中美非营利组织会计准则比较.PDF

1、作 者 简 介 ： 徐 潇 潇 （ 1 9 8 4 ） ， 女 ， 厦 门 大 学 管 理 学 院 会 计 学 2 0 0 6 级 硕 士 研 究 生 。在 我 国 ， 非 营 利 组 织 包 括 依 照 国 家 法 律 、 行 政 法 规 登 记的 社 会 团 体 、 基 金 会 、 民 办 非 企 业 单 位 和 寺 院 、 宫 观 、 清 真 寺 、教 堂 等 。 1 ( p 3 )在 计 划 经 济 时 期 ， 我 国 财 政 运 行 的 是 高 度 集 中 的统 收 统 支 的 分 配 体 制 ， 社 会 公 益 事 业 基 本 上 都 由 国 家 统 包 统揽 。 改 革 开 放

2、之 后 ， 随 着 财 政 职 能 的 转 换 和 公 共 财 政 的 建 设 ，一 些 过 去 由 财 政 （ 包 括 国 有 企 业 ） 包 揽 的 社 会 福 利 和 公 益 事业 等 被 剥 离 出 来 ， 推 向 社 会 。 与 此 同 时 ， 企 业 作 为 以 营 利 为 目的 的 组 织 ， 又 不 大 可 能 承 接 这 些 社 会 福 利 和 公 益 事 业 ， 难 以自 我 消 化 。 2 ( p 1 0 )在 这 种 情 况 下 ， 大 力 发 展 民 间 非 营 利 组 织 ， 引导 民 间 资 金 投 入 社 会 公 益 事 业 ， 既 可 以 解 决 公 共 财

3、政 资 金 在提 供 公 共 产 品 上 的 不 足 ， 又 可 以 合 理 优 化 资 源 配 置 ， 维 护 社会 的 安 全 与 稳 定 。因 此 ， 民 间 非 营 利 组 织 在 发 达 市 场 经 济 国 家 通 常 被 称 为除 政 府 和 企 业 之 外 的 “ 第 三 部 门 ” ， 在 国 民 经 济 体 系 中 有 十 分重 要 的 作 用 ， 可 以 帮 助 国 家 解 决 社 会 救 济 、 扶 贫 、 教 育 、 养 老保 健 、 医 疗 服 务 等 社 会 问 题 。 根 据 民 政 部 发 布 的 2 0 0 6 年 中 国民 政 事 业 发 展 统 计 公 报

4、 ， 截 至 2 0 0 6 年 底 ， 全 国 共 有 各 类 民 间组 织 1 8 . 6 万 个 ， 比 去 年 增 长 8 . 8 % ； 民 办 非 单 位 1 5 . 9 万 个 ， 比去 年 增 长 7 . 4 % ； 基 金 会 1 1 3 8 个 ， 比 上 年 增 长 1 3 . 9 % 。但 是 ， 由 于 民 间 非 营 利 组 织 的 资 金 来 源 主 要 来 自 捐 赠 人的 捐 赠 、 会 员 缴 纳 的 会 费 、 向 服 务 对 象 收 取 的 服 务 费 等 ， 对 象较 广 ， 涉 及 公 众 较 多 ， 影 响 较 大 ， 因 此 ， 作 为 民 间

5、非 营 利 组 织与 捐 赠 人 、 会 员 、 服 务 对 象 等 的 沟 通 渠 道 的 会 计 信 息 质 量 就显 得 尤 为 重 要 。 我 国 财 政 部 在 2 0 0 4 年 发 布 了 民 间 非 营 利 组织 会 计 制 度 ， 作 为 我 国 第 一 部 民 间 非 营 利 组 织 的 会 计 制 度 ，成 为 我 国 非 营 利 组 织 会 计 规 范 体 系 建 设 的 里 程 碑 式 发 展 ， 填补 了 我 国 会 计 规 范 的 一 项 空 白 。美 国 的 非 营 利 组 织 非 常 多 ， 成 为 社 会 的 一 个 重 要 组 成 部分 ， 数 以 百 万

6、 计 的 非 盈 利 组 织 几 乎 涵 盖 了 从 教 育 到 政 治 、 从保 健 福 利 到 乡 村 俱 乐 部 ， 从 教 堂 到 科 研 机 构 等 可 以 想 象 到 的各 种 各 样 的 服 务 。 3 ( p 1 9 )美 国 财 务 会 计 准 则 委 员 会 在 过 去 发 布了 若 干 对 非 营 利 组 织 如 何 处 理 和 报 告 它 们 的 业 务 活 动 具 有显 著 影 响 的 公 告 。 这 些 公 告 不 仅 使 财 务 报 表 格 式 由 原 来 报 告基 金 余 额 格 式 改 变 为 报 告 净 资 产 的 格 式 ， 而 且 还 重 新 制 定 了

7、有 关 这 些 组 织 的 两 个 关 键 活 动 内 容 捐 赠 和 投 资 的 基 本会 计 准 则 。我 国 非 营 利 组 织 会 计 准 则 建 设 才 刚 刚 迈 出 重 要 的 一 步 ，在 其 不 断 发 展 和 完 善 中 ， 不 可 避 免 要 借 鉴 西 方 国 家 经 验 ， 此时 分 析 比 较 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 与 美 国 非 盈 利组 织 公 认 会 计 原 则 异 同 以 及 差 异 产 生 原 因 ， 就 有 了 重 要 的意 义 。一 、 中 美 非 营 利 会 计 准 则 中 对 非 营 利 组 织 定 义 比 较徐 潇

8、潇（ 厦 门 大 学 管 理 学 院 ， 福 建 厦 门 3 6 1 0 0 5 ）摘 要 ： 民 间 非 营 利 组 织 在 发 达 市 场 经 济 国 家 通 常 被 称 为 除 政 府 和 企 业 之 外 的 “ 第 三 部 门 ” ， 在 国 民 经 济 体系 中 有 十 分 重 要 的 作 用 。 我 国 财 政 部 在 2 0 0 4 年 发 布 了 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 ， 作 为 我 国 第 一 部 民 间 非 营利 组 织 的 会 计 制 度 ， 在 一 定 程 度 上 借 鉴 了 西 方 国 家 经 验 。 通 过 比 较 中 国 民 间 非 营 利

9、组 织 会 计 制 度 与 美 国 非盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 异 同 以 及 差 异 产 生 的 原 因 ， 发 现 我 国 非 营 利 组 织 会 计 准 则 发 展 与 美 国 仍 有 一 定 差 距 ，无 论 是 会 计 准 则 内 容 的 完 善 性 还 是 会 计 准 则 对 象 的 全 面 性 ， 都 有 待 改 善 。 另 一 方 面 ， 由 于 我 国 经 济 社 会 发 展 自身 的 特 点 ， 也 不 能 盲 从 美 国 非 营 利 组 织 的 会 计 制 度 ， 而 应 建 立 起 符 合 中 国 特 色 的 非 营 利 组 织 会 计 制 度 ， 以 适

10、 应我 国 经 济 建 设 的 需 要 ， 更 好 地 满 足 会 计 信 息 使 用 者 的 需 求 。关 键 词 ： 中 国 ； 美 国 ； 非 营 利 组 织 ； 会 计 准 则中 图 分 类 号 ： F 2 3 文 献 标 识 码 ： A 文 章 编 号 ： 1 0 0 3 - 8 4 7 7（ 2 0 0 8 ） 0 6 - 0 0 8 4 - 0 4中 美 非 营 利 组 织 会 计 准 则 比 较湖 北 社 会 科 学 2 0 0 8 年 第 6 期 8 4 在 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 中 ， 民 间 非 营 利 组 织包 括 依 照 国 家 法 律

11、、 行 政 法 规 等 建 立 的 社 会 团 体 、 基 金 会 、 民办 非 企 业 单 位 和 寺 院 、 宫 观 、 清 真 寺 、 教 堂 等 ， 应 当 同 时 具 备以 下 特 征 ： 1 . 该 组 织 不 以 营 利 为 宗 旨 和 目 的 ； 2 . 资 源 提 供 者 向该 组 织 投 入 资 源 不 取 得 经 济 回 报 ； 3 . 资 源 提 供 者 不 享 有 该 组织 的 所 有 权 。而 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 中 对 非 营 利 组 织 的定 义 与 我 国 相 似 ， 即 具 备 如 下 其 他 组 织 不 具 备 的 特 征

12、的 主体 ： 1 . 这 些 主 体 接 受 重 要 的 资 源 提 供 者 的 捐 赠 ， 这 些 资 源 提供 者 并 不 期 望 按 照 其 所 提 供 资 源 的 比 例 收 回 资 源 或 者 获 得货 币 效 益 。 2 . 它 们 的 运 营 是 为 了 达 到 一 定 的 目 的 但 不 是 为 了盈 利 。 3 . 与 企 业 不 同 ， 它 们 没 有 所 有 者 权 益 。中 国 和 美 国 的 非 营 利 组 织 会 计 原 则 都 强 调 了 其 与 企 业不 同 的 三 个 特 征 ， 这 是 由 非 营 利 组 织 的 最 终 目 标 所 决 定 的 ，即 为 了

13、 满 足 社 会 及 其 成 员 各 种 社 会 性 的 需 要 ， 而 不 是 营 利 组织 所 追 求 的 利 润 最 大 化 。 另 一 方 面 ， 非 营 利 组 织 和 企 业 的 资金 来 源 也 有 很 大 不 同 ， 非 营 利 组 织 往 往 把 争 取 政 府 和 各 种 社会 力 量 的 支 持 作 为 主 要 的 资 金 来 源 渠 道 。 据 统 计 ， 到 1 9 8 0年 ， 美 国 联 邦 政 府 对 非 营 利 部 门 的 直 接 资 助 高 达 4 1 0 亿 美元 ， 相 当 于 后 者 总 收 入 的 3 5 % 。 而 企 业 的 资 金 很 大 一

14、部 分 是来 自 其 获 取 的 利 润 ， 这 是 企 业 赖 以 生 存 的 基 础 ， 但 并 不 是 非营 利 组 织 的 宗 旨 和 目 标 。二 、 中 美 非 营 利 会 计 准 则 中 对 资 产 的 规 定 比 较在 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 中 ， 资 产 是 指 过 去 的交 易 或 者 事 项 形 成 并 由 民 间 非 营 利 组 织 拥 有 或 者 控 制 的 资源 ， 该 资 源 预 期 会 给 民 间 非 营 利 组 织 带 来 经 济 利 益 或 者 服 务潜 力 。 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 中 对 资 产

15、 的 定 义 类似 ， 但 两 者 对 于 捐 赠 资 产 的 相 关 规 定 有 所 不 同 。按 照 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 的 规 定 ， 应 该 按 照以 下 方 法 确 定 其 入 账 价 值 ： 1 . 如 果 捐 赠 方 提 供 了 有 关 凭 据（ 如 发 票 、 报 关 单 、 有 关 协 议 等 ） 的 ， 应 当 按 照 凭 据 上 标 明 的 金额 作 为 入 账 价 值 。 如 果 凭 据 上 标 明 的 金 额 与 受 赠 资 产 公 允 价值 相 差 较 大 ， 受 赠 资 产 应 当 以 其 公 允 价 值 作 为 其 入 账 价 值

16、 。2 . 如 果 捐 赠 方 没 有 提 供 有 关 凭 据 的 ， 受 赠 资 产 应 当 以 其 公 允价 值 作 为 其 入 账 价 值 。 而 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 中则 要 求 ： 除 非 非 营 利 组 织 仅 仅 是 作 为 代 理 机 构 在 中 间 转 交 存货 ， 否 则 受 赠 物 资 在 收 到 的 期 间 应 按 照 公 允 价 值 记 录 为 受 赠资 产 （ S F A S 第 1 1 6 号 ） 。另 外 ， 美 国 S F A S 第 1 2 1 号 准 则 公 告 中 要 求 ， 当 环 境 和状 况 发 生 变 化 只 有

17、长 期 资 产 的 账 面 价 值 不 可 复 原 时 ， 应 当 考虑 对 长 期 资 产 、 某 些 可 辨 认 无 形 资 产 以 及 与 商 誉 相 关 的 资 产是 否 存 在 价 值 减 损 进 行 检 查 ， 根 据 检 查 的 结 果 ， 如 果 为 贴 现的 未 来 现 金 流 量 低 于 账 面 价 值 应 减 至 公 允 价 值 ， 并 确 认 一 项资 产 减 损 损 失 。 中 国 也 有 类 似 的 规 定 ， 但 在 民 间 非 营 利 组 织会 计 制 度 中 ， 并 未 提 及 有 关 商 誉 作 为 一 项 资 产 的 判 定 。资 产 应 当 按 其 流

18、动 性 分 为 流 动 资 产 、 长 期 资 产 、 固 定 资产 、 无 形 资 产 和 受 托 代 理 资 产 等 ， 下 面 对 中 美 非 营 利 组 织 会计 准 则 相 关 规 定 分 别 进 行 比 较 ：1 . 流 动 资 产 。 中 美 非 营 利 组 织 会 计 准 则 均 把 流 动 资 产 定义 为 预 期 可 在 一 年 内 变 现 或 者 耗 用 的 资 产 ， 主 要 包 括 现 金 、银 行 存 款 、 短 期 投 资 、 应 收 款 项 、 预 付 账 款 、 存 货 、 待 摊 费 用等 。 其 中 ， 存 货 在 取 得 时 ， 应 按 其 实 际 成

19、本 计 价 ， 但 是 如 果 是捐 赠 所 得 存 货 ， 如 上 所 述 ， 中 国 首 先 是 按 照 凭 据 金 额 入 账 ， 如果 不 能 采 用 ， 再 以 其 公 允 价 值 入 账 。 但 美 国 一 律 按 照 受 赠 存货 的 公 允 价 值 进 行 计 价 。另 外 ， 两 国 关 于 短 期 投 资 的 规 定 也 有 所 不 同 。 中 国 民 间非 营 利 组 织 会 计 制 度 中 规 定 短 期 投 资 取 得 时 应 当 按 照 投 资成 本 计 量 。 以 现 金 购 入 的 短 期 投 资 ， 按 照 实 际 支 付 的 全 部 价款 ， 包 括 税 金

20、 、 手 续 费 等 相 关 税 费 作 为 其 投 资 成 本 。 而 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 中 则 提 出 ， 这 些 证 券 通 常 是 按 公允 价 值 核 算 与 报 告 的 （ S F A S 第 1 2 4 号 ） 。2 . 长 期 资 产 。 长 期 资 产 包 括 不 动 产 、 设 备 以 及 用 于 投 资或 组 织 运 营 活 动 持 有 的 资 产 。 对 于 长 期 投 资 ， 中 国 与 美 国 非营 利 组 织 会 计 准 则 要 求 基 本 一 致 ， 在 取 得 时 ， 都 应 当 按 照 取得 时 的 实 际 成 本 作 为

21、初 始 投 资 成 本 ， 其 不 同 之 处 同 样 在 于 对于 捐 赠 所 得 长 期 资 产 的 入 账 价 值 确 认 。 并 且 固 定 资 产 都 应 该按 期 间 计 提 折 旧 ， 可 选 用 的 折 旧 方 法 包 括 年 限 平 均 法 、 工 作量 法 、 双 倍 余 额 递 减 法 和 年 数 总 和 法 。 而 长 期 资 产 的 减 损 也应 该 参 照 上 文 有 关 规 定 进 行 处 理 。3 . 无 形 资 产 。 在 对 无 形 资 产 进 行 定 义 时 ， 美 国 非 盈 利 组织 公 认 会 计 原 则 将 商 誉 确 认 为 无 形 资 产 的

22、组 成 部 分 ， 而 中国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 则 没 有 提 到 商 誉 这 一 概 念 。 无形 资 产 一 般 是 通 过 外 购 或 者 自 行 开 发 取 得 的 ， 在 中 国 的 民间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 中 规 定 ， 购 入 的 无 形 资 产 ， 按 照 实 际支 付 的 价 款 确 定 其 实 际 成 本 ； 而 美 国 的 规 定 更 为 复 杂 ： 其 成本 应 为 以 下 几 项 之 一 （ A P B 第 1 7 号 ， 第 2 5 段 ） ：（ 1 ） 支 付 的现 金 ；（ 2 ） 所 放 弃 的 公 允 价 值 ；（

23、 3 ） 因 交 易 而 承 担 的 负 债 的 现值 。并 且 ， 如 果 无 形 资 产 是 作 为 购 买 一 组 资 产 的 一 部 分 取 得的 ， 这 时 无 形 资 产 的 成 本 应 当 按 照 取 得 各 项 资 产 占 总 购 买 价格 的 比 例 分 配 确 定 。 它 是 按 照 以 下 规 则 确 定 的 （ A P B 第 1 7号 ， 第 2 6 段 ） ：（ 1 ） 可 辨 认 无 形 资 产 的 成 本 ， 应 按 照 一 组 资 产或 企 业 整 体 所 发 生 总 成 本 的 比 例 分 配 确 定 。 在 多 数 情 况 下 ，这 种 分 配 应 以 一

24、 组 资 产 中 各 项 资 产 的 公 允 价 值 为 基 础 。 （ 2 ）不 可 辨 认 无 形 资 产 （ 即 商 誉 ） 的 成 本 ， 应 按 照 取 得 整 体 资 产 的总 购 买 价 格 超 过 可 辨 认 有 形 和 无 形 资 产 的 成 本 总 和 部 分 与所 承 担 负 债 之 间 的 差 额 确 定 。对 于 内 部 开 发 的 无 形 资 产 ， 中 国 和 美 国 的 规 定 则 比 较 相似 ， 都 是 仅 将 与 该 资 产 注 册 相 关 的 成 本 （ 如 法 律 费 用 、 申 请 费用 等 ） 确 认 为 其 成 本 ， 而 研 究 与 开 发 成

25、 本 则 不 应 资 本 化 而 是在 发 生 时 计 入 当 期 费 用 。另 外 ， 中 美 对 于 无 形 资 产 摊 销 年 限 也 有 着 不 同 的 规 定 ， 8 5 其 中 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 规 定 无 形 资 产 摊 销 年限 不 应 超 过 1 0 年 ， 而 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 则 将这 一 最 长 期 限 规 定 到 4 0 年 。三 、 中 美 非 营 利 会 计 准 则 中 对 负 债 的 规 定 比 较中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 中 规 定 ， 负 债 是 指 过 去的 交

26、易 或 者 事 项 形 成 的 现 时 义 务 ， 履 行 该 义 务 预 期 会 导 致 含有 经 济 利 益 或 者 服 务 潜 力 的 资 源 流 出 民 间 非 营 利 组 织 ， 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 与 其 相 似 ， 但 美 国 的 规 定 更 为 复杂 。 并 且 ， 美 国 对 长 期 负 债 与 短 期 负 债 的 区 分 也 有 特 殊 的 规定 。流 动 与 非 流 动 负 债 的 区 别 通 常 在 于 企 业 是 否 能 够 、 是 否愿 意 在 传 统 概 念 的 一 年 之 内 予 以 清 偿 或 者 不 清 偿 ， 而 美 国 非

27、营 利 组 织 的 所 有 长 期 负 债 ， 其 契 约 的 支 持 条 款 ， 即 到 期 日 、 义务 性 质 、 利 率 和 任 何 抵 押 担 保 ， 都 应 明 确 表 示 。 同 样 ， 公 司 债券 和 长 期 票 据 上 的 任 何 额 外 溢 价 或 折 价 ， 都 应 单 独 报 告 为 该债 券 或 票 据 的 增 加 或 递 减 项 。 如 果 违 反 了 任 何 契 约 中 的 条 款而 导 致 债 权 人 行 使 求 偿 权 ， 那 么 该 长 期 负 债 应 归 为 流 动 负债 除 非 债 权 人 明 确 放 弃 该 权 利 ， 或 者 引 起 违 约 的 事

28、 项 已经 得 以 改 正 。1 . 流 动 负 债 。 除 了 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 中 提到 的 对 流 动 负 债 的 定 义 及 归 类 之 外 ， 美 国 非 盈 利 组 织 公 认会 计 原 则 还 特 别 提 到 了 其 他 一 些 短 期 债 务 的 处 理 方 法 ， 如S F A S 第 7 8 号 提 到 的 通 知 即 付 债 务 ， S F A S 第 6 号 预 期 非 筹资 的 短 期 债 务 分 类 ， 以 及 S F A S 第 4 3 号 缺 勤 补 偿 的 会 计处 理 还 对 缺 勤 补 偿 的 负 债 提 供 了 指 南

29、。2 . 长 期 负 债 。 中 美 两 国 对 长 期 负 债 的 定 义 相 似 ， 其 差 异主 要 体 现 在 计 价 方 法 的 不 同 ， 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制度 要 求 各 项 长 期 负 债 应 当 按 实 际 发 生 额 入 账 ， 而 美 国 非 盈利 组 织 公 认 会 计 原 则 则 指 出 ， 长 期 负 债 的 恰 当 的 计 价 是 在债 务 发 生 日 用 交 易 中 设 定 的 或 隐 含 的 市 场 利 率 计 算 的 未 来付 款 的 限 制 ， 采 用 交 易 中 设 定 的 或 隐 含 的 市 场 利 率 评 估 长 期票 据

30、 的 一 个 例 外 是 出 现 必 须 使 用 估 计 利 率 的 情 况 （ A P B 第2 1 号 ） 。另 外 ， 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 中 ， 还 提 到 其 他负 债 的 处 理 ， 其 他 负 债 是 指 那 些 不 符 合 负 债 定 义 的 项 目 ， 如递 延 收 益 ， 成 本 补 偿 合 约 下 赚 得 的 预 收 收 入 。 比 如 S F A S 第1 0 9 号 所 得 税 会 计 就 对 递 延 税 款 在 资 产 与 负 债 中 进 行 分类 提 供 了 特 别 指 南 。四 、 中 美 非 营 利 会 计 准 则 中 对 净

31、资 产 的 规 定 比 较与 企 业 不 同 ， 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 中 规 定 民间 非 营 利 组 织 的 净 资 产 应 当 按 照 其 所 产 生 的 经 济 利 益 （ 如 资产 的 投 资 收 益 和 利 息 等 ） 的 使 用 是 否 受 到 资 产 提 供 者 或 者 国家 有 关 法 律 、 行 政 法 规 所 设 置 的 时 间 和 用 途 限 制 ， 分 为 限 定性 净 资 产 和 非 限 定 性 净 资 产 等 。 而 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会计 原 则 同 样 要 求 净 资 产 根 据 捐 赠 人 是 否 设 立 限

32、定 ， 分 为 三类 ： 非 限 定 、 暂 时 性 限 定 、 永 久 性 限 定 。另 外 ， 美 国 非 营 利 组 织 会 计 准 则 中 还 对 净 资 产 的 财 务 呈报 作 出 了 具 体 规 定 ， 要 求 报 告 净 资 产 总 额 及 三 类 净 资 产 中 每一 类 的 金 额 。 业 务 活 动 情 况 表 应 报 告 每 一 类 净 资 产 变 动 及 净资 产 总 的 变 动 情 况 （ S F A S 第 1 1 7 号 ） 。五 、 中 美 非 营 利 会 计 准 则 中 对 收 入 与 费 用 的 规 定 比 较中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制

33、 度 中 将 收 入 定 义 为 ： 民 间非 营 利 组 织 开 展 业 务 活 动 取 得 的 、 导 致 本 期 净 资 产 增 加 的 经济 利 益 或 者 服 务 潜 力 的 流 入 ， 按 照 其 来 源 分 为 捐 赠 收 入 、 会费 收 入 、 提 供 服 务 收 入 、 政 府 补 助 收 入 、 投 资 收 益 、 商 品 销 售收 入 等 主 要 业 务 活 动 收 入 和 其 他 收 入 等 。 其 中 ， 捐 赠 收 入 是大 多 数 非 营 利 组 织 所 依 靠 的 主 要 资 源 。 在 美 国 ， 许 多 关 于 捐赠 的 适 当 会 计 处 理 方 法 的

34、 争 议 通 过 发 布 1 9 9 3 年 S F A S 第1 1 6 号 捐 赠 收 入 和 捐 赠 支 出 的 会 计 处 理 得 到 解 决 ， 而 1 9 9 9年 6 月 ， F A S B 又 发 布 了 S F A S 第 1 3 6 号 其 他 组 织 将 募 集 或持 有 的 捐 赠 资 产 转 交 给 非 盈 利 组 织 或 慈 善 信 托 ， 进 一 步 阐明 了 一 个 组 织 为 另 一 个 组 织 募 集 资 金 时 应 当 将 这 些 捐 赠 记录 为 捐 赠 收 入 或 募 捐 组 织 的 负 债 。除 了 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则

35、 比 中 国 非 营 利 组织 会 计 准 则 中 的 捐 赠 收 入 更 为 纷 繁 芜 杂 的 规 定 之 外 ， 两 国对 于 劳 务 捐 赠 的 确 认 也 大 不 相 同 。 中 国 规 定 ： 对 于 民 间 非 营利 组 织 接 受 的 劳 务 捐 赠 不 予 确 认 ， 但 应 当 在 会 计 报 表 附 注 中作 相 关 披 露 。 而 在 美 国 ， 某 些 情 况 下 ， 劳 务 捐 赠 可 以 被 计 价 ，并 在 财 务 报 表 中 作 为 “ 捐 赠 ” 记 录 ， 这 些 情 况 是 指 满 足 以 下 条件 之 一 时 ： 1 . 劳 务 创 造 或 增 加 了

36、 非 金 融 资 产 ； 2 . 劳 务 。 如 果 以上 两 项 标 准 都 不 符 合 ， S F A S 第 1 1 6 号 将 不 允 许 记 录 该 劳 务的 价 值 ， 但 可 以 在 脚 注 中 予 以 披 露 。 对 于 一 些 几 乎 完 全 依 靠志 愿 者 来 实 施 或 者 提 供 支 持 计 划 的 组 织 ， 美 国 的 这 一 条 规 定是 很 有 意 义 的 。中 美 两 国 非 营 利 组 织 会 计 准 则 中 对 费 用 的 规 定 差 异 主要 在 于 对 借 款 费 用 资 本 化 的 确 认 上 。 中 国 民 间 非 营 利 组 织会 计 制 度

37、中 规 定 ： 筹 资 费 用 是 指 民 间 非 营 利 组 织 为 筹 集 业务 活 动 所 需 资 金 而 发 生 的 费 用 ， 包 括 民 间 非 营 利 组 织 为 了 获得 捐 赠 资 产 而 发 生 的 费 用 以 及 应 当 计 入 当 期 费 用 的 借 款 费用 、 汇 兑 损 失 （ 减 汇 兑 收 益 ） 等 。 而 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计原 则 中 则 提 出 ， 在 利 息 费 用 重 大 时 ， 可 以 对 利 息 进 行 资 本化 ， 并 作 为 符 合 规 定 的 资 产 的 历 史 成 本 的 一 部 分 ， 但 需 要 注意 的 是

38、， 以 接 受 外 界 限 定 的 捐 赠 或 补 助 形 式 取 得 的 符 合 规 定的 资 产 不 能 将 利 息 资 本 化 ， 这 样 处 理 的 主 要 原 因 是 认 为 ， 用补 助 或 捐 赠 取 得 的 资 产 并 没 有 发 生 融 资 费 用 。六 、 中 美 非 营 利 会 计 准 则 中 对 财 务 会 计 报 告 的 规 定 比较财 务 会 计 报 告 是 反 映 非 营 利 组 织 财 务 状 况 和 收 支 情 况的 书 面 文 件 。 非 营 利 组 织 的 财 务 会 计 报 告 分 为 年 度 、 季 度 和月 度 财 务 会 计 报 告 。 月 度 、

39、 季 度 财 务 会 计 报 告 是 指 月 度 和 季度 终 了 提 供 的 财 务 会 计 报 告 ， 统 称 为 中 期 财 务 会 计 报 告 。 年度 财 务 会 计 报 告 是 指 年 度 终 了 对 外 提 供 的 财 务 会 计 报 告 。 8 6 中 国 民 间 非 营 利 组 织 的 财 务 报 告 一 般 由 会 计 报 表 、 会 计报 表 附 注 和 财 务 情 况 说 明 书 组 成 ， 其 中 会 计 报 表 至 少 应 当 包括 以 下 三 张 报 表 ： 资 产 负 债 表 、 业 务 活 动 表 、 现 金 流 量 表 。 而美 国 非 盈 利 组 织 公

40、认 会 计 原 则 与 之 类 似 ， 要 求 一 套 完 整 的财 务 报 表 必 须 包 括 财 务 状 况 表 （ 即 非 营 利 组 织 的 资 产 负 债表 ） 、 业 务 活 动 情 况 表 和 现 金 流 量 表 。 但 两 者 在 财 务 报 告 类 别及 内 容 上 均 存 在 差 异 ， 美 国 非 营 利 组 织 所 要 求 的 财 务 报 告 更为 全 面 和 详 细 。中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 要 求 会 计 报 表 附 注 应当 包 括 资 产 提 供 者 设 置 了 时 间 或 用 途 限 制 的 相 关 资 产 情 况的 说 明 ， 美

41、 国 非 营 利 组 织 对 财 务 报 告 的 表 外 披 露 要 求 更 为 严格 ， 规 定 非 营 利 组 织 应 当 在 财 务 报 告 附 注 中 披 露 流 动 性 反 面的 信 息 ， 包 括 特 定 资 产 使 用 限 制 方 面 的 信 息 。 除 此 之 外 ， 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 还 规 定 资 产 和 负 债 应 按 相 同 类别 进 行 合 计 （ S F A S 第 1 1 7 号 ， 第 1 1 段 ） 。另 外 ， 美 国 非 盈 利 组 织 公 认 会 计 原 则 对 现 金 流 量 表 的编 制 也 有 十 分 复 杂 的

42、规 定 ， 包 括 现 金 流 量 表 的 分 类 、 运 营 活动 的 表 述 、 报 告 非 常 项 目 与 非 持 续 运 营 活 动 、 代 理 交 易 、 投 资活 动 、 筹 资 活 动 等 相 关 内 容 ， 而 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制度 对 现 金 流 量 表 的 编 制 并 未 作 出 详 细 规 定 。七 、 结 论通 过 比 较 中 国 民 间 非 营 利 组 织 会 计 制 度 与 美 国 非 盈利 组 织 公 认 会 计 原 则 的 异 同 ， 我 们 可 以 发 现 ， 中 国 新 颁 布 的非 营 利 组 织 会 计 准 则 与 美 国 的

43、 非 营 利 组 织 会 计 准 则 存 在 一定 程 度 上 的 趋 同 ， 可 见 中 国 的 会 计 准 则 在 一 定 程 度 上 借 鉴 了西 方 发 达 国 家 的 非 营 利 组 织 会 计 处 理 方 法 ， 但 由 于 我 国 现 阶段 的 经 济 发 展 条 件 ， 我 国 非 营 利 组 织 与 美 国 非 营 利 组 织 发 展历 程 、 组 织 结 构 等 方 面 有 着 显 著 差 异 。 另 一 方 面 ， 我 国 非 营 利组 织 的 兴 起 和 发 展 有 着 其 深 刻 的 政 治 、 经 济 等 多 方 面 的 影响 ， 是 许 多 复 杂 因 素 所 共

44、 同 作 用 的 结 果 ， 在 国 内 一 些 研 究 文献 中 也 提 出 对 于 非 政 府 组 织 在 我 国 的 发 展 定 位 问 题 、 对 非 政府 组 织 不 能 期 望 过 高 和 非 政 府 组 织 本 土 化 的 观 点 。 4 ( p 7 2 )所 以中 国 的 非 营 利 组 织 是 具 有 中 国 特 色 的 非 营 利 组 织 ， 其 经 济 活动 与 会 计 处 理 方 法 也 必 然 与 西 方 社 会 存 在 一 定 差 异 。 这 都 表现 在 了 具 体 的 会 计 准 则 制 定 方 面 。总 体 来 看 ， 我 国 非 营 利 组 织 会 计 制

45、度 与 美 国 的 差 异 主 要体 现 在 以 下 几 个 方 面 ：1 . 我 国 非 营 利 组 织 会 计 制 度 所 涉 及 到 的 经 济 活 动 较 为简 单 ， 所 涵 盖 的 会 计 科 目 较 少 。 以 短 期 债 务 为 例 ， 美 国 非 营 利组 织 会 计 制 度 还 特 别 提 到 了 通 知 即 付 债 务 ， 预 期 非 筹 资 短 期债 务 以 及 缺 勤 补 偿 的 负 债 等 。 这 是 由 于 我 国 非 营 利 组 织 机 构尚 处 于 发 展 阶 段 ， 涉 及 到 的 经 济 业 务 也 较 少 ， 会 计 处 理 方 法也 相 对 简 化 。

46、 而 美 国 非 营 利 组 织 发 展 时 间 长 ， 经 济 业 务 复 杂 ，会 计 处 理 也 更 为 详 细 具 体 。2 . 美 国 非 营 利 组 织 会 计 制 度 较 我 国 而 言 更 加 具 体 ， 在 各个 会 计 科 目 上 都 有 所 体 现 ， 特 别 是 对 于 财 务 呈 报 的 编 制 与 披露 有 相 当 详 尽 复 杂 的 规 定 ， 其 中 F A S B 第 1 1 7 号 准 则 公 告 要求 所 有 的 非 营 利 组 织 提 供 体 现 整 体 组 织 观 的 财 务 报 告 ， 也 即净 资 产 财 务 报 告 模 式 ， 摆 脱 了 建 立

47、 在 基 金 基 础 上 的 非 整 体 、传 统 的 报 告 模 式 。3 . 我 国 非 营 利 组 织 会 计 制 度 所 规 定 的 计 价 方 法 较 美 国 保守 谨 慎 ， 对 于 捐 赠 资 产 的 计 价 ， 美 国 一 律 按 照 受 赠 资 产 的 公允 价 值 进 行 计 价 ， 而 中 国 优 先 按 照 凭 据 金 额 入 账 。4 . 众 所 周 知 ， 美 国 的 会 计 信 息 披 露 是 以 相 关 性 与 可 靠 性为 准 绳 的 ， 而 相 关 性 又 占 据 更 加 重 要 的 位 置 。 美 国 非 营 利 组织 会 计 准 则 主 要 用 于 规

48、范 如 何 向 外 提 供 财 务 报 告 ， 侧 重 满 足公 民 、 立 法 机 构 、 监 督 机 构 、 投 资 者 和 捐 赠 人 等 外 部 信 息 使 用者 的 需 要 。 我 国 的 非 营 利 组 织 会 计 信 息 披 露 强 调 为 国 家 服务 ， 会 计 信 息 满 足 国 家 宏 观 经 济 管 理 的 需 要 ， 5 ( p 3 0 1 )即 会 计 信息 使 用 者 侧 重 于 上 级 主 管 部 门 和 财 政 部 门 ， 很 少 考 虑 社 会 公众 对 会 计 信 息 的 需 要 ， 与 美 国 相 比 较 为 保 守 。另 外 ， 中 国 与 美 国 非

49、 营 利 组 织 会 计 准 则 制 定 的 机 构 也 有所 不 同 。 美 国 政 府 与 非 营 利 组 织 会 计 准 则 由 民 间 机 构 制 定 。而 根 据 我 国 会 计 法 第 八 条 规 定 ：“ 国 家 统 一 会 计 制 度 由 国务 院 财 政 部 根 据 本 法 制 定 并 发 布 ” ， 这 表 明 我 国 非 营 利 组 织会 计 制 度 是 由 政 府 财 政 部 制 定 的 。由 此 可 见 ， 我 国 非 营 利 组 织 会 计 准 则 的 建 立 虽 然 已 经 迈出 重 要 的 一 步 ， 但 与 西 方 国 家 在 会 计 准 则 发 展 上 仍 有 一 定 差距 ， 无 论 是 会 计 准 则 内 容 的 完 善 性 还 是 会 计 准 则 对 象 的 全 面性 ， 都 有 待 改 善 。 特 别 是 由