1、2018年10月14日,1,第二章 所得税会计,学习目标：通过本章内容的学习，应理解计税基础、暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异等概念及其确定；掌握应纳税所得额、应交所得税、递延所得税资产、递延所得税负债和所得税费用的确定、掌握确认所得税具体会计处理。,2018年10月14日,2,一、IASC、FASB对所得税会计准则制定、修订过程,1979 年7月发布的IAS 12 ：Accounting for Taxes on Income，要求企业可以在递延法和债务法中进行选择。1994年10月，对IAS 12 （1979）进行修订，取消递延法，要求企业采用利润表债务法核算所得税。1996
2、年10月，再次发布IAS 12： Income Taxes，要求企业在利润表债务法和资产负债表负债法中进行选择。,第一节 所得税概述,2018年10月14日,3,2000年10月，对 IAS-12进行有限的修订，要求企业采用资产负债表债务法核算所得税；自此以后，国际会计准则理事会（IASB）也多次召开会议（如March 2004，June 2004，September 2004，October 2004，January 2005，February 2005 ，March 2005），对所得税相关问题进行讨论，但企业所得税会计处理方法仍然定位在资产负债表债务法上。,2018年10月14日,4,二
3、、我国对所得税会计的规范,1994年6月，财政部颁布了企业所得税会计处理的暂行规定2000年12月的企业会计制度规定：在核算所得税时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种方法中任意选择，纳税影响会计法又进一步划分为递延法和债务法，而债务法主要是指利润表债务法。2006年2月15日财政部颁布企业会计准则第18号所得税，规定企业采用资产负债表债务法对所得税进行会计处理。实现与国际会计准则12：所得税的趋同。,2018年10月14日,5,基于利润表出发，比较会计利润与纳税所得分为永久性差异与时间性差异从资产负债表出发，比较资产负债的账面价值与其计税基础，分为永久性差异与暂时性差异,三、会计与税收
4、差异,2018年10月14日,6,1、永久性差异的概念及产生原因永久性差异是由于会计准则与税法在计算收益、费用或损失时的口径不同所产生的纳税所得与税前会计利润之间的差异。这种差异在本期发生 , 不在以后各期转回。,(一)永久性差异,2018年10月14日,7,2、永久性差异的类型 永久性差异主要有以下几种类型 : （1）按会计准则规定核算时作为收益确认, 但不计入纳税所得的项目。如 : 企业购买国债的利息收入。（2）按会计准则规定核算时不作为收益确认 , 但应计入纳税所得的项目。如 : 会计上不确认收入而按账面价值转账处理的视同销售业务等。,2018年10月14日,8,（3）按会计准则规定核算
5、时作为费用或损失确认 , 但计算纳税所得时不允许扣除的项目。如: 非广告性赞助支出、非公益性捐赠支出、违法经营或违反税法的罚没支出 ( 不包括违反合同的违约金) 等。（4）按会计准则规定核算时不确认为费用或损失 ,在计算应税所得时允许扣减的项目。,2018年10月14日,9,1、时间性差异的概念及产生原因时间性差异是指税法与会计准则由于确认收益、费用或损失的时间不同而产生的税前会计利润与应税所得之间的差异。时间性差异发生于某一会计期间 , 但在以后的一期或若干期内转回。,（二）时间性差异,2018年10月14日,10,2、时间性差异的类型（1）企业取得的某项收益 , 会计在当期确认为收益 ,
6、但按照税法规定应在以后期间确认为应纳税所得。 （2）企业发生的某项费用或损失, 会计在当期确认为费用或损失, 但按照税法规定应在以后期间的应纳税所得额中扣减。 （3）企业取得的某项收益 , 会计在以后期间确认为收益 , 但按照税法规定应计入当期应纳税所得额。 （4）企业发生的某项费用或损失, 会计在以后期间确认为费用或损失, 但按照税法规定可以从当期所得额中扣减 。,2018年10月14日,11,第二节 所得税会计处理方法,（一）应付税款法及其特点应付税款法是按所得税税法规定的纳税所得和税率计算应交所得税金额 , 并在会计上按应交所得税金额确认为当期一项费用的方法。特点：本期所得税费用等于按照
7、本期应税所得额与适用的所得税率计算的应交所得税，即本期从净利润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税。,一、应付税款法,2018年10月14日,12,（二）应付税款法下会计处理按所得税税法规定,，将本期税前会计利润调整为应纳税所得额，按应纳税所得额和规定的税率计算的本期应交所得税 , 作为本期所得税费用。会计利润（或）永久性差异（或）时间性差异税率应交所得税所得税费用会计分录如下: 借: 所得税费用贷: 应交税费应交所得税,2018年10月14日,13,纳税影响会计法是按权责发生制和配比原则 , 将时间性差异对所得税的影响金额计入所得税和递延税款项目内的方法。,二、纳税影响会计法,2018年1
8、0月14日,14,所得税费用计算公式如下 :本期所得税费用本期应交所得税本期递延税款发生额 即：本期所得税费用本期应交所得税本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款贷项本期发生或转回的时间性差异所产生的递延税款借项,2018年10月14日,15,纳税影响会计法下的会计处理借: 所得税费用（本期应交所得税本期递延税款发生额）借或贷: 递延税款(发生或转销的时间性差异现行税率)贷: 应交税费应交所得税 (税前会计利润永久性差异时间性差异)现行税率,2018年10月14日,16,（一）资产负债表债务法的含义资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定
9、确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用的一种方法。,三、资产负债表债务法,2018年10月14日,17,（二）资产负债表债务法的理论基础,1、贯彻了资产、负债等会计要素的界定2、体现了权责发生制原则交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内认。,2018年10月14日,18,（1）如果一项资产的账面价值其计税基础产生应纳税暂时性差异：例：一项资产的账面价值为200万元计税基础为150万元未来纳税义务增加应确认为负债,2018
10、年10月14日,19,（2）如果一项资产的账面价值其计税基础产生可抵扣暂时性差异：例：一项资产的账面价值为150万元计税基础为200万元 未来纳税义务减少应确认为资产,2018年10月14日,20,确认时点：企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的会计处理。发生特殊交易或事项时，如企业合并等，在确认因交易或事项产生的资产、负债时即应确认相关的所得税影响。,（三）所得税会计核算的一般程序,2018年10月14日,21,1确定资产和负债的账面价值 资产、负债项目的账面价值是指企业按相关 企业会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示 的金额。如应收账款。2确定资产和负债的计税基础按照企业会计准则中
11、对于资产和负债计税基础 的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产 负债表中有关资产、负债项目的计税基础。,企业进行所得税的核算一般应按下列程序处理：,2018年10月14日,22,3确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除特殊情况外，分别确定为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。,2018年10月14日,23,4确定递延所得税负债和递延所得税资产确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即递延所得
12、税）金额或应予转销的金额，作为构成利润表中所得税费用的递延所得税。,2018年10月14日,24,5确定利润表中的所得税费用利润表中的所得税费用包括：当期应交所得税和递延所得税两部分。当期应交所得税是指当期发生的交易或事项按照适用的税法规定计算确定的当期应交所得税。递延所得税当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或予以转销的金额的综合结果。,2018年10月14日,25,资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即： 资产的计税基础 资产未来期间计税时可税前扣除的金额,（四）资产计税基础及其确定,2018年10月14日,2
13、6,通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基 础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定 不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。 某一资产负债表日资产的计税基础 资产的成本以前期间已税前列支的金额,2018年10月14日,27,企业应当按照适用的税收法规规定计算确定 资产的计税基础。主要资产项目计税基础的确定：1固定资产初始确认取得时固定资产的入账价值一般等于计税基础。持有期间进行后续计量时 账面价值 原价累计折旧（会计）减值准备 计税基础 实际成本（原价）累计折旧（税收）,2018年10月14日,28,固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因： （1）折旧方法产生的差异会计准则企业可以根
14、据消耗固定资产经济利益的方式合理选择折旧方法，包括可以采用加速折旧法。税法除某些按照规定可以加速折旧的外，一般税前扣除的是按直线法计提的折旧,2018年10月14日,29,（2）折旧年限产生的差异会计准则由企业按照固定资产的性质和使用情况合理确定。税 法规定每一类固定资产的折旧年限。(3）计提减值准备产生的差异会计准则可以计提固定资产减值准备，计提后固定资产账面价值下降。税 法计提的减值准备不能税前扣除，计税基础不会随减值准备的计提发生变化。,2018年10月14日,30,【例题1单选题】某公司2007年12月1日购入的一项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计
15、提折旧，税收规定允许按双倍余额递减法计提折旧，设备净残值为0。2009年末企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。2009年末该项设备的计税基础是（ ）万元。 A800 B720 C640 D560【答案】C,2018年10月14日,31,2无形资产初始确认（1）内部研究开发形成的无形资产会计准则 研究阶段的支出应当费用化，计入当期损益。开发阶段的支出符合资本化条件的开发支出应当资本化。税法规定自行开发的无形资产，以开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础,2018年10月14日,32,税法规定发生的研究开发费用可税前加计扣除税法中规定企业为开发新技术、新产品
16、、新工艺发生的研究开发费用，分别情况处理：1）未形成无形资产计入当期损益的在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；2）形成无形资产的按照无形资产成本的150%摊销。即其计税基础应在会计上入账价值的基础上加计50%，因而产生账面价值与计税基础在初始确认时的差异，但如该无形资产的确认不是产生于企业合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。,2018年10月14日,33,（2）其他方式取得的无形资产初始确认时的入账价值一般等于计税基础。,2018年10月14日,34,持有期间进行后续计量时： 使用寿
17、命有限的无形资产： 账面价值实际成本累计摊销（会计）减值准备 使用寿命不确定的无形资产： 账面价值实际成本减值准备 计税基础实际成本累计摊销（税收）,2018年10月14日,35,无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因：（1）无形资产的摊销产生的差异会计准则：对使用寿命有限的无形资产应当在使用寿命内系统合理摊销。摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。对使用寿命不确定的无形资产不应摊销，期末进行减值测试。税法企业取得的无形资产的成本，应在一定期限内摊销，合同、法律未规定明确摊销期限的，应按不少于10年的期限摊销。,2018年10月14日,36,（2）计提减值准备产生的差
18、异会计准则可以计提无形资产减值准备，计提后无形资产账面价值下降。税法计提的减值准备不能税前扣除，计税基础不会随减值准备的计提发生变化。 例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后。账面价值160万元计税基础16016=144万元,2018年10月14日,37,3以公允价值计量的金融资产 会计准则以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）。 税法如果税法规定按照会计准则确认的公允价值变动在计税时不予考虑，则
19、有关金融资产在处置或出售前，计税基础 成本。,2018年10月14日,38,例2：甲公司以银行存款800万元购入A股票100万股，作为交易性金融资产，当期期末市价为860万元。 账面价值：860万元计税基础：800万元,2018年10月14日,39,4投资性房地产（1）采用成本模式计量的投资性房地产与固定资产和无形资产相同。（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产会计准则期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益。税法不认可该类资产在持有期间因公允价值变动产生的利得和损失计税基础取得时的历史成本累计折旧（摊销）,2018年10月14日,40,5存 货会计准则：账面价值 成本存货跌价准备税 法
20、：计税基础 成本6应收款项会计准则：账面价值 账面余额坏账准备税 法： 计税基础账面余额税法规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备不允许税前扣除。,2018年10月14日,41,7长期股权投资企业持有的长期股权投资，按照会计准则规定分别采用成本法及权益法进行核算。税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。因此，税法中对于长期股权投资并没有权益法的概念。长期股权投资取得后，如果按照会计准则规定采用权益法核算，则一般情况下在持有过程中随着应享有被投资单位净资产份额的变化，其账面价值与计税基础会产生差异，该差异主要源于以下三种情况：
21、,2018年10月14日,42,(1)初始投资成本的调整。采用权益法核算的长期股权投资，在初始投资成本小于按比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，应当调整长期股权投资的账面价值，同时确认为当期收益。因该种情况下在确定了长期股权投资的初始投资成本以后，按照税法规定并不要求对其成本进行调整，计税基础维持原取得成本不变，其账面价值与计税基础会产生差异。,2018年10月14日,43,(2)投资损益的确认。采用权益法核算的长期股权投资，持有投资期间在被投资单位实现净利润或发生净损失时，投资企业按照持股比例计算应享有的部分，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时确认为各期损益。在长
22、期股权投资的账面价值因确认投资损益变化的同时，其计税基础不会随之发生变化。按照税法规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，即作为投资企业，其在未来期间自被投资单位分得有关现金股利或利润时，该部分现金股利或利润免税，在持续持有的情况下，该部分差额对未来期间不会产生计税影响。,2018年10月14日,44,(3)应享有被投资单位其他权益的变化。采用权益法核算的长期股权投资，除确认应享有被投资单位的净损益外，对于应享有被投资单位的其他权益变化，也应调整长期股权投资的账面价值，但其计税基础不会发生变化。,2018年10月14日,45,负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳
23、税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。即：负债的计税基础账面价值未来可税前列支的金额,（五）负债的计税基础及其确定,2018年10月14日,46,通常情况下，负债（如短期借款、应付票据、应付账款等负债）的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。 某些情况下，负债的确认（如自费用中提取的负债）可能会涉及损益，进而影响不同期间应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。,2018年10月14日,47,1、预计负债（1）企业因销售商品提供售后服务等确认的预计负债会计准则企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债 税 法有关的支出
24、应于实际发生时税前扣除 计税基础账面价值可从未来经济利益中扣除的金额0 如果税法规定对于费用支出按照权责发生制原则确定税前扣除时点则所形成负债的计税基础等于账面价值。,2018年10月14日,48,（2）其他事项确认的预计负债 会计准则按照或有事项准则规定，确认预计负债。 税 法某些情况下，因有些事项（如债务担保等）确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，则：计税基础账面价值,2018年10月14日,49,2、预收账款（1）税法规定的收入确认时点与会计规定相同会计确认为负债，税法不计入当期的应纳税所得额则：计税基础账面价值 （2） 税法规定的收入确认时点与会计规定不
25、同会 计不符合收入确认条件，作为负债反映。税 法按照税法规定应计入当期纳税所得，未来期间可全额税前扣除，则：计税基础0,2018年10月14日,50,3、应付职工薪酬会 计企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为当期的成本费用，在未支付前确认为负债。税 法符合规定的合理薪酬金额准予税前扣除。一般情况下，对于应付职工薪酬，其计税基础为账面价值减去在未来期间可予税前扣除的金额0，所以，计税基础账面价值,2018年10月14日,51,4、其他负债其他负债如应交纳的罚款和滞纳金等，一般情况下，计税基础账面价值。,2018年10月14日,52,【例题3单选题】下列交易或事项中
26、，其计税基础不等于账面价值的是（ ）。A企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债B企业为关联方提供债务担保确认了预计负债1000万元C企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计1000万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为800万元D税法规定的收入确认时点与会计准则一致，会计确认预收账款500万元【答案】A,2018年10月14日,53,非同一控制下的企业合并中，购买方对于合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债按公允价值计量。按照税法规定，如企业合并为应税改组不会产生差异。按照税法规定，如企业合并为免税改组会产生差异。 （税收上维持有关
27、资产、负债的原账面价值，会计上按公允价值确认）,以货币性资产作为合并对价,全部以发行的权益性证券作为合并对价,（六）特殊交易中产生资产、负债计税基础的确定,2018年10月14日,54,暂时性差异是指资产或负债的账面价值与 其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。,（七）暂时性差异,2018年10月14日,55,1、应纳税暂时性差异（1）应纳税暂时性差异的概念应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。 应纳税暂
28、时性差异产生当期应确认相关的递延所得税负债。,2018年10月14日,56,（2）应纳税暂时性差异产生原因1）资产账面价值大于其计税基础资产的账面价值代表的是企业在持续使用或最终出售该项资产时会取得的经济利益的总额计税基础代表的是一项资产在未来期间可予税前扣除的总金额资产账面价值大于其计税基础，该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前扣除，两者之间的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异。,2018年10月14日,57,2）负债账面价值小于其计税基础负债的账面价值为企业预计在未来期间清偿该项负债时的经济利益流出。计税基础代表的是账面价值在扣除税法规定未来期间允许税前扣除的金额之后的差额。负债产生
29、的暂时性差异账面价值计税基础账面价值（账面价值未来期间可予税前扣除的金额）未来期间可予税前扣除的金额 （负数）负债账面价值小于其计税基础，则意味着就该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应税所得和应交所得税，产生应纳税暂时性差异。,2018年10月14日,58,2、可抵扣暂时性差异 （1）可抵扣暂时性差异概念可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资 产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生 可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回 时会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税。可抵扣暂时性差异产生当期符合确认条件 时应确认相关的递延所得税资产
30、。,2018年10月14日,59,（2）可抵扣暂时性差异产生原因1）资产账面价值小于其计税基础从经济含义看，资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多则企业在未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税。,2018年10月14日,60,2）负债账面价值大于其计税基础负债产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负债可以在未来期间税前扣除的金额。负债产生的暂时性差异账面价值计税基础账面价值（账面价值未来期间可予税前扣除的金额）未来期间可予税前扣除的金额,2018年10月14日,61,一项负债账面价值大于其计税基础，意味着未来期间按照税法规定构成负债的全部或部分金额可以自未来应税
31、经济利益中扣除，减少未来期间应税所得和应交所得税。,2018年10月14日,62,2018年10月14日,63,3、特殊项目产生的暂时性差异（1）未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异某些情况下未作为资产负债表上资产或负债列示的项目，如果存在计税基础，其账面价值0与计税基础之间的差额也为暂时性差异也构成暂时性差异。如企业的开办费会计：发生时计入当期损益，账面价值为0税收：开始生产经营之日起5年内分期自税前扣除,2018年10月14日,64,如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。该类费用在发生
32、时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异。会计准则发生时计入当期损益，账面价值为0税法超过部分准予在以后纳税年度结转扣除,2018年10月14日,65,（2）可抵扣亏损和税款抵减产生的暂时性差异对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上可抵扣亏损和税款抵减与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应税所得，进而减少未来期间的应交所得税，在会计处理上，视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。,20
33、18年10月14日,66,【例题4多选题】下列项目中，会产生可抵扣暂时性差异的有 ( )。A. 预提产品售后保修费用B. 计提存货跌价准备C. 会计计提的折旧大于税法规定的折旧D. 会计计提的折旧小于税法规定的折旧E .企业自行开发形成的无形资产【答案】ABC,2018年10月14日,67,【例题5多选题】在发生的下列交易或事项中， 会产生应纳税暂时性差异的有 ( )。A. 企业购入固定资产，会计采用直线法计提折旧，税法规定采用年数总和法计提折旧 B. 企业购入交易性金融资产，期末公允价值小于其初始确认金额C. 企业购入无形资产，作为使用寿命不确定的无形资产进行核算D. 采用权益法核算的长期股
34、权投资，因被投资单位实现净利润而调整增加长期股权投资账面价值E.企业购入的可供出售金融资产，期末公允价值大于其初始确认金额【答案】ACDE,2018年10月14日,68,（八）递延所得税负债的确认和计量,递延所得税负债,1.递延所得税负债账户设置,期初余额,期末余额=应纳税暂时性差异适用税率,发生额=期末余额 期初余额,2018年10月14日,69,2、递延所得税负债的确认原则企业在确认应纳税暂时性差异产生的递延所得 税负债时，应遵循以下原则：,2018年10月14日,70,（1）除准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直
35、接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。,2018年10月14日,71,【例题6计算题】甲公司200年12月25日购入管理用设备一台，入账价值为5000万元，预计净残值为0，固定资产当日投入使用，甲公司对该固定资产按使用年限为5年，采用直线法计提折旧。按税法规定该固定资产折旧年限为5年，采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为0。甲公司适用所得税税率为25。假定甲公司201年至205年各年的利润总额均为3000万元，无其他纳税调整事项和暂时性差异。,2018年10月14日,72,要求： （1）计算该项固定资产各年末的账面价值、计税基础
36、和暂时性差异的金额。 （2）计算各年应确认的递延所得税和所得税费用。,2018年10月14日,73,2018年10月14日,74,【例题7计算题】甲公司持有的某项可供出售金融资产，成本为200万元，2007年末，公允价值为240万元；2008年末其公允价值为220万元。2009年2月10日甲公司以230万元出售该项金融资产。甲公司适用的所得税税率为25。要求：编制甲公司期末调整可供出售金融资产账面价值和确认递延所得税的有关会计分录。,2018年10月14日,75,【答案及解析】 （1）2007年 确认40万元的公允价值变动时：借：可供出售金融资产 400 000 贷：资本公积 400 000
37、确认应纳税暂时性差异的所得税影响时：借：资本公积 100 000贷：递延所得税负债 100 000,公允价值变动,2018年10月14日,76,（2）2008年公允价值变动：借：资本公积 200 000贷：可供出售金融资产 200 000 确认应纳税暂时性差异的所得税影响时：借：递延所得税负债 50 000贷：资本公积 50 000,2018年10月14日,77,2009年2月10日出售金融资产时： 借：银行存款 2 300 000贷：可供出售金融资产成本 2 000 000公允价值变动 200 000投资收益 100 000 同时： 借：资本公积其他资本公积 150000递延所得税负债 50
38、 000贷：投资收益 200 000,2018年10月14日,78,（2）不确认递延所得税负债的情况1）商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为商誉。因会计与税法划分标准不同，按照税法规定作为免税合并的情况下，税法不认可商誉的价值，即商誉的计税基础为0，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异。,2018年10月14日,79,确认递延所得税负债进一步增加商誉的账面价值会影响到会计信息的可靠性，而且可能很快就要计提减值准备；而商誉账面价值的增加还会进一步产生应纳税暂时性差异，使得递延所得税负债和商誉价值量的变化不断循环。因此，对
39、于企业合并中产生的商誉，其账面价值与计税基础不同形成的应纳税暂时性差异，准则规定不确认相关的递延所得税负债。,2018年10月14日,80,例: 假定甲公司发行6000万元的股份，购入A公司100的净资产，对A公司进行吸收合并，该项合并符合税法规定的免税改组条件，A公司购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：,2018年10月14日,81,2018年10月14日,82,假定A公司适用的所得税税率为25，则该项交易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：A公司可辨认净资产公允价值 5040递延所得税资产 （30025%） 75递延所得税负债（165025） 412.5可辨认资产、负债
40、的公允价值 4702.5 商誉 1297.5甲公司合并成本 6000如果确认由商誉产生的递延所得税负债324.375（1297.525%)万元，则会进一步增加商誉的价值324.375万元。,2018年10月14日,83,应予说明的是，按照会计准则规定在非同一控制下企业合并中确认了商誉，并且按照所得税法规的规定该商誉在初始确认时计税基础等于账面价值的该商誉在后续计量过程中因会计准则规定与税法规定不同产生暂时性差异的应当确认相关的所得税影响。,2018年10月14日,84,2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始
41、确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。 该类交易或事项在我国企业实务中并不多见，一般情况下有关资产、负债初始确认金额均会为税法所认可，不会产生与两者之间的差异。,2018年10月14日,85,3）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件时，不予确认：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。,2018年10月14日,86,对于采用权益法核算的长期股权投资，其账面价值与计税基础产生的暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，应考虑该项投
42、资的持有意图。（1）如果企业拟长期持有该项投资，则因初始投资成本的调整产生的暂时性差异预计未来期间不会转回，对未来期间没有所得税影响；因确认投资损益产生的暂时性差异，如果在未来期间逐期分回现金股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响；因确认应享有被投资单位其他权益的变动而产生的暂时性差异，在长期持有的情况下，对于采用权益法核算的长期股权投资账面价值与计税基础之间的差异一般不确认相关的所得税影响。,2018年10月14日,87,（2）对于采用权益法核算的长期股权投资，如果投资企业改变持有意图拟对外出售的情况下，按照税法规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。在持有意图
43、由长期持有转变为拟近期出售的情况下，因长期股权投资账面价值与计税基础不同产生的有关暂时性差异，均应确认相关的所得税影响。,2018年10月14日,88,3、递延所得税负债的计量（1）税率递延所得税负债应以相关的应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。在我国，除享受优惠政策的情况以外，企业适 用的所得税税率在不同年度之间一般不会发生变化， 企业在确认递延所得税负债时，可以现行税率为基 础计算确定。（2）递延所得税负债的确认不要求折现。,2018年10月14日,89,（九）递延所得税资产的确认和计量,递延所得税资产,1.递延所得税资产账户设置,期初余额,期末余额=可抵扣暂时性差异适用税率,发
44、生额=期末余额 期初余额,2018年10月14日,90,企业对于产生的可抵扣暂时性差异，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。,2、确认递延所得税资产的一般原则,2018年10月14日,91,（1）递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异的影响，使得与递延所得税资产相关的经济利益无法实现的，该部分递延所得税资产不应确认。,2018年10月14日,92,估计未来期间是否能
45、够产生足够的应税所得时,包括以下两个方面:一是未来期间的正常生产经营产生的应纳税所得额；二是以前期间产生的应纳税暂时性差异在未来期间转回时增加的应纳税所得额。,2018年10月14日,93,企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相应的递延所得税资产：（1）暂时性差异在可预见的未来很可能转回；（2）未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。,2018年10月14日,94,对联营企业和合营企业等的投资产生的可抵扣暂时性差异 （1）主要产生于权益法下被投资单位发生亏损时：会计准则投资企业按照持股比例确认应予承担的部分相应减少长期股权投资
46、的账面价值税法规定长期股权投资的成本在持有期间不发生变化长期股权投资的账面价值小于其计税基础产生可抵扣暂时性差异。 （2）产生于对长期股权投资计提减值准备的情况下。,2018年10月14日,95,（2）按照税法规定可以结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期 间能够取得应纳税所得额时，应当以很可能取得的 应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产， 同时减少确认当期的所得税费用。,2018年10月14日,96,（3）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公
47、允价值下降而应确认的递延所得税资产等。,2018年10月14日,97,3、不确认递延所得税资产的情况某些情况下，企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。,2018年10月14日,98,如内部研究开发形成的无形资产 如承租方对融资租入固定资产入账价值的确定 会计：按公允价值与最低租赁付款额现值中的较低者税收：租赁合同或协议中约定的租赁款如果确认递延所得税资产，则需调整资产、负债的入账价值，对实际成本进行调整将
48、有违会计核算中的历史成本原则，影响会计信息的可靠性，因此在这种情况下不确认相应的递延所得税资产。,2018年10月14日,99,4、递延所得税资产的计量（1）适用税率的确定确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用所得税税率为基础计算确定。（2）无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。,2018年10月14日,100,（3）递延所得税资产的账面价值的复核 资产负债表日，企业应对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。 递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。,2018年10月14日,
