1、 预算会计论文：预算会计在预算监督中的重新定位思考政府预算会计以财政总预算会计为核心、预算单位会计为主轴。在借鉴国外模式有益经验的基础上，整合我国预算会计信息系统，对我国全面预算监督制度的构建将产生广泛而深远的影响，在从“绝对权力 ”政府到“执政为民” 政府职能的转变中将发挥重要作用。 在建设有中国特色社会主义的进程中，如何更好地发挥权力机关的预算监督作用是增强预算监督能力的重要内容，如果多种监督工具并用，那么其监督能力就会相应地得到加强，可供采用的监督工具中，政府预算会计逐渐显现出不容忽视的重要作用。在西方国家，政府会计一直被认为是从“绝对权力 ”政府到“执政为民” 政府转变中的一个关键因素
2、，在我国，如何重新认识政府会计，使之更好地服务于财政管理，已经变得越来越迫切。 一、我国预算会计体系及其历史演变 政府会计的体系构成以财政总预算会计为核心、行政单位会计为主轴。事业单位会计由于自身资金来源的多元化和活动性质的特点，处于预算会计与企业会计的交叉领域，双重边缘特征十分明显。为了能深入地思考将来预算会计的变革方向，首先要回顾一下它的发展历程。自从新中国成立以来，我国预算会计体系的变迁可划分为以下几个阶段。 第一阶段，从 1949 年到二十世纪六十年代中期，其特征体现为预算会计制度的初步建立和逐步摸索。1951 年政务院颁布了预算决算暂行条例，意味着我国开始形成高度集中的统收统支的预算
3、体制。在此前后财政部还分别颁布了各级人民政府暂行总预算会计制度和各级人民政府暂行单位预算会计制度。两个制度系统、全面、较为具体地规定了我国预算会计的组织管理体系与核算要求，既能提供纲领性的指导，又具有可操作性，使得我国预算会计工作的开展有了良好的基础。 第二阶段，从二十世纪六十年代中期到九十年代，计划经济体制虽然投有出现过重大变化，但是分级管理的预算体制改变为“划分收支、分级包干” 的做法，其特征表现为地方政府逐渐成为责权利相结合的预算主体。由于在总额分成的基础上对超收部分加大了地方留成比例，地方政府增收的积极性大为提高。在此期间财政部还制定了财政机关总预算会计制度、后来国务院发布了中华人民共
4、和国国家金库条例，这些制度的出台使我国的预算会计制度体系走向完善。 在第三阶段，从时间上基本涵盖了二十世纪九十年代，随着财政部预算会计改革常务工作组的成立和一系列相关制度的颁布与实施(包括财政总预算会计制度、行政单位会计制度、事业单位会计准则和事业单位会计制度)，尤为重要的是我国国家预算尝试采用复式预算编制方法，随后又建立了“分税制” 的预算管理体制，预算会计的面貌也随之焕然一新，与社会主义市场经济体制相适应的预算会计体系业已成形。 第四阶段，时间跨度从 2000 年至今，财政部根据关于改进 2000 年中央预算编制的意见，选择了部分部门试行有別于传统功能预算的部门预算编制方法。国家还应建立公
5、共财政的要求，分期分批推出了政府采购、国库单一账户制度和政府收支多重分类并行等改革套餐。 纵观我国预算会计的历史，传统机制的运行在保障社会正常有序运转和推动管理体制的漸进过渡上起到了不可忽视的重大作用。不过，现今的预算会计外在环境发生了巨大而深刻的变化，相比较而言，预算会计制度已显得有些落后，在执行中经常暴露出一些深层次的问题，比如：(1)财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三者自成体系，分别设置不同的会计科目名称，收支分类不尽一致，不能做到相互衔接，在政府会计信息的整合上还有诸多缺陷；(2)预算会计的制度比较僵硬，过于强调为预算管理服务，会计核算和信息披露难以适应国库集中支付制度改革和
6、纳入政府采购管理办法后出现的新局面，会计信息的使用者基本上局限于政府部门内部：(2) 自上而下的预算会计体系在各个部门仅仅着眼于自身利益，而且还呈现出强化的趋势，这与公共财政建设的主流改革方向是背道而驰的；(4)没能提供反映政府绩效和公务活动成本的财务报告，现有的资产和负债报告的内容和项目不够充分，其客观性也在遭受质疑。 二、典型的国外预算会计模式 为了克服以上弊端，需要借鉴国际上的有益经验，从而有步骤地实施预算会计改革。以下重点介绍美国的预算会计模式。 在美国的政治体制下，议会能够在以下几个方面充分地利用政府会计来约束政府部门的权力：(1)消耗公共资源； (2)用于政府活动支出的税收； (3
7、)决定支出的目的。 政府机构的会计核算主要满足如下要求：(1) 反映支出计划的金额、用途和目的以及相应资金的税收来源。(2)向议会提交此计划并得到审议批准，(3) 根据批复的预算使用拨款，并说明预算执行情况。政府会计还可作为议会引导和控制政府行为的手段。 美国政府财务报告的目的是为相关主体做出决策而提供信息。这些主体包括：(1)公民团体：(2)公民的直接代理，比如议会或其他监督机构： (2)其他政府资金提供者。政府除了需要解释资金的来源和使用以外，政府会计信息的重要性还表现为是政治、社会和经济方面决策的依据。 政府财务报告的首要任务是应对公民和议会的追踪问责。财务报告能够使财务数据的使用者确定
8、当期支出的资金在多大的程度上来自于当期的收入，政府所使用的两种基本预算包括年度基本支出预算和项目支出预算，前者指某一年度的预计支山和预计收入以及拨款；后者控制建设项目和固定资产购置方面的支出。 这两种预算的数据在会计系统中用来作为控制支出和组织收入的参照。 美国的法律也要求政府机构维持平衡预算，即财政收入等于或超过财政拨款；如果发生赤字，就要启动立法程序增加特別财政收入。 政府会计使用基金会计结构控制相关资源，共分为三个基金组政府、所有者和信托。政府基金用来核算政府日常工作中所消耗的财务资源。所有者基金可以核算政府的商业性活动，比如政府所提供的公用事业服务要收取一定的费用，信托基金核算政府所掌
9、管的托付给其他机构运作的资金，它不可以用于资助政府性项目，比如职工退休基金。以上每一类财务活动自成体系，其资产、负债和净资产账户自我平衡。 联邦和地方政府提供双重财务信息，既报告以完全权责发生制为基础的信息，也报告基金制下的以修正后的权责发生制为基础的信息。 与财务报表一起提交的资料还包括政府部门对财务状况和预算执行结果的讨论与分析，然后由专门的审计人员进行不完全公开的审查：此外，政府部门还提供反映政府财政活动概况的财务报表。关于财务执行情况的说明这部分内容与美国证券交易委员会(SEC)要求公司提交的管理层讨论意见非常相似，其特点是客观和便于阅读，这就形成了一个以已知的事实、决定或条件为基础的
10、对政府财务活动所进行的分析。在讨论中要比较政府本年的财务状况和上一年度的财务状况，同时需要解释财务报表之间的相互关系以及所反映出来的重大差异。 以完全权责发生制为基础编制的财务报告反映政府提供某项服务发生的全部费用中多少费用由纳税人承担、多少费用由该政府服务的受益人自理。完全权责发生制财务报告类似于以盈利为目的的企业报告。只是政府的权益显示为净资产，而不是股东权益。其财务结果反映在政府的两份涵盖各个部门的报表中：(1) 净资产报表：(2) 业务报表。 净资产报表说明有关政府的整体情况，有助于报表的使用者对政府中期和长期业务问责方面的评估，其格式显示了资产减去负债等于净资产总额这一平衡式。资产和
11、负债按照其流动性的强弱顺序排列，也就是说，最容易变现的资产排在最前面，最容易消耗现金的负债也是排在最前面。资产和负债也可以按流动性和非流动性的特征进行分类，政府的净资产由以下三个部分组成：(1) 资本资产及累计折旧和债务。(2) 受限制的净资产，即由政府之外的各方使用而施加限制条件的净资产。(3) 不受限制的净资产。 业务报表反映政府每项职能或项目的净支出，从其格式就可直观地揭示纳税人在政府提供服务项目中的相对财政负担。这样的格式可以突出每个项目在多大程度上直接消耗了政府的收入以及它的分项资金来源收费、捐款或其他收入资助。 除了上述联邦政府的完全权责发生制的财务信息之外，地方政府还编制以基金为
12、基础的修正后的权责发生制的财务报表。在修改后的权责发生制下，收入只有在可以衡量并且可用于该会计期间支出的资金来源时才被确认，支出在可以用货币衡量的相关负债发生时被确认，至于长期债务附带的未到期的利息，只要在法律上承认已拥有收取的权利，也可以确认为支出。 按照基金分类编制的财务报表，可用来评价政府的短期财政资金活动。大多数基金是由政府建立的以便限制该项资源严格地使用在计划规定的用途上，或者用以在短期内衡量特定活动的收入和支出。以基金为基础的财务报表中所反映的基金的收支是依据政府、所有者和信托这三类来划分的，根据修正后的权责发生制编制的基金式财务报表中的权益部分表现为基金余额，而在以完全的权责发生
13、制编制的报表中则表现为净资产。 三个基金组都要求编制资产负债表、收入支出报表和基金结余变化表，由于反映基金活动的财务报表以修正过的权责发生制为基础，因此需要编制调节表解释基金结余的净增减与反映政府职能的财务报表中净资产的变化之间的的差异。所有者基金组还要编制现金流量报表，与公司的现金流量表不同，政府的现金流量表采用直接法编制，并且分为四个类别：营运、非资本性融资、资本性融资和投资活动。 虽然联邦政府和地方政府的财务核算之间存在相似之处，但是在有些方面两者有着明显的差异。例如，联邦政府机构要分季度核算采购商品和服务的资金分配，地方政府的会计核算中通常不包括这一内容，联邦政府行政机构的负责人有责任
14、建立和维护会计核算和管理系统，使之符合相关的会计原则和制度规定的要求。联邦政府会计除了提供财务管理所要求的信息以外，还要满足预算和其他法律规定所需要的信息资料。从这个意义上来说，联邦政府会计实行的是双轨制。一方面是一套自我平衡的目的在于为管理提供信息的所有者账户。另一方面是一套自我平衡的预算账户，目的在于确保现有预算资源的使用不超支或不出现过度负债，并配合预算报告的信息要求。 像地方政府一样，联邦政府的财务报告包括管理当局的讨论与分析，从而清晰而简明地说明报告实体的基本情况和职责、业务活动、项目和财务结果以及财务状况。联邦政府财务报表不像地方政府的财务报表有较强的规范性要求，因为联邦政府机构可
15、以在财务报表的内容和形式的组织上有一定的灵活性。联邦政府的财务报告共有六个内容：资产负债表、净成本报表、净状况变动报表、预算资金报表、资金来源报表、控管活动报表。 三、重构我国预算会计体系的改革方向 二十世纪 90 年代后期以来，我国预算会计改革虽然在某些领域取得了突破性进展，但是随着公共财政体制的逐步建立和政府收支分类改革的推行，预算会计新旧体系的衔接与转轨过程中还存在若干问题。为了使预算会计的核算方法和手段适应新的财政和社会经济环境，在学习国外的先进经验与理念的基础上，可以考虑从以下几方面做一些有益的尝试。 (一) 建立独立的预算会计准则体系 一套完整的系统的预算会计准则是建立和完善我国预
16、算会计规范体系的基本点。在制定预算会计准则时，应有相对独立的准则制定机构，致力于准则理论结构的建设和准则体系的设计等基础性和前瞻性工作。目前我国预算会计各组成部分相关制度或准则是由不同的机构发布而出台，这使得我国预算会计体系从起点上就缺乏应有的统一性。除此之外，我国实行的是若干个制度规范而不是依靠准则规范来指导会计实践。相比之下，美国则由统一的权威性的会计组织制定和发布关于公共部门的准则规范，用以指导和规范公共部门会计和报告，从而可以改进公共部门财务信息的透明度和可比性。 (二) 形成一套完善的政府会计信息体系 政府会计信息体系首先基于政府会计目标的确立。在将各级政府作为会计主体的前提下，引入
17、全面受托责任的核算理念之后，按照政府会计目标的要求对现行的财务报告体系进行改革，可以在保留现行会计报表结构及其项目的基础上，增加现金流量表和必要的相关项目，完整地提供关于政府业绩、财务受托责任和各项资产、负债、收入、支出、现金流量以及社会保障基金等信息，便于从财务的角度评价各级政府的公共受托责任的履行情况、公共财政的运行和财政资金分配使用的追踪问责。 (三) 建立资本保全制度和成本核算制度 长期以来，我国预算会计中并不包括对资本化资产的折旧核算，也就不能准确地核算预算单位的净资产，虽然预算单位具有公益性的特征，但也面临着投资效益和资源优化配置问题，特别是对于提供准公共产品的单位引入权责发生制进行成本核算还是非常必要的。预算管理监督作为政府预算管理中的中心环节，在很大程度上取决于预算会计信息体系的建立与完善。实施全面预算的管理监督制度在理论和现实上都是该领域发展的大势所趋。比如我国从 2007 年初开始在全国范围内广泛实行的政府收支分类改革以及相应的预算会计核算体系，已经对我国全面预算监督制度的构建产生了深远的影响。本文在此基础上提出的具体建议希望能为今后进一步的改革提供帮助。
