1、环境保护税税法及实施条例 解读第三讲第二讲第一讲环保税出台的背景及意义环保税主要税制要素解析征收管理目录国外现状一 环境污染是全球性问题二 环保税的理论依据三 征收环保税是国际通行做法我国税制中没有直接针对环境污染的税种四我国排污收费制度为费改税奠定了基础五第一讲 环保税法的出台背景及意义我国开征环保税是大势所趋六环境税开征的意义七一 环境污染是全球性问题上世纪 60年代以来，随着工业化的迅猛发展，人类面临着日益严重的环境污染问题。 世界各国采取经济、行政、法律等各种措施来治理污染。上世纪八十年代，世界各国逐步开始探讨有关生态环境保护的 “ 绿色环境税收 ” 问题，绿色环境税收应运而生。（一）
2、庇古理论 （二）污染者付费原则二 环保税的理论依据研究问题（一）庇古理论英国著名经济学家庇古(pigou)提出，要对生产经营者（排污者）根据其造成的污染程度征税，用税收来弥补私人成本与社会成本之间的差异。 也就是让环境成本进入产品的成本， 从而把污染者的外部性成本内在化，以达到控制其污染量，实现资源优化配置的目的。这种税被称之为 “ 庇古税 ” 。 研究问题（二）污染者付费原则1972年经济合作与发展组织（ OECD）提出污染者必须承担消减污染措施的费用，这就是“ 污染者付费原则 ” 。1974年 OECD又提出无补贴原则，要求污染者承担采用污染控制措施的费用，即 污染者应承担采取污染控制和治
3、理的全部费用 ，污染环境、浪费资源的生产和产品必然成本要高，体现出市场经济的竞争 公平性。三 征收环保税是国际通行做法征税对象OECD国家中大多数以直接向环境排放的 污染物 作为环境税的征税对象。计税依据税率一般情况下，环境税税率设置与污染物的 排放浓度 相挂钩，按照污染物排放浓度划分级次实行累进征税，一方面对超标、过量排放的污染物实行高税率。另一方面对低于标准一定程度的排放给予税收优惠。税收优惠各国对于污染物排放征税的优惠政策主要有以下情形：一是对公共部门和农业等行业实施减免税；二是对与普通居民生活息息相关的生活污水、市政污水，不少国家都予以优惠；三是对减少污染物排放一般都给予税收优惠；四是
4、对不易发生变化或不易造成环境污染的一些固体废弃物给予税收优惠；五是鼓励废弃物回收再利用的税收优惠。（ 1）（ 2）（ 3）（ 4）OECD国家是最早依据 “ 污染者付费 ” 原则开征环境税的，制度体系较为成熟和完善。有的国家是按污染物 排放量 定额征收；有的国家和地区对污水中的 不同污染因子 按污染物含量征税。（ 5）征收管理各国环境税的征管机构主要有三类，有些国家由财税部门负责征管，有些国家由环保部门负责征管，少数国家由其他主管部门代扣代缴。四 我国税制中没有直接针对环境污染的税种在环境税收体系建设方面，我国初步构建了从资源开采、生产、消费和财产保有等多个环节，进行环境与生态保护的税收调控机
5、制。具体有资源税、耕地占用税、消费税、增值税、企业所得税、车船税、车辆购置税，但在污染排放环节尚没有设置独立的税种。五 我国排污收费制度为费改税奠定了基础 （一） 1979年，我国发布 环境保护法（试行 ） 。距今快 40年。（二） 1982年 2月 5日，国务院发布了 征收排污费暂行办法 ， 7月 1日起在全国执行，标志着排污收费制度在我国的正式建立。（三） 1984年， 水污染防治法 ，该法第十五条规定：企业事业单位向水体排放污染物，超过国家或地方规定的污染物排放标准的，按照国家规定缴纳超标排污费。（超标缴费） （四） 2003年 1月，国务院发布 排污费征收使用管理条例 ，替代了 征收排
6、污费暂行办法 。条例的突出转变：一是由超标收费转变为排污即收费；二是由单因子收费转变为多因子收费。 （五） 2014年 9月， 关于调整排污费征收标准等有关问题的通知 要求， 2015年 6月底前要将废气中的二氧化硫和氮氧化物排污费征收标准调整至不低于每污染当量 1.2元，将污水中的化学需氧量、氨氮等五项主要重金属污染物排污费征收标准调整至不低于每污染当量 1.4元。（六） 2015年 环境保护法第三次修订 ，是史上最严环保法。2016年全国排污费征收 205亿元。六 我国开征环保税是大势所趋（一）环境压力加大。环境污染问题越来越严重。需要综合治理。 （二）人民诉求强烈。环境污染越来越受到民众
7、的关注。（三）中央态度坚决。生态文明建设、保护环境成为我国基本国策。 （四）收费刚性不足。需要以收税代替。2007年 11月 ，财政部、环保部、国家税务总局正式启动环境保护税立法工作。2010年就环境保护税方案征求各部门意见。2013年 3月 ，财政部、国家税务总局和环境保护部联合向国务院上报了 关于报请审议 环境保护税法（送审稿） 的请示 。2015年 6月 ， 环境保护税法 公开向社会公众征求意见。2015年 12月 ， 环境保护税法（草案） 上报国务院审议。2016年 12月 25日 全国人大常委会第二十五次会议审议通过。 2018年1月 1日起施行。七 环境税开征的意义 （一）有利于解
8、决排污费制度存在的执法刚性不足、地方政府干预等问题。（二）有利于提高纳税人环保意识和遵从度，强化企业污染治理的责任。（三）有利于促进经济结构调整、发展方式转变，推进生态文明建设和绿色发展。（四）有利于规范政府分配秩序。国外现状一 立法目的 二 纳税人三 征税对象计税依据 四计税依据 五第二讲 环保税主要税制要素解析税收减免七应纳税额的计算六一 立法目的环境保护税法（以下简称 税法 ）第一条：为了保护和改善环境，减少污染物排放，推进生态文明建设，制定本法。 税法 第一条简明扼要地阐明了征收环境保护税的目的。 这里有两层意思需要领会：一是征税的直接目的不是为了增加财政收入，而是减少和禁止排污行为。
9、去年，全国排污费收入 205亿元，费改税后，全国环保税收入大概在300亿左右。对于年税收收入将近 13万亿元的中国财政来说，其财政意义不大。二是排污者要通过缴税承担必要的污染治理与环境修复成本 (代价 )。谁排污，谁缴税。全国纳税户 7000万，环保税纳税户 28万，甘肃 4500多户，嘉峪关市共有 97户。延伸解读二 纳 税 人 税法 第二条： 在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人。（一）关于 纳 税人的一般 规 定延伸解读二 纳 税 人1、对排污费缴费人和环保税纳税人在制度上做了合理衔接，保持了一致。
10、 环境保护法 规定： “ 排污费的缴纳人为排放污染物的企业事业单位和其他生产经营者 ” 。 环保税法 对于纳税人的规定与 环境保护法 相衔接，纳税人是具有排污行为的企业事业单位和其他生产经营者。延伸解读 二 纳 税 人2、 “ 不直接排放 ” 的两种情形环境保护税以直接向环境排放应税污染物作为应税行为。分为 有组织排放和无组织排放 。而不直接向环境排放污染物，就不是环保税的纳税人。 税法 第四条列举了不属于直接排放的 两种情形 :一是企业事业单位和其他生产经营者（以下简称纳税人）向 依法设立 的 污水集中处理、生活垃圾集中处理场 所排放应税污染物的；二是纳税人在符合国家和地方环境保护标准的设施
11、、场所 贮存或者处置固体废物 的。这两种情况不缴纳环境保护税。对其他排污行为依法征收环境保护税。延伸解读二 纳 税 人1、 “ 城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所 ” 税法 第五条第一款：依法设立的城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所超过国家和地方规定的排放标准向环境排放应税污染物的，应当缴纳环境保护税。 条例 第四条：环境保护税法第五条第一款所称城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所，是指提供公共生活污水、生活垃圾集中处理服务的场所。 条例 第四条第二款同时规定：为工业园区、开发区、工业聚集地等特定区域内的企业事业单位和其他生产经营者提供污水处理服务的场所，以及企业事业单位和其他生产经
12、营者自建自用的污水处理场所，不属于前款城乡污水集中处理场所规定的范围。 条例 第五条对生活垃圾集中处理场所的解释是：是指面向社会公众提供公共生活垃圾集中处理服务的填埋场、焚烧厂、堆肥厂等厂站或者设施。（二）关于 纳 税人的四种特殊情形延伸解读二 纳 税 人（ 1）对 “ 城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所 ” 不超标免征，超标征税。城乡污水和生活垃圾处理场所是事实上的排污大户。但考虑到其承担的公共服务职能，具有公共服务性质，特别是目前许多处理场所运营较为困难，实际亏损由各级财政以多种方式予以补贴。因此，为减轻城乡污水、生活垃圾集中处理场所的运营负担，调动其不断改进治污工艺和技术水平、减少污
13、染物排放的积极性，税法规定对其暂免征收环境保护税。但同时附加一个条件，即不得超过国家和地方规定的排放标准。超标则征，目的就在于倒逼城乡污水、生活垃圾处理场所改进工艺水平和处理技术，减少污染排放、达标排放。延伸解读二 纳 税 人（ 2）其他污水处理场所为什么不免税？工业园区、开发区、工业聚集地污水集中处理场所与城乡污水集中处理场所的经营性质不同。这些工业污水集中处理场所服务于工业园区内少数企业，由双方协商确定服务费用，具有 商业性质 。所以不适用达标排放免税的优惠。（ 3）对城乡污水集中处理场所需要认定。由于涉及征税与免税界限问题，因此，是不是属于具有公共服务功能的城乡污水集中处理场所，需要结合
14、排污许可证、立项审批文件、环境影响评价文件等进行认定。（ 4）国家和地方排放标准如何掌握？ 税法 规定：城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所超过国家和地方规定的排放标准向环境排放应税污染物的，应当缴纳环境保护税。目前，地方排放标准都严于国家标准，因此，在具体执行中，地方排放标准实质上就是是否超标排放的衡量标准。延伸解读二 纳 税 人2、规模化禽畜养殖场 税法 第十二条第一项规定：农业生产（ 不包括规模化养殖 ）排放应税污染物的，暂予免征环境保护税。税法附表四 禽畜养殖业、小型企业和第三产业水污染物污染当量值 备注中规定：仅对存栏规模大于 50头牛、 500头猪、 5000羽鸡鸭等的禽畜养殖场
15、征收。环境保护税法第十二条第一项所称规模化养殖，是指同时达到省、自治区、直辖市人民政府确定的规模标准和环境保护税法所附 禽畜养殖业、小型企业和第三产业水污染物污染当量值 中规定的规模标准，并且有排污口的规模化养殖场。 延伸解读二 纳 税 人（ 1） 环境保护税法 与 畜禽规模养殖污染防治条例 对规模化养殖的规定保持了一致。规模化的养殖规模由省、自治区、直辖市人民政府确定。（ 2）规模化养殖征税必须满足两个条件。条件一：规模化养殖场的规模要同时达到省市区人民政府规定的标准和环境保护税法附表四的标准。税法附表的标准是存栏规模大于 50头牛、500头猪、 5000羽鸡鸭等执行。条件二：必须有排污口。
16、如果没有排污口，则不征。（ 3）牧区放牧养殖不征税。考虑到 畜禽规模养殖污染防治条例 明确不适用于牧区放牧养殖污染防治，而且目前的排污费也未对牧区放牧征收，为了费改税相关制度的衔接，所以，牧区放牧养殖不属于 税法 所称的规模化养殖，对其不征环境保护税。延伸解读二 纳 税 人4、海洋工程纳税人从事海洋工程的企事业单位和其他生产经营者，也是属于特殊情形的环保税纳税人。（ 1）固体废物的贮存、处置也必须符合国家和地方标准。这一点与污水集中处理、生活垃圾集中处理的规定相同。符合标准不征税，不符合标准征税。（ 2）关于贮存和处置的解释。固体废物贮存是指将固体废物临时置于特定设施或者场所中的活动，实质上是
17、暂时存放；固体废物处置，是指将固体废物焚烧和用其他改变固体废物的物理、化学、生物特性的方法，达到减少已产生的固体废物数量、缩小固体废物体积、减少或者消除其危险成份的活动，或者将固体废物最终置于符合环境保护规定要求的填埋场的活动。目前处置的主要方式是焚烧和填埋。延伸解读3、固体废物产生单位和固体废物贮存、处置、综合利用单位 税法 第四条第二项规定，企业事业单位和其他生产经营者在符合国家和地方环境保护标准的设施、场所贮存或者处置固体废物的，不缴纳环保税。第五条第二款同时规定： 企业事业单位和其他生产经营者贮存或者处置固体废物不符合国家和地方环境保护标准的，应当缴纳环境保护税。三 征税对象 税法 第
18、三条： 本法所称应税污染物，是指本法所附 环境保护税税目税额表 、 应税污染物和当量值表 规定的大气污染物、水污染物、固体废物和噪声。 这四类污染物是影响环境的最主要污染物，国际上一般都选择对这四类污染物征税。我国排污费的征收对象也是这四类污染物。据悉，目前我国排污费收入构成中，大气污染物约占 84%；水污染物占 7%；噪声占 9%；固废占比不足 0.3%。 （一）大气污染物 (44) 税法 附表 大气污染物污染当量值 列举了二氧化硫、氮氧化物、一氧化碳等 44种。（二）水污染物 (10+51+4) 税法 附表中列举了 65种应税污染物。1、水污染物。分为第一类水污染物和其他类水污染物，第一类
19、水污染物 10种；第二类水污染物 51种；2、其他水污染物，包括 PH值、色度、大肠菌群数、余氯量4种。（三）固体废物 (6+N) 税法第三条列举的固体废物包括煤矸石、尾矿、危险废物、冶炼渣、粉煤灰、炉渣及其他固体废物。根据 条例 第三条规定，其他固体废物的具体范围，由省、自治区、直辖市人民政府依法确定。其他固体废物的具体种类近 800种。（四）噪声 税法 所称的噪声，仅指工业工业噪声。取消了原排污费中对建筑施工噪声的征收项目。对噪声按照超标分贝数分为 6个档次征税。延伸解读四 计税依据 税法 第七条：应税污染物的计税依据，按照下列方法确定：（一）应税大气污染物按照污染物排放量折合的污染当量数
20、确定；（四）应税噪声按照超过国家规定标准的分贝数确定。 （三）应税固体废物按照固体废物的排放量确定；（二）应税水污染物按照污染物排放量折合的污染当量数确定；四 计税依据 （一）大气 污 染物、水 污 染物的 计 税依据大气污染物、水污染物按照排放量折合的污染当量数确定，以排放口为计算应税污染物排放量的单位。延伸解读四 计税依据 1、什么是污染当量？ 税法 第二十五条：污染当量是指根据污染物或者污染排放活动对环境的有害程度 以及 处理的技术经济性（处理的复杂程度和经济代价）， 衡量不同污染物对环境污染的 综合性指标或者 计量单位 。不同污染物，只要介质相同（介质指水、空气和土壤），污染当量数相同
21、，其污染程度就基本相当。如，一个污染当量的总汞和一个污染当量的硫化物污染程度基本相同。2、什么是污染当量值？通俗地讲，污染当量值就是 一个污染当量 所含污染物的数量、数值（一般为重量，千克）。污染当量数值越小危害程度越大，反之，危害程度越小。 税法 附表对每一种污染物都列明了当量值。比如总汞，由于有害程度大， 0.5克就是一个污染当量。而悬浮物有害程度小， 4千克才是一个污染当量。延伸解读四 计税依据 3、污染当量数如何计算？ 税法 第七条规定，应税大气污染物、应税水污染物按照污染物排放量折合的污染当量数确定。第八条规定，应税大气污染物、水污染物的污染当量数，以该 污染物的排放量除以该污染物的
22、污染当量值计算。计算公式为：污染当量数 =污染物排放量 (千克 ) 污染当量值（千克） 计算污染当量数，要特别注意重量单位的一致。污染物排放量一般用吨，而污染当量值单位用千克，需要转换。4、有多处污染物排放口如何计算应税污染物？ 从两个以上排放口排放污染物的，对每一排放口排放的应税污染物分别计算征收环境保护税。 对持有排污许可证的纳税人，按照排污许可证的规定确定其废气、污水排放口。延伸解读四 计税依据 5、应税污染物的项目数如何确定？（ 1）大气污染物 税法 第九条规定：每一排放口或者没有排放口的应税大气污染物， 按照污染当量数 从大到小排序，对 前三项污染物征收环境保护税 。（ 2）水污染物
23、 税法 第九条第二款规定，每一排放口的应税水污染物，要区分第一类水污染物和其他类水污染物， 按照污染当量数 从大到小排序。对第一类水污染物按照前五项征收环境保护税，对其他类水污染物（第二类）按照前三项征收环境保护税。（项目数确定 3-5-3） 税法 第九条第三款规定，省、自治区、直辖市人民政府根据本地区污染物减排的特殊需要，可以增加同一排放口征收环境保护税的应税污染物项目数，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。省人大常委会 11月 30日研究决定我省不再增加应税污染物项目数。也就是按照税法规定的项目数征税。延伸解读 四 计税依据 特别提示：（ 1） 纳
24、税人在申报应税污染物时，要将被监测的或者纳入监管的所有污染物项目全口径申报，经计算后，按照污染当量数的大小排列，大气污染物取前三项，第一类水污染物取前五项，第二类水污染物取三项征税。（ 2） 衡量大小并排列次序的标准为折算后的污染当量数，而不是污染物排放量，也不是纳税额。延伸解读 解读 四 计税依据 色度超标倍数，是指排放污水超过标准的倍数。色度的污染当量值为： 5吨水 倍。其含义为：色度超标 1倍的一吨水，需要 5吨水稀释才能达到符合标准的色度。 举例：印染厂排放污水 2000吨，排放标准色度为 80倍，实际排放色度监测值为 320倍。超标倍数为 (320-80)/80=3（倍）污染当量数
25、=2000 3 5=1200应纳税额 =1200 1.4=1680（元）（二）水 污 染物 色度的 计 税依据 税法 附表中 “ 色度 ” 的污染当量数，以污水排放量乘以色度超标倍数再除以污染当量值计算。解读与举例四 计税依据 （三）固体 废 物的 计 税依据按照固体废物排放量（吨）确定。环境保护税法第七条所称固体废物的排放量，计算公式为：固体废物的排放量 =当期固体废物的产生量当期固体废物的综合利用量当期固体废物的贮存量当期固体废物的处置量。固体废物的综合利用量，是指符合国家发展改革、工业和信息化主管部门关于资源综合利用要求的固体废物综合利用量；固体废物的贮存量、处置量，是指符合环境保护法律法规相关要求以及国家和地方环境保护标准的固体废物贮存、处置量。前期贮存的固体废物，如果没有利用完，剩余部分在当期向环境排放，需并入当期排放量计征。特别提示
