1、,4 金融资产,INVESTMENTS,Chapter 4,掌握金融资产的分类，掌握以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产、持有至到期投资和可供出售金 融资产的会计处理。,学习目的与要求,4 投资,重点金融资产的初始计量和后续计量难点持有至到期的投资的后续计量（实际利率法摊销）,教学重点与难点,金融工具：是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。甲公司： 乙公司：发行公司债券 债券投资（金融负债） （金融资产）发行公司普通股 股权投资（权益工具） （金融资产）,企业用于投资、融资、风险管理的工具等,基本金融工具金融工具衍生(金融)工具,现金 应收款项 应付款
2、项 债券投资 股权投资等,金融期货 金融期权 金融互换 金融远期 净额结算的商品期货等,金融资产和金融负债的分类,其他金融负债,一、界定与分类 1.界定主要是为了近期内出售的金融资产（企业为充分利用闲置资金，以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等）。2.核算特点以公允价值计量，且其变动计入当期损益。3.包含内容交易性金融资产、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。,第一节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产,交易性金融资产,直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,为赚取价差为目的所购的有活跃
3、市场报价的股票/债券投资/基金投资等有效套期工具以外的衍生工具，如期货等,解决“会计不匹配”: 比如，金融资产划分为可供出售,而相关负债却以摊余成本计量,指定后通常能提供更相关的信息,在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。活跃市场，是指同时具有下列特征的市场： 市场内交易的对象具有同质性； 可随时找到资源交易的买方和卖方； 市场价格信息是公开的。,4.明细核算“交易性金融资产”（流动资产类账户）核算企业为交易目的持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值，以及直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损
4、益的金融资产。按交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算成本 按取得时的公允价值入账，但不包括交易费用（当期损益）公允价值变动 反映资产负债表日公允价值变动情况，对应的科目为“公允价值变动损益”注意在该资产出售时要将公允价值变动转出，调整“投资收益”,二、初始计量交易性投资的取得成本按照公允价值计量交易费用直接计入当期损益（投资收益）。交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。,不包括包含在交易性投资价款中的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期尚未领取的利息。如果价款中已
5、经包括上述项目应扣除，作为应收项目独立于投资核算。,！,【例题1】下列各项，应反映在交易性金融资产的初始计量金额中的有（ ）。 A.债券的买入价 B.支付的手续费 C.支付的印花税 D.已到付息期但尚未领取的利息 【例题2】企业于2007年3月31日购入A公司股票4 000股，作为交易性金融资产。A公司已于3月20日宣告分派股利（至3月31日尚未支付），每股0.2元，企业以银行存款支付股票价款48 000元，另付手续费400元，该交易性金融资产的入账价值为（ ）元。 A.48 400 B.48 000 C.47 200 D.40 000,三、交易性投资的后续计量 （一）在持有期间被投资单位宣告
6、现金股利或按分期付息债券投资的票面利率计算的利息收入确认为投资收益。比较：收到的属于取得交易性金融资产支付价款中包含的已宣告发放的现金股利或债券利息作为应收项目的收回。 （二）在资产负债表日，其公允价值变动所形成的利得或损失，计入当期损益（公允价值变动损益）。（三）处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。,“公允价值变动损益”：核算交易性金融 资产的由于公允价值变动形成的应计入 当期的利得或损失。属于损益类科目。,四、核算,取得投资时，已宣告但尚 未发放的股利或已到期 尚未领取的利息,例题,2007年1月1日购买某公司债券，面值100万元
7、，剩余期限为2年，票面利率4%，每半年付息一次，为交易性金融资产。实际支付价款102万（含已到期尚未领取的利息2万元），另支付交易费用2万元。 2006年1月5日，收到利息2万元，6月30日债券公允价值为110万元，2007年10月6日，出售该债券，售价120万元。请进行会计核算。,例题,2007年3月1日，甲公司购入A公司股票，市场价值为1 500万元，甲公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为1 550万元，其中，包含A公司已宣告但尚未发放的现金50万元，另支付交易费用10万元。 2007年3月15日，甲公司收到该现金股利50万元。 2007年6月30日，该股票的市价为1 520万元。 2
8、007年9月15日，甲公司出售了所持有的A公司的股票，售价为1600万元. 要求：根据上述资料进行相关的会计处理。,作业,2007年1月8日,甲公司购入丙公司发行的公司债券,该笔债券于2006年7月1日发行，面值为2 500万元，票面利率为4%，债券利息按年支付。甲公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为2 600万元（其中包含已到期尚未领取的债券利息50万元），另支付交易费用30万元。2007年2月5日，甲公司收到该笔债券利息50万元。2007年6月30日，甲公司购买的该笔债券的市价为2 580万元；2007年12月31日，甲公司购买的该笔债券的市价为2 560万元，2008年1月15日，甲
9、公司出售了所有丙公司的公司债券，售价为2 565万元 。 请作相关会计处理。,答案： （1）2007年1月8日，购入丙公司的公司债券时： 借：交易性金融资产成本 25 500 000 应收利息 500 000 投资收益 300 000 贷：银行存款 26 300 000 （3）2007年12月31日，确认丙公司的公司债券利息收入时： 借：应收利息 1 000 000 贷：投资收益 1 000 000 （5）2007年6月30日，确认该笔债券的公允价值变动损益时： 借：交易性金融资产公允价值变动 300 000 贷：公允价值变动损益 300 00 （6）2007年12月31日，确认该笔债券的公允
10、价值变动损益时： 借：公允价值变动损益 200 000 贷：交易性金融资产公允价值变动 200 000 （7）借：银行存款 25 650 000 贷：交易性金融资产成本 25 500 000 公允价值变动 100 000 投资收益 50 000 同时， 借：公允价值变动损益 100 000 贷：投资收益 100 000,作业,2007年4月1日，从证券市场购入B上市公司的股票80 000股，每股买入价为18元，其中0.5元为已宣告但尚未分派的现金股利。另支付相关税费7 200元。甲公司取得该项金融资产近期内如有收益准备出售，将其划分为交易性金融资产；4月18日，收到B公司分派的现金股利；200
11、7年8月3日，甲公司出售持有的B公司股票60 000股，实得价款1 040 000元；2007年10月15日，B公司宣告分派现金股利，每股派发0.1元。2007年12月31日，B公司的股票市价为17元。,一、界定与说明,持有至到期的投资,本课程主要以长期债权投资为对象讲解持有到期投资的核算。,！,是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。如企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，主要是指债权投资。具有长期性质。,第二节 持有至到期投资,长期债权投资的分类,长 期 债 权 投 资,按投资 对象划分,长期债券投资,其他长期债权投
12、资,按其发 行者划分,政府债券（政府）,公司债券（工商企业）,金融债券（金融机构）,按还本付息 方式划分,到期一次还本付息债券,分期付息到期还本债券,分期还本付息债券,二、持有至到期投资的初始计量持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。设置“持有至到期投资”账户（非流动资产类账户），核算持有至到期投资的摊余成本，属于非流动资产。可按类别和品种，分别明细核算：成本 债券面值利息调整 债券溢折价和交易费用，以及其摊销应计利息 一次还本付息债券投资的，资产负债表日按票面利率确定的应收未收利息 区别
13、：分次付息、一次还本的债券投资，资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，计入“应收利息”，即已到付息期尚未领取的利息。,借：持有至到期投资成本 持有至到期投资利息调整（或） 应收利息/ 持有至到期投资应计利息贷：银行存款 实付款项 持有至到期投资利息调整（或）持有至到期投资利息调整 该投资项目的实际利率=票面利率 (名义利率) 平价发行 借方：表明该投资项目的实际利率 票面利率 (名义利率) 溢价发行 拿更多的钱去买(相较于票面价值) 贷方：表明该投资项目的实际利率 票面利率 (名义利率) 折价发行 拿较少的钱去买(相较于票面价值) 注意：不管哪种发行方式，到期都是按面值收回,相当于面值
14、,溢价 交易费用,折价 交易费用,三、持有至到期的投资的后续计量持有至到期投资应当以摊余成本进行后续计量。 （一）利息调整在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入。 利息收入 = 摊余成本 实际利率,借：应收利息（持有至到期投资应计利息）贷：投资收益 借记贷：持有至到期投资利息调整（差额）,债券面值 票面利率,摊余成本实际利率,摊余成本持有至到期投资摊余成本 = 初始确认金额扣除：已收回的本金加上或减去：采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额扣除：已发生的减值损失 实际利率
15、法是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。,实际利率,实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应当考虑未来信用损失。金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。金融资产或金融负债的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时 ，应
16、当采用该金融资产或金融负债在整个合同期内的合同现金流量。,账务处理图示,（二）资产减值资产负债表日，对于有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。注意：p19-201、现值计算中折现率的确定。2、减值测试，可以单独测试，也可以资产组合测试。3、已确认减值损失后的持有至到期投资，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。4、外币持有至到期投资减值测
17、试。p21例4-11,借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备,（三）出售 处置时，取得价款与该投资账面价值的差额计入投资收益。（四）到期 到期，还本付息。,借：银行存款（实际收到的金额）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资成本利息调整应计利息贷或借：投资收益（差额）,借：银行存款贷：持有至到期投资成本应计利息,例题,2004年初，A公司购买了一项债券，剩余年限5年，划分为持有至到期债券，公允价值为102万元的公司债券，交易费用3万元。债券票面年利率为6，每年末付息一次，到期还本。该债券在第五年兑付（不能提前兑付）时，可得本金100万元。假定A公司计算确定的实际利率为4.85。不考虑所得
18、税、减值损失等因素。 要求：编制甲公司从取得债券至债券到期时上述有关业务的会计分录。,例题,*数字四舍五入取整 *数字考虑了计算过程中出现的尾差，倒挤（ 1 00+6）101.09,例题,200年1月1日，甲公司支付价款1 000元(含交易费用)从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1 250元，票面利率4.72%，按年支付利息(即每年59元)，本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。不考虑所得税、减值损失等因素。 要求：编制甲公司从取得债券至债券到期时上述有关业务的会计分录。,计算
19、实际利率r：=1 000元， 运用插值法计算，得出r=10%。,例题,*数字四舍五入取整 *数字考虑了计算过程中出现的尾差，倒挤（ 1 250+59）1191,例题,接上例，假定在202年1月1日，A公司预计本金的一半将会在该年年末收回，而其余一半本金将于204年年末付清，则A公司有关业务的如何处理？,例题,说明（20022004年未来现金流量折现）：1 138 = （ 59 + 625）（1+10%）-1 + 30 （1+10%）-2 + （ 30 + 625）（1+10%）-3 带星号都是四舍五入取整而来,一、可供出售金融资产概述是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划
20、分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的金融资产。通常情况下，可供出售金融资产应当在活跃的市场上有报价，主要指企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，可以划分为可供出售金融资产。,第三节 可供出售金融资产,二、可供出售金融资产的会计处理可供出售金融资产按照“公允价值”进行计量。应设置“可供出售金融资产”账户（非流动资产类），核算可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等。按可供出售金融资产的类别和品种，分别设置明细：成本利息调整应计利息公允价值变动可供出售金融资产发展减值的，可以单独设置“可供出售金融资
21、产减值准备”。,二、可供出售金融资产的会计处理1、企业取得可供出售的金融资产为股票投资的企业取得的可供出售金融资产为债券投资的,借：可供出售金融资产（成本）【公允价值与交易费用之和】应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款（按实际支付的金额）,借：可供出售金融资产（成本）【债券的面值】应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款（实际支付金额）借或贷：可供出售金融资产利息调整（差额）,2、资产负债表日，可供出售债券确认利息收入可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的借：应收利息（票面利率票面金额）贷：投资收益（摊余成本实际利率）借或贷：可供出售金融资产利息调整（差额）可供出
22、售债券为一次还本付息债券投资的借：可供出售金融资产应计利息（票面利率票面金额）贷：投资收益（摊余成本实际利率）借或贷：可供出售金融资产利息调整（差额）,3、资产负债表日计价可供出售金融资产公允价值与其账面余额差额的处理若可供出售金融资产公允价值未发生较大幅度下降或仅为暂时性下跌可供出售金融资产的公允价值 其账面余额的差额借：资本公积其他资本公积贷：可供出售金融资产公允价值变动可供出售金融资产的公允价值其账面余额的差额 做相反的会计分录注意:此时的公允价值变动要计入“资本公积”；交易性金融资产的公允价值变动计入“公允价值变动损益”。p15-例4-8,可供出售金融资产公允价值发生较大幅度下降或为非
23、暂时性下跌确定可供出售金融资产发生减值借：资产减值损失贷：资本公积其他资本公积【原计入资本公积的累计损失】 贷：可供出售金融资产公允价值变动（差额）注意：1、对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。2、可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回而通过“资本公积”转回。3、在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。减值测试：账面价值与未来现金流量现值（
24、类似金融资产当时的市场收益率为折现率）的差额计提。,例题,购股票作为可供出售金融资产，初始成本每股10元，公允价值为9元，并调整了账面，但年末按减值测试时未来现金流量折现值为7元，则应计提的减值总额为：10 7 = 3元按账面价值计算的减值减备为：9 7 = 2元应从资本公积转出损失：10 9 = 1如果公允价值为11元并调整账面价值，但年末减值测试时未来现金流量折现值为9元应计提的减值为11 9 = 2 那么原计入“资本公积”贷方的1元是否应作相应处理？,4、重分类会计处理将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的在重分类日借：可供出售金融资产成本、利息调整、应计利息【公允价值】持有至到期投
25、资减值准备贷：持有至到期投资成本、利息调整、应计利息【账面余额】贷或借：资本公积其他资本公积（差额）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。p12-例4-6,例题,2005年7月1日，A企业从二级市场平价（不考虑交易费用）购入一批债券，面值1000万元，剩余年限3年，划分为持有至到期投资。2006年7月1日，出于提高流动性考虑，A企业决定将该批债券的10%出售。当日，该批债券整体的公允价值和摊余成本分别为950万元和1000万元。假定不考虑其他因素。 要求：做出A企业出售该债券时的账务处理。,例题,（1）2006年7月1日，出售债券（单位：万元） 借：银行存款 95 投资收益 5贷：持有至到期投资成本 100 （2）2006年7月1日，重分类 借：可供出售金融资产成本 900资本公积其他资本公积 45贷：可供出售金融资产公允价值变动 45持有至到期投资成本 900,5、出售可供出售的金融资产借：银行存款（实际收到的金额）贷：可供出售金融资产成本、公允价值变动、利息调整、应计利息（账面余额）借或贷：资本公积其他资本公积【转出的公允价值累计变动额】 贷或借：投资收益（差额）P15 例4-7 P16-17 例4-9,【归纳】,
