地抵销当期利润，降低当期税负的目的。 2.对于那些数额较小的，在本期发生而在以后各期受益的费用，直接计入当期成本，尽量不通过待摊费用核算，这样，可以达到延迟税负的目的。 3.在税法和会计制度允许的范围内，设立各种准备金制度，按照一定标准预提各种准备金计入费用，从而可达到抵销当期利润减轻税负的目的，实现延迟纳税。 4.尽量缩短各种待摊费用分摊计入成本的期限和各种无形资产、递延资产分摊计入费
11、用的期限，可以达到延迟企业税负的目的。,第一节 成本费用的税收调整,（二）筹划方式 通过对生产成本、制造费用、销售费用、财务费用和管理费用等成本费用进行调整是生产经营环节税收筹划的主要方式。目前，许多企业的广告费，借款利息等项目经常发生超过税法扣除标准的现象，导致不能在企业所得税前扣除，加重了企业税负。如何通过筹划尽可能避免这种现象的发生，是很多企业需要解决的问题。要进行这方面的筹划，必须准确掌握税法的有关规定。,第一节 成本费用的税收调整,中华人民共和国企业所得税法实施条例（中华人民共和国国务院令 第512号 ）对若干扣除项目，例如业务招待费、广告费、宣传费、利息等作了具体的规定。对限额扣除
12、项目的筹划应从以下几方面考虑： 1.本着历行节约的原则，应注意节约开支。 企业每年发生的各项费用应事先作好预算，除了考虑生产，经营的需要，还要兼顾税前扣除额的限制。,第一节 成本费用的税收调整,2.企业应将会务费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5 。在核算业务招待费时，应当注意不能将会务费、差旅费等计入业务招待费，否则对企业不利。因为纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事费，只要能够提供证明其真实性的合法凭证，均可获得全额扣除，不受比例的限制。,第一节 成
13、本费用的税收调整,3.企业应注意广告费和业务宣传费的扣除比例企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。企业申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用，并已取得相应发票；通过一定的媒体传播.,第一节 成本费用的税收调整,根据 财政部国家税务总局关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知（财税200972号）的规定 (1)对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，
14、下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 (2)对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售（营业）收入30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税前扣除。饮料品牌持有方或管理方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将饮料品牌使用方归集至本企业的广告费和业务宣传费剔除。饮料品牌持有方或管理方应当将上述广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售（
15、营业）收入数据资料以及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查。,第一节 成本费用的税收调整,前款所称饮料企业特许经营模式指由饮料品牌持有方或管理方授权品牌使用方在指定地区生产及销售其产成品，并将可以由双方共同为该品牌产品承担的广告费及业务宣传费用统一归集至品牌持有方或管理方承担的营业模式。 (3)烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。 (4)本通知自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。 注：税务局尚未对该文件是否已失效予以明确,第一节 成本费用的税收调整,4.对某些限制性费用实行“间接转换”。 为了直观地说明筹划方法，现举例说明。 某
16、企业职工人数500人，人均月工资3450元，现行税法规定的计税工资标准为每人每月3500元。当年度向职工集资人均10000元，年利率10%，同期同类银行贷款利率为7%。当年度税前会计利润总额为300000元。因为借款利率超过可扣除标准，超支利息应调整应纳税所得额为：50010000（10%-7%）=150000（元），该企业应纳企业所得税为112500元（t=25%），应代扣代缴个人所得税6000元。有什么办法避免这种支出？,第一节 成本费用的税收调整,解析： 如果将职工集资利率降为7%，将降低的利息通过提高职工工资来解决，那么，职工的个人收入不但没有减少，而且降低了利息所得项目应纳的个人所得
17、税。对企业来说，集资利息未超过同期同类银行贷款利息，可以获得全额扣除。 每人每月增加工资额25元，增加后人均月工资达到3475元，仍未超过计税工资标准。将利息费用转移为工资费用后，应纳企业所得税额减少了37500元；应代扣代缴个人所得税减少4500元。,第一节 成本费用的税收调整,5.通过设立销售公司分摊费用 业务招待费、广告费和业务宣传费均是以营业收入为依据计算扣除标准的，如果纳税人将企业的销售部门设立成一个独立核算的销售公司，将企业产品销售给销售公司，再由公司对外销售，这样就增加了一道营业收入，而整个利益集团的利润总额并未改变，费用扣除的“限制”可同时获得“解放”。,第一节 成本费用的税收
18、调整,案例： 某工业企业2012年度实现产品销售收入8000万元，“管理费用”中列支业务招待费40万元，“营业费用”中列支广告费1000万元，业务宣传费230万元，税前会计利润总额为100万元。按以上扣除比例规定，其可扣除的业务招待费为24万元，业务招待费超支额为16万元；广告费和业务宣传费超支额为30万元。 A、未筹划前 该企业总计应纳税所得额为146万元，应纳所得税36.5万元。,第一节 成本费用的税收调整,B、税收筹划方案 若工业企业将产品以7500万元的价格销售给商业公司，商业公司再以8000万元的价格对外销售，工业企业与商业公司发生的业务招待费分别为25万元、15万元；广告费分别为5
19、00万元、500万元；业务宣传费分别为50万元、180万元。假设工业企业的税前利润为40万元，商业公司的税前利润为60万元，则两企业分别缴纳企业所提税，各项费用均不超过税法规定的标准，整个利益集团应纳所得税额为29万元，节省所得税7.5万元。 C、解析： 1.通过设立销售公司可以提高广告费和业务宣传费的扣除额；而业务招待费因其是按照发生额的60%进行扣除，最高不超过当年销售收入的5，因此只有达到一定规模时才能达到节税的目的。 2.设立销售公司除了可以节税外，对于扩大产品销售市场，加强销售管理均具有重要意义，但也会因此增加一些管理成本。纳税人应根据企业规模的大小以及产品的具体特点，兼顾成本与效益
20、原则，从长远利益考虑，决定是否设立子公司。,第二节 收入与收益的控制,销售收入的控制,利润或利益的控制,转让定价的 税收筹划,内容一,内容二,内容三,第二节 收入与收益的控制,一、销售收入的控制 在会计实务中，由于不同企业的营业活动各有特色，于是对不同的交易存在不同的处理办法。因此，现行会计制度对于营业收入的确认按照货款的结算方式的不同而分别确定。比如：在交款提货销售的情况下，如货款已收到，发票帐单和提货单已交给买方，无论商品、产品是否发出，都作为收入的实现；采用预收货款销售的商品、产品，在商品、产品发出时作为收入的实现；采用分期收款结算方式销售商品的，按合同约定收款日期作为收入的实现；长期劳
21、务交易以合同约定一次或分次结算作为收入的实现等等。,第二节 收入与收益的控制,企业在利用公允的会计方法或财务准则设定适当的收入时点进行税收筹划时，应注意尽量将收入的实现安排在纳税期初，接近期末的收入，应设法把它推迟到下个纳税期的期初，这样，可以抑减当期的收入，从而，减轻当期企业所得税的税负，起到延迟纳税的作用，而且，把收入安排在一个纳税期间的期初，还可以充分利用销售商品、产品而向买方收取的增值税，提高经济效益。同时，如在纳税期末时购入存货，增加当期进项税额，适当安排支出，也可以起到延迟缴纳所得税和增值税的作用，特别是购入存货如能先验收入库，后付款，使更多的货币资金留在企业的资金循环体内，税收筹
22、划的效果就更明显、有效。,第二节 收入与收益的控制,二、利润或收益的控制 （一）利用税收优惠政策控制所得实现时间 这种税收筹划的方法原理就是要尽量把利润提前或集中于减免税期，而把亏损或支出推迟于征税期，或把所得规划在亏损年度实现以达到盈亏互抵。要把利润提前或集中到减免税期，将前面讲到的成本费用调整法作反向操作即可。即尽量缩小减免税期的成本、费用。,第二节 收入与收益的控制,如在物价持续上涨时，采用先进先出法进行存货的计价，这样就会高估当期利润，高估期末存货价值；又如在选择折旧方法时，尽量不选用加速折旧的方法，做到减免税期少提折旧计入成本；再如，在费用的分摊方面，对于本应负担的，在以后才发生的费
23、用，数额较小的，可以不预提计入成本，而对于减免税期发生的，应由以后负担的费用应尽可能的通过待摊费用核算，分期计入成本；对于各种需要摊销的无形资产、递延资产，应尽量将其摊销期延长到减免期以后；在减免税期应尽可能少建或者不建立准备金制度，待以后发生时，直接计入成本，这些作法，都可以使企业的利润提前或集中到减免税期。当然，不管是提前还是延后，都要以遵循税法为前提，在税法规定的期间内进行策划。,第二节 收入与收益的控制,（二）控制所得额以合法降低累进税率，达到减轻税负的目的 所得税法规定2008年1月1日后企业所得税的税率为25%，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税，因此企业所得税
24、法中的实际累进税率仍然保留，控制所得额合法降低税率的途径仍然存在。,第二节 收入与收益的控制,三、转让定价的税收筹划 （一）转让定价的概念和前提 转让定价是指有关联各方之间在交易往来中人为确定的价格，纳税人在商业交易中往往利用转让定价法。转让定价是集团根据其经营战略目标，在关联企业之间销售商品、提供劳务和专门技术、资金借贷等活动时所确定的集团内部价格。它不由市场供求决定，主要服从于集团整体利润的要求。 所谓关联企业，是各自有着独立法人资格，但彼此又有某种相关利益关系的企业。关联企业之间可能是母子公司关系，也可能只是一些松散的企业联合。转让定价本身可能蕴含多重目标，为减轻税负而采用的转让定价筹划
25、，是关联企业之间在合理的范围内通过利润转移，达到降低集团整体税负的一种策略。转让定价法是国际商务中盛行的税收筹划方式。,第二节 收入与收益的控制,但是，转让定价法也有一些限制，纳税人应在税法为准许的前提下，合理安排。所得税法规定：企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。 转让定价税收筹划法的前提是： （1）两个企业存在两个不同的税率，例如25%、20%、15%或者更低 （2）两个企业必须同属
26、于一个利益集团。 （3）价格转让税收筹划法的运用是否合法，关键在于转让价格后该企业是否有利润，是否达到同行业的平均利润水平。以下面的例子来说明。,第二节 收入与收益的控制,（二）关联企业之间转让定价的方式 1.通过零部件、产成品销售价格影响产品成本、利润 案例： 四川某集团公司生产一种A电子光学产品，每件市场最终接受价格为100元，有关单件产品情况如下：生产成本40元，销售费用30元，若暂不考虑管理费用、财务费用等， 四川某集团公司应缴所得税额为： （100-40-30）25%=7.5元 该集团公司现在经过市场调查发现，其A电子光学产品主要是销往香港、澳门、北京、广东等省区，因此经董事会讨论同
27、意，在广东设立一家具有独立法人资格的销售公司，一切产品均由该销售公司负责销售，集团公司只负责生产。为此定价如下：,第二节 收入与收益的控制,集团公司销售给销售公司的价格为单件60元，则集团公司应交所得税为： (60-40)25%=2025%=5元 销售公司应交所得税为： (100-60-30)15%=1015%=1.5元 共计纳税为：5+1=6元，比未设销售公司前单件产品少交税1.5元，即7.5-6=1.5元。,第二节 收入与收益的控制,现在，该集团财务总监认为，只要在税法准许的情况下，能够达到同行业一般生产型企业的平均利润水平，就还可以将部分利润转让给广东销售公司，故此将销售给广东销售公司每
28、件售价压到50元，则集团公司应交所得税为： (50-40)25%=1025%=2.5元 销售公司应交所得税为： (100-50-30)15%=2015%=3元 共计纳税5.5元，即2.5+3=5.5元 由此可见，单价产品价格转让后比价格转让前少交税(6-5.5)=0.5元，比未设立销售公司时少交税(7.5-5.5)=2元。,第二节 收入与收益的控制,2.关联企业之间在遵守税法的前提下收取较高或较低的委托加工费、运输费用、保险费用、佣金等变通和转化利润 案例：某轻纺集团在香港注册，打算在上海设立了一个生产中心，负责贴牌加工生产。在内地四个省有四家纺织企业。这四家纺织企业分别生产棉胚、棉布等轻纺类
29、产品，并代客户加工成衣，产品之间无上下游关系。这四家纺织企业所享受的所得税优惠政策都即将到期。该轻纺集团拟在国内四个生产厂的所得税优惠期结束以后，进行资源的重新配置和生产组织形式的调整，将利润集中在生产中心（上海），以继续享受上海提供的所得税优惠政策。 该公司设想采取委托加工的方式，由上海生产中心统一负责产品的品牌注册、原材料采购、产品销售、产品运输并支付各项费用，四家内地纺织企业只负责按上海生产中心的定单进行产品的加工。,第二节 收入与收益的控制,步骤： 1.由生产中心（上海）有针对性地为四个生产厂产品注册一个或多个商标。 2.改变各生产厂产品的营销渠道，将各生产厂的产品销售渠道垄断起来，最
30、终由生产公司（上海）集中销售。 3.由生产中心（上海）分别与各生产厂签定委托加工合同，各生产厂根据生产中心（上海）下的定单进行贴牌生产，产品全部贴上生产中心（上海）注册的商标，产品由生产中心（上海）全部包销。 4.生产中心（上海）给各生产厂下的定单须满足生产厂满负荷生产的需要，或者为市场对这四个生产厂产品的最大需求量。 5.委托加工费的定价可以根据集团的需要确定。如果不给生产厂所在地留下税收，那么，加工费可以按照略高于产品的成本确定；如果愿意或者需要为生产厂所在地留下一点税收，那么，加工费可以根据需要高一点。,第二节 收入与收益的控制,方案解析： 一般来讲，作为中外合资企业，四个生产厂在当地都
31、享受了所得税的优惠政策。如果这四个生产厂在结束所得税优惠期以后的年度内实现的利润与所得税优惠期间实现的利润差别太大，必然会引起当地税务部门的怀疑。上述五个步骤： （1）实现了利润的合法转移； （2）转移行为被发现以后，有利于集团分别与生产厂所在地政府进行谈判，生产厂的利润留与不留，留多留少，都可以协商确定，而且操作方便。,第二节 收入与收益的控制,3.通过关联企业之间的固定资产购置价格、投资价格和使用期限以及租金来影响其产品成本和利润水平 案例： A公司为合资有限责任公司，注册资本为600万美元，其中，国有企业B有限责任公司占其股本75%，为450万美元；外资独资的有限责任公司C公司占其股本2
32、5%，为150万美元。C公司以245万美元的价格将其在深圳已经使用过一年的原值250万美元属于固定资产的货物卖给A公司，其中150万美元作为投资。,第二节 收入与收益的控制,根据我国税法规定，销售自己使用过的其他属于货物的固定资产，暂免征收增值税。暂免征收增值税的固定资产必须同时符合下列三个条件：（1）属于企业固定资产目录所列货物；（2）企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；（3）销售价格不超过其原值的货物。 C公司将自己使用过的属于固定资产管理的货物作为投资并通过转让定价转让给关联企业A公司，不仅盘活了资产，免除了增值税纳税义务，同时A公司将这250万美元固定资产计入原值，在生产中要逐渐提
33、取折旧摊销，记人成本费用，从而也冲减了一部分A公司的税前利润。 应当注意的是，如果C公司在转让固定资产时定价过高，如以300万美元的价格转让给A公司，则不但超过其原值需要缴纳增值税，同时可能导致税务机关的反避税调查，因此在确定固定资产价格时应尽量遵循公平交易原则。,第二节 收入与收益的控制,4.通过提供咨询、特许权使用费、贷款的利息费用等来影响关联公司的产品成本和利润 案例： ABC公司为一家外商投资公司，于2003年在中国上海注册成立，并于2010年在深圳经济特区投资了两家子公司。其中，对A公司控股比例为50%，B公司控股比例为100%。二者主要从事电子产品的生产和经营，并且发展势头强劲，拥
34、有广阔的市场前景和资源优势，拥有先进的技术与专业的技术人才。两个公司的定位皆为：打入国际市场，做大品牌。2010年之后，在该公司的成功策划下，公司产品顺利进入东南亚市场，为公司的国际化战略迈出了第一步。,第二节 收入与收益的控制,为了高效地运作，该公司直接控制下属两家公司A公司和B公司。该公司的职能主要包括市场开发，技术革新，人员培训，外界协调，投资及财务规划等等。在实行集中管理的过程中该公司发生了大量的管理费用。由于该公司除了进行管理工作外，不从事其他营业活动，因此，该公司没有收入可以弥补其发生的大量管理费用，其经营状况一直亏损而其两个子公司由于不承担上述费用，其利润很高，相应的所得税税负很
35、重，对于该公司和其两个子公司整体而言，由于收入和费用不配比，造成整体税负的增加。该公司试图寻找合理的费用分配方法将大量的管理费用分配给两个子公司，从而降低税负。,第二节 收入与收益的控制,筹划思路与方法： 1.该公司发生的管理费用可分为以下两种费用：直接费用和间接费用。直接费用主要指可以直接确定服务对象的费用，如外部培训费、广告费、差旅费和通讯费等等。间接费用是指无法直接区分服务对象的费用，如技术研究开发费，市场调研费、内部培训费、产品推销费及交际应酬费等等。 2.直接费用的处理，只要符合以下两点就可以直接在其子公司列支： （1）由外部具体单位直接向子公司提供直接服务（当然要符合相应的法律和财
36、会规定，如直接签订合同、直接结算等等）。（2）由外部具体单位直接向子公司提供发票且发票的抬头为对应的子公司。,第二节 收入与收益的控制,3.间接费用的处理 我们设计该公司可以通过向其子公司收取“专项技术服务费”的方式分配一部分上述间接费用，即该公司按照实际发生的管理和咨询服务费用（可再加一定的利润率）向其子公司收取专项技术服务费。采用这种安排，该公司需要与其子公司签订符合独立企业原则的服务协议，以备税务机关的确认和审查。该公司在收取其子公司开具服务发票，作为其子公司税前可抵扣费用的凭证，当然，该公司还需要对服务费收入缴纳5的营业税及其附加。,第二节 收入与收益的控制,根据以上分析和安排，该公司
37、可以合法、合理地将大部分间接费用在其子公司的所得税前列支，因此即便付出营业税的代价，就其整个集团的税负而言，其税负大大降低。以下我们将在此思路和方法的基础上作出测算： 假设ABC公司发生的费用为6000万元，ABC公司所得税率为25。没有应税收入，其应缴所得税为0。子公司A的应税收入为10000万元，费用5000万元，应缴所得税为1250万元（100005000）25；子公司B应税收入为10000万元，费用4000万元，应缴所得税为1500万元（100004000）25，整体合计应缴所得税为2750万元。,第二节 收入与收益的控制,我们将该公司直接费用300万元直接分配给其子公司，其中A公司1
38、00万元，B公司200万元。该公司将其间接费用5700万元的40以专业技术服务费的方式分配给其子公司，分配依据仍为该公司的控股比例。为了体现独立企业的公平交易原则，我们在提供专业技术的成本价之上再加上10的利润率，即该公司提供专业服务收入为2508万元570040（110），其应缴营业税及附加约为137.94万元25085（110），因此该公司所剩费用为3054.06万元（60003002508137.94）。该公司按股权比例给A公司分配额为836万元，给其B公司分配额为1672万元，分配后，A公司的费用为5836万元，B公司的费用为5672万元。我们根据修正假设如下表。,第二节 收入与收益的
39、控制,ABC公司分配费用对所得税的影响 单位：万元,第二节 收入与收益的控制,虽然该公司付出的营业税及附加的代价为137.94万元，而因此减少的整体所得税为702万元（27502048），其整体税负减轻了564.06万元（702137.94）。 解析： 上述案例涉及的费用较多，实际操作中存在以下五个难点： （1）确定筹划的具体对象。一般来说，如果筹划对象规模大、业务复杂，那么原则在于抓大放小，对于鸡肋式的对象完全可以舍弃，以免多浪费筹划成本，得不偿失。,第二节 收入与收益的控制,（2）确定分配的具体方法。分配方法要合理，要符合国家对关联企业之间往来的规定，否则税务机关不承认。 （3）分配的间接
40、费用需要掌握一个适度的界限。若该公司分配的间接费用过大，则该公司将会盈利，需要按25缴纳所得税，这样整体税负反而会加大。理论上，企业经过测算可以找到一个较佳的分配比例。 （4）间接费用的分配涉及转让定价相关问题，外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产，经营的机构，场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间业务往来收取或者支付价款、费用。如果对“专项技术服务费”的计价问题处理不好，将会存在被处罚的风险。按照税法规定合理确定利润率的问题将是筹划的难点，如果偏高将会影响企业集团的盈利水平，如果偏低将会受到税务机关的检查和调整，甚至处罚。 （5）对中方控股的合资企业，中方很可能不会
41、接受这种费用的分配。因为该公司的相关费用的分配会直接造成合资企业中方利益的损失。必要时，还应考虑其他补偿方式。,第二节 收入与收益的控制,该案例还有其他的筹划方法。例如利用管理费用外包的方式，A公司和B公司分别与ABC公司签订一个费用外包合同，委托总公司代理从事市场开发，技术革新，人员培训，外界协调，投资及财务规划等等，并向总公司支付一定的管理咨询费用，达到分摊费用的目标。这与利用“专项技术服务费”的方法来分配费用有相似之处，同样会涉及转让定价的问题，企业也应当以遵循税法为前提，谨慎处理。 又如，可以将ABC公司100控股的子公司改为分公司形式，这样总分公司之间可以合并缴纳所得税，使得总公司的
42、费用与分公司的利润相抵消，达到减税的目的。,第三节 资产的税收筹划,一、基本原理 （一）租赁方式 （二）购买方式,第三节,二、案例分析 （一）税负计算 （二）结果比较,第三节 资产的税收筹划,企业的资产有不同的取得方式，不同方式会导致不同的税负。以固定资产的取得方式为例，主要有租赁方式和购买方式。两种方式都要承担税负，都要按照税法规定缴纳所得税。两种方式由于性质的不同，在所得税扣除项目上存在差异，因此，两种方式缴纳所得税也存在巨大的差异。,第三节 资产的税收筹划,一、基本原理 （一）租赁方式 租赁是指出租人以收取租金为条件，将其资产出租给承租人使用的一种信用业务，主要用于设备和其他实物资产的融
43、资。租赁分为两种形式： 1.经营租赁（也称服务租赁），指承租人为生产经营过程中的临时、季节性需要而向出租人短期租用某类资产的行为，与资产所有权有关的风险和资产维修费用一般由出租人承担，出租人要将租赁物多次出租方能收回投资和获取利润； 2.融资租赁（也称金融租赁），在现代市场经济中运用日益广泛，是融资与融物相结合的特殊筹资方式，其特点是与资产所有权有关的风险和报酬已转移给承租人。,第三节 资产的税收筹划,由于融资租赁在我国开展较晚，不是很成熟，受很多客观原因的限制，法律法规还不是很规范，因此，在我国的租赁业多为经营租赁。同时融资租赁主要属于一种筹资方式，不属于生产经营范围。 根据中华人民共和国企
44、业所得税法实施条例 第十九条 企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权所得的收入。 租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。 第四十七条 企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除： （1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除； （2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当计提折旧费用，分期扣除。,第三节 资产的税收筹划,(二)购买方式 购买方式是指购买设备时，其价款一般为一次性支付，所有权也随之转移。即使采用分期付款的
45、方式，资金的支付时间仍比较集中。购买会一次性支付较大的金额。同时购买固定资产的价款不得在企业所得税前一次性扣除，必须按规定的财会方法折旧，折旧额在企业所得税前扣除。,第三节 资产的税收筹划,(三)租赁方式与购买方式的比较 一般来说，租赁与购买比较，租赁可获得双重好处： 1.可以避免因长期拥有机器设备而承受的负担和风险，可以避免企业购买机器设备的负担和免遭设备陈旧过时的风险； 2.可在经营活动中以支付租金的方式冲减企业的利润，从而减轻税负。同时，租金的支付比较稳定，与购买机器设备相比，具有较大的均衡性。租赁支付租金的方式可在签订合同时双方共同商定，这样承租企业可从减轻税负的角度出发，通过租金的平
46、衡支付使利润在各个年度均摊，以减轻税负。,第三节 资产的税收筹划,二、案例分析 某电机股份有限公司（以下简称“甲公司”）厂区占地面积74余万平方米，员工总数6000余人（含控股子公司），资产总值约人民币50亿元。主要从事各型水轮机、水轮发电机、汽轮发电机、交直流电（动）机以及相关控制设备的设计、制造和销售。现拥有电机动力设备有限责任公司、电机控制设备有限责任公司、电机工模具有限责任公司、电机设备工程有限责任公司四个控股子公司。 某量具厂（以下简称“乙公司”）系国内著名的工量具专业生产厂家，为国家“一五”时期重点建设项目，长期以来一直是国家工量具的重点生产企业和出口基地企业。具有较强的自主开发、
47、设计和生产能力。现有总资产近 5亿元，金属切削机床、锻压设备、热处理设备等 1500 余台套，其中大型、高精度和数控机床 160 余台。由于乙公司是国营老厂，改革开放后，没能适应改革的步伐，再加之公司规模庞大，冗余人员较多。公司经营出现了一系列问题。,第三节 资产的税收筹划,甲公司与乙公司有一定的业务往来，且两公司地理位置相隔较近。甲公司看中乙公司资产设备总量和发展前景，认为乙公司目前的经营困难主要是由于管理的落后。甲公司则拥有先进的管理经验和优秀的销售团队。甲公司董事会决定对乙公司进行收购，2008年甲公司出资控制了乙公司股权的70%，成为了乙公司的母公司。 乙公司拥有一批生产设备，甲公司准
48、备扩展经营规模，需要此类设备。甲公司管理层拟从乙公司获得此类设备。到底是采用向乙公司购买的方式，还是向乙公司租赁的方式？甲公司财务部并没有给管理层一个准确的答复。购买方式和租赁方式由于在资产获得的性质上和会计处理上不同，所以在税务问题的处理上也存在差异。甲公司向一家税务事务所进行咨询，拟采用一种税负较轻的方案。,第三节 资产的税收筹划,筹划思路与方法： 1.两种方式的税收差异 租赁方式与购买方式都要承担税负，都要按照税法规定缴纳所得税。两种方式由于性质的不同，在所得税扣除项目上存在差异，因此，两种方式缴纳所得税也存在巨大的差异。经营租赁的租赁费用可以在税前据实扣除，购买的固定资产可以按规定每年
49、计提折旧在企业所得税前扣除。,第三节 资产的税收筹划,2.租赁的优势分析 (1)从这个集团税负角度分析，采取租赁方式，乙公司将出售设备在本年度一次性实现的收益，通过租赁形式分摊到多个纳税年度，获得递延纳税好处，从而降低了当年集团整体税负。尤其是当出租人和承租人中，一方盈利较高，而另一方盈利较少或亏损时，盈利方可把设备租赁给盈利较少或亏损方，在租金水平符合公开市场原则下，通过收取较低的租赁费或租赁期满后盈利方以较高的价格购入方式使利润流向亏损方，从而达到节税效应。,第三节 资产的税收筹划,(2) 对承租人的影响 一是承租人只需按期支付租金而不必支付资产购置的全部价款，减少了资金占用，消除了企业流
50、动资金周转紧张造成的不利影响，并可避免因长期拥有设备而承担风险； 二是经营活动中以支付租金方式可直接冲减当期利润，减少税基，从而减少了应纳税额； 三是若两公司采取经营租赁，租赁在报表上不列为公司资产与负债，与承租人购置资产形成负债（方案二的选择）相比，资产负债率，负债与权益比率可由租赁而改善，从而增强了举债能力，达到表外筹资的财务目的，因此租赁资产比举债购置资产更有利。 四是若两公司签订的是融资租赁合同，且合同不包含期满时的廉价购买选择权，对于融资租入设备的改良支出可以记入资产价值，在租期内通过提折旧的方式摊销，而企业购入的固定资产，其改良支出增加固定资产原值，如果固定资产折旧年限长于租期，租赁就会产生类似加速折旧的作用，加快了摊销，减轻了企业税收负担。,
