1、本科毕业论文题 目：浅析人力资源会计的确认和计量院 （部）：山东经济学院燕山学院专 业：会计班 级： 姓 名： 学 号： 完成日期： 2012 年 2 月 20 日I目 录摘 要 .IIABSTRACT.IV1 前 言 .11.1 人力资源会计使用的必要性 .11.2 人力资源会计的含义 22 人力资源会计的理论基础 .22.1 博弈论 32.2 会计学的权益理论 42.3 人力资源会计的其他理论基础 .53 人力资源会计的确认 .63.1 人力资源确认为一项资产 .63.2 人力资源是一种无形资产 .74 人力资源会计的计量 .84.1 人力资源成本会计 .84.11 人力资源成本的构成项目
2、 94.12 人力资源成本的计量方法 104.13 人力资源成本会计的特点 .104.2 人力资源价值会计 .114.3 人力资源会计计量模式评价 .135 人力资源的会计报告 .135.1 对外报告 .145.2 对内报告 .156 人力资源会计面临的困境及其对策 .156.2 当前人力资源会计研究面临的困境和问题 15II6.2 针对人力资源会计研究中的问题提出解决的对策 177 结 论 .18谢 辞 20参考文献 21III摘 要人力资源会计是会计学的一个新兴的重要分支学科，是会计学在知识经济条件下的新发展，是市场经济的产物。人力资源会计的目的是将会计的基本理论、基本方法应用于人事管理领
3、域，以便更真实的披露相关信息。本文首先将阐述在我国建立人力资源会计的必要性，对人力资源会计的确认、计量、报告作初步的探讨，同时对人力资源成本会计和人力资源价值会计进行了分析，说明了人力资源会计报告的形式和内容。本文还提出了在我国发展人力资源会计的基本框架模式，指出了在当前我国人力资源会计发展所面临的困境和问题；最后针对所面临的困境和问题，提出了在我国发展人力资源会计的意见和建议，使得人力资源会计在我国的发展成为可能和切实可行。关键词：人力资源会计；会计确认；会计计量IVAccounting Confirmation and Measurement of Human ResourceABSTRA
4、CTHuman resource accounting is one important rising branch subject of accounting, a new development of accounting in condition of economics and the production of marketing economics. The aim of Human resource accounting is to apply the basic theories and methods of accounting to the region of human
5、resource management in order to get more real related information. In this essay, the necessity of our country to set up human resource accounting is presented at first For the human resource accountings confirmation, the measurement, the calculation, the report makes a series of discussions. At the
6、 same time it also discusses the definition and measure of human resource accounting and analyzes human resource cost accounting and human resource value accounting to explain the human resource accounting report form and content. It also puts forward the basic frame of our country to develop human
7、resource accounting and points out the difficulties the development of our human resource accounting is facing. At last, the suggestions are given about the development of human resource accounting in our country, make human resource accounting into to be possible in our country.Key Words: human res
8、ource accounting；accountant confirmation；accountant measurements11 前 言1.1 人力资源会计使用的必要性随着知识经济时代的到来，使人力资源成为了企业最有创造力、最具经济增长潜力、最重要的资源。而伴随着我国劳动人事制度改革的深化、企业投资主体和市场主体地位的加强以及中国加入 WTO 后国际国内对人才竞争的加剧，我们已经无法回避人力资源价值管理方法即人力资源会计的研究与实施。可以预见，人力资源会计在我国必将会获得迅速发展。人力资源会计与其所提供会计信息的作用相联系，决策相关联。因此人力资源是企业竞争的方面之一，所有信息使用者需要这
9、方面的信息推行人力资源会计更具有必要性。 （1）财务信息使用者的需求科学技术的迅速发展，推动着生产力的快速发展。在世界经济发展到知识经济时代，在我国知识经济初见端倪的今天，一个企业是否具有竞争力，是否具有发展前景，决定因素已不仅仅局限在其经营规模的大小，财产物质的多少，而是取决于其是否拥有丰富的人力资源，是否持续地对人力资源投资。知识经济的到来，使得人力资源在经济发展中的作用也越大，人才成为经济资源中最重要的因素，是企业财富的真正象征和源泉。因此，将人力资源作为企业的资产，运用会计的方法对其加以确认，计量和报告，以满足企业管理者和企业外部有关人士对企业信息的需求成为时代的必然要求，这也是人力资
10、源会计在我国发展的根本动力。（2）国家宏观调控的需要市场经济体制的不断完善，使人力资源有更多的经济特征，要求确认人力资源的成本和价值。对人力资源开发的经济效益进行研究分析，通过人力资源会计报告，国家可以了解各企业人力资源开发和维护现状；同时，国家还可以运用税收等手段鼓励企业加大人力资源投资的力度，促进人力资源的供求平衡，确定人力资源开发方向，引导人力资源合理流动，在宏观上优化人力资源的配制，促进经济的发展。（3）企业提高经济效益的需要在市场经济下，谁争取到合理的高素质人才，谁就会在市场经济中立于不败之地。在这种情况下，企业为了获得更好的人才，加大了人力资源投资，包2括提高物质待遇，改善人际关系
11、，提供良好的工作条件，提供在职培训等。而投资的效益如何，这是企业管理当局所关心的问题，相应地就要求会计上对人力资源的收益与成本进行核算，考察其经济效益。随着我国经济体制和用人制度的不断完善，这种对人力资源进行核算的动力将会逐渐加大。（4）财务会计核算原则的要求事实上，单从会计核算原则考虑，现行会计对人力资源的处理也有诸多不妥。一方面，将人力资源投资计入当期费用，违背了权责发生制的原则。企业在人力资源投资上的投资支出，其收益期往往超过一个会计期间以上，属于资本性支出，应先予以资本化，然后在分期摊销，而现行会计却是将其全部作为当期费用入账。这样的做法在工业经济时代还是可以理解的，因为在工业经济时代
12、一方面人力资源会计投资在数额上占投资的比重太小，人力资源的重要性难以体现；另一方面，将人力资源支出费用化，必然使各期盈亏报告不实，导致决策失误。同时，当企业大量裁员时，尚未摊销的人力资源投资支出应作为人力资源流动的损失，计入当期费用，但现行会计并不能反映出这种损失，不利于经营者进行正确决策。所以，从遵循会计原则的角度而言，实行人力资源会计也很有必要。由此可见，无论从满足信息需求者的要求而言，还是从维护会计核算原则而言，人力资源会计的实施都势在必行。1.2 人力资源会计的含义人力资源会计是在运用经济学、组织行为学原理基础上，与人力资源管理学相互结合、相互渗透所形成的一类专门会计学科，是对组织的人
13、力资源成本与价值进行计量和报告的一种程序和方法，是会计学科发展的一个全新领域。美国密歇根大学赫曼森 1964 年首次提出“人力资源会计” 这一概念后，通过一大批会计学者坚持不懈的研究，到今天已逐步建立起一套较为完整的人力资源会计理论体系，特别是知识经济的到来更为人力资源会计的推广创造了契机，并初步在企业实践中结出硕果。本文是在人力资源会计理论基础上，进一步阐述了人力资源会计的确认、计量和报告。2 人力资源会计的理论基础32.1 博弈论“资本雇佣劳动”还是“劳动雇佣资本” ，一直是经济学界争论的焦点。根据马克思在资本论第一卷中的观点，笔者可以合乎理性地推定，在物质资本稀缺的年代，资本与劳动之间貌
14、似平等的关系丝毫不能够掩饰两者之间实质上的不平等，因此财务资本的所有者和人力资本的所有者之间订立的契约从根本上讲是不完备的（而且不完备的程度甚高） 。事实上马克思在资本论第一卷中几乎将人力资本作为外生变量而未作什么详细研究，与此形成鲜明对比的是， （物质）资本是马克思讨论的重心。不可否认的是， “资本雇佣劳动”只是人力资本所有者与财务资本的所有者之间重复博弈的初始均衡状态，资本与劳动之间不完备的契约留下了很大的公共领域，相当价值的“租”被留置于其中，在社会的演进与经济的漫长发展过程中，人力资本和非人力资本的所有者之间的讨价还价博弈从来没有终止，而是体现为一种连续的重复博弈。当人力资源的形成、培
15、植、开发和利用成为决定一个企业生存、发展、获利与否的决定性因素之一时，人力资本所有者和非人力资本的所有者进行的讨价还价（重复博弈）中双方的力量对比也在变化，两者之间的不平等性也在逐渐缩小。作为有限理性的经济人，人力资本所有者会逐步要求成为和股东、债权人一样的权益索取者，甚至要求享有企业的剩余索取权。市场中的企业体现为人力资本与非人力资本缔结的契约，企业是各种要素投入者为了各自的目的而联合起来缔结的契约关系网络。具体(但并不绝对化)来说，一般认为股东是剩余权益索取者、债权人是固定权益索取者。人力资本所有者能否拥有剩余索取权是一种典型的状态依存，取决于其是否能够像非人力资本的所有者那样拥有企业。这
16、个问题的回答等价于人力资本的所有者是否和非人力资本的所有者一样是企业风险的真正承担者。由于人力资本的所有者（企业家、生产管理者等）仅影响着一个企业的竞争力和发展前景，而且已经逐步成为风险的主要承担者之一，他们承担的风险主要在于被解雇、失业或遭受劳动成果损失以及声誉损失和其他机会损失等，后者尤其重要。而且，人力资本所有者的努力程度是最难监督的，而使契约趋于完备的一个必要条件就是让这些最重要的、最难监督的(企业)利益相关者拥有部分的企业剩余索取权。在古典型的企业中，企业的财务资本所有者与人力资本的所有者身份重叠，财4务资本的所有者同时也是企业的管理者。这种人力资本与非人力资本的所有者合二为一的现象
17、，留给我们一个笼统而模糊的“资本”概念。 “资本雇佣劳动”的命题也正是不甚恰当地界定在这个模糊的资本概念基础上。现代企业组织形态下，正是人力资本的持有者（一种积极的货币）的存在才使得企业的财务资本不断地增值。传统的财务资本（一种消极货币）的增值是缓慢的、呈现出内涵式的简单增值，一般体现为算术增长（离开了人力资本的参与，非人力资本的增值有时是不可能的） 。而正是由于富有一定创造力的人力资本的参与，非人力资本的增值才成为了现实(人力资本的外部性)，才呈现出几何增长。综合上述，人力资本所有者应该成为企业的剩余权益索取者。事实上，企业的所有权安排将不再是一个离散的极端分布，而呈现出一种连续的分布企业所
18、有权（包括剩余索取权）按某一待定系数分散于人力资本与非人力资本持有者之间，两者拥有的权数是一种动态的、重复博弈的结果。通过分析，我们认为：“生产要素的稀缺性决定了企业内部各缔约方谁拥有剩余索取权、拥有剩余索取权的份额” 。纯粹的工业经济年代，财务资本的稀缺性确保了其所有者拥有了企业的剩余索取权；而在完全意义上的知识经济时代，知识必将成为最稀缺的生产要素，使得最先进的知识的载体人力资本所有者成为企业的剩余权益索取者。目前人类社会正处于由工业经济向知识经济进行过渡的特定历史阶段，人力资本与非人力资本的持有者应该共同分享企业的剩余索取权。2.2 会计学的权益理论这里所说的权益理论是指剩余权益理论，具
19、体是指普通股股东享有企业的剩余权益，他们不仅对企业的所得拥有最终的要求权，也对企业的损失最先承担责任。剩余权益的持有者对公司的存在是至关重要的，他们是公司风险的最大承担者，公司发展阶段，大量的资本也由他们提供。权益理论是整个会计学的基本框架之一，它浓缩了若干会计学的基本观点，与会计基本假设、会计目标和会计对象都有着密切的联系：（1）会计主体发生利益关系的不仅有财务资本的投入者(物质资本所有者和债权人) ，还有人力资本的所有者，很难设想仅仅有财务资本而缺乏活劳动的参与，企业能够顺利的运行并产生利润实现生存、获利和发展马克思在资本5论中就曾经指出，剩余价值是由可变价值人力资本所创造的!所以人力资本
20、对企业而言是不可或缺的生产要素，人力资本权益也应该在权益理论中得到体现。（2）会计目标是向有关利益集团提供他们进行决策的相关信息，而所谓相关信息的内涵和外延目前已经发生了很大的转变。投资者关注的将不再是单一的、关于财务资本的财务信息，而要求企业披露其所拥有的软资产如人力资源、知识产权等有利于保持企业长期战略性竞争优势的信息。事实上，知识经济下，一个企业可持续发展能力、未来获利能力以及有利的现金流动状况的决定性因素将不是其财务资本的如何殷实，而是取决于一个企业能否拥有高素质的人力资源队伍、良好的管理以及团队精神。人力资本所有者所掌握的知识、技术，代表的先进生产力和管理能力正成为决定一个企业优劣和
21、一国经济发展状况的关键因素。作为一个信息系统，会计应该能够及时进行调整，提供有关人力资源的信息来满足决策者的需要。（3）会计对象是“价值增值运动” 。在知识经济下，价值增值的方式正发生着巨大的变革，人力资源对价值增值过程的贡献已经逐渐替代了财务资本而成为第一位的、决定性的。因此在一定条件下，会计对象应该能够及时将人力资源这一价值增值的驱动因素纳入会计范畴。会计基本假设、会计目标、会计对象共同作用决定了会计应该设置哪些要素、要素如何细分来更好地满足使用者的信息需要，三者在会计环境的变迁促进下融入了新的内涵，那么权益理论也理应将人力资源这一因素包容在内。为此，建议权益理论应该拓展为“资产=财务负债
22、+人力负债+财务资本权益+人力资本权益” 。2.3 人力资源会计的其他理论基础1威廉配第的人口价值论英国资产阶级古典政治经济学的创始人威廉配第(Sir William Petty)被马克思称为“英国政治经济学之父” 。他在政治算术原序中表示要“用数字、重量和尺度的词汇来表达我自己想说的问题” 。他写道：“有的人，由于他有技艺，一个人就能够做许多没有本事的人所能做的许多工作。 ”威廉配第提及了劳动价值的决定及其计量的问题。62亚当斯密的劳动分工论亚当斯密（Adam Smith）在经济科学上的最大功绩，是较为系统地论述了劳动价值学说，奠定了劳动价值论的基础。亚当斯密大胆的将全体国民后天获得的有用能
23、力，全部当作是资本的一部分。他第一个系统地论述了劳动价值的计量问题。3大卫李嘉图的价值理论大卫李嘉图（David Ricardo）是英国资产阶级古典政治经济学的完成者，资产阶级古典政治经济学最著名的代表人物之一。李嘉图深刻而通俗地揭示了人工成本与商品价格之间的内在关系。3 人力资源会计的确认3.1 人力资源确认为一项资产所谓企业的人力资源，就是指能够推动整个企业发展的劳动者的能力的总称。人力资源会计与传统会计最本质的区别就在于人力资源会计将人力资源投资视作了资产。所以要谈论人力资源会计，首先就要涉及到人力资源投资能否予以资本化。这一点历来是会计学者争论的焦点。尽管有关这一问题的论述已经相当的多
24、，但在其论述上，却是仁者见仁，智者见智，因为这一问题是关系到人力资源会计能否存在的关键，所以，本人认为仍有加以论述的必要。 人力资源能否作为企业的一项资产，是人力资源会计能否成立的关键。我国企业会计准则指出：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。可见，作为会计上的资产，应具备四个要素： 资产是由于过去交易或事项所产生的； 预期会给企业带来经济利益； 能够被企业所拥有或控制； 能够用货币进行计量。下面本人将从这四个方面对人力资源进行分析 1：（1）当企业聘用某一劳动者时，企业就向受聘者或有关方面支付工资等费用，这意味着劳动者这一人力资源已成为
25、现实的资产，而不是预期的资产，因1 2王林梅、斯琴对人力资源会计确认、计量、报告的探讨J内蒙古科技与经济, 2008，(3)：181-182.7为购买劳动能力的资源这一交易已经在受聘时发生了，这是符合资产的第一项确认标准的。（2）从企业进行人力资源投资的目的来看就是为了取得和提高职工的未来服务潜力，获得经济效益。所应明确的是，人力资源是指人的劳动能力，作为人力资源载体的人其本身并不是会计资产，其资产性在于他具有取得未来收益能力的潜力。这种潜力是通过在人身上的投资而使人力资源的素质提高和生产能力增强体现出来的，这种潜力的价值可以认为是资产。以人为载体的人力资源与劳动工具、劳动对象共同构成生产力三
26、要素，为企业创造经济价值，带来经济效益，这是符合资产的第二项确认标准的。（3）人力资源最根本的所有权属于人本身，人身具有自由的权力，有权接受或辞去企业的聘雇。但当某一劳动者被企业聘用时，由于劳动用工合同或契约约束，该项人力资源即被企业拥有或控制。因为劳动者为企业服务，企业要向劳动者支付工资等费用，这实际上就意味着企业取得和控制了人力资源的使用权，并且有权以一定的方式来影响他为企业取得经济效益，发挥其服务潜力。应该明确，人力资源的所有权与使用权是分离的，职工受聘期间，其必须服从企业管理，企业对其拥有使用权，但并非所有权。人力资源的使用权被企业拥有和控制，这是符合资产的第三项确认标准的。（4）企业
27、花费在人力资源上的投资，如招聘费、培训费、保险费、工资及福利费等各项支出以及企业取得的收益都是以货币形式反映出来的。尽管人力资源的成本与价值的计量有许多主观成分，具有不确定性，但人力资源难于计量并不等于不能计量。目前现行会计中对有形资产和无形资产价值的计量也存在不少的主观成分，如存货的计价、扳旧的计算、商誉的确认等。人力资源的计量尽管不同实物资产计量那么简单、易于操作，但总可用货币计量的，这就是说，人力资源符合资产第四项确认标准。依据以上分析可把人力资源确认为一项资产。3.2 人力资源是一种无形资产特别应该指出的是，我认为人力资产是一种无形资产。这是因为，我们知道所谓无形资产是指不具有实物形态
28、的非货币资产，其具有以下特征：（1）不具有实物形态；8（2）用于生产商品或提供劳务、出租给他人或为了行政管理而拥有的资产；（3）可以在一个以上的会计期间为企业提供经济效益；（4）所提供的未来经济效益具有极大的不确定性。对应无形资产的定义与特征，我们可以发现人力资产的特征与无形资产的定义和特征是相当吻合的：首先，人力资产不具备实物形态，企业员工虽具有实物形态，但人力资产是指员工的服务潜力，这种潜力是没有实物形态的，切不可把人力资产的的载体人与人力资产本身混为一谈；其次，人力资产是能用于生产商品、提供劳务、出租或用于行政管理的资产，人力资产能带来未来经济效益这一点是毫无疑问的；再次，人力资产的受益
29、期通常是一个会计期间以上，服务期低于一个会计期间的员工的工资等支出一般直接计入当期损益，而不予资本化；最后，人力资产所提供的经济效益具有极大的不确定性，这是因为：一方面，人力资产到底能带来多大的效益是很难估计的；另一方面，由于人才的流动性很大，使人力资产的受益期事实上也很难确定，所以人力资产所提供的经济效益带有极大的不确定性。 基于上述原因，我认为人力资产应属于会计资产的无形资产。4 人力资源会计的计量将人力资源确认为一项资产，就涉及人力资源的计量问题。而对人力资源的计量现已成为人力资源会计的两大分支人力资源成本会计和人力资源价值会计 2。4.1 人力资源成本会计弗兰霍尔茨认为，人力资源成本会
30、计是“为取得、开发和重置作为组织的资源的人所引起的成本计量和报告” 。按照这一定义，人力资源成本会计是从企业对人力资源投入的角度，按照历史成本进行的事后核算。以后的研究者突破了弗兰霍尔获建立的人力资源成本结构的框架，将人力资源的薪酬以及各种保障待遇纳入了人力资源成本项目，从而扩大了人力资源成本会计的核算范围。2 刘明辉.走向二十一世纪的人力资源会计 M大连：东北财经大学出版社，2000：100-120.页9因此，人力资源成本会计是鉴别、计量、报告为取得、开发、使用和重置人力资源所引起的成本费用数据，为企业和利益相关者提供人力资源成本信息以供决策一种会计程序和会计方法。4.11 人力资源成本的构
31、成项目人力资源成本的构成项目应该包括取得成本、开发成本、使用成本、保障成本和离职成本五大类。（1）人力资源取得成本 人力资源取得成本是指企业为取得一名新员工以满足现在和将来人力资源的需要而必须付出的代价。人力资源获取往往有四个步骤：首先进行工作分析并编制人力资源计划，确定所需要的人力资源数量和质量；再根据人力资源数量和质量的要求采用不同测量方法进行选拔；最后对合格的人员进行录用和安置，使其进入工作岗位。按照这一过程可将人力资源取得成本分为招募成本、选拔成本、录用成本和安置成本。这类成本一般应由被录用人员承担(对由未被录用人员引起的成本开支也应极为实际录用人员的取得成本)，在其服务年限(一般为聘
32、用合同中规定的年限)内分期摊销。（2）人力资源开发成本人力资源开发成本是指培训一个员工使其达到履行工作所潜能力或提高现有技能而付出的代价。人力资源的开发，有助于增加员工的知识和技能，因此，从本质上看，人力资源的开发成本是企业对人力资源进行的投资。它主要包括定向成本、在职培训成本和脱产培训成本。这类成本应由受训人员在其服务年限内按期摊销。在职培训往往会牵涉到机会成本，如培训者为举办培训，参加者为参加培训而导致的生产牢降低，特别在现代流水线生产占优势的大规模生产活动中，一个新员工的低效率或误操作合影响整条生产线甚至整个生产过程的产量和质量。因此，机会成本也应慎重考虑。（3）人力资源使用成本人力资源
33、使用成本是指企业为补偿或恢复作为人力资源载体的企业员工在出事劳动的过程中其体力、脑力的消耗而直接或间接地向劳动者支付的费用。它主要包括维持成本、奖励成本和调剂成本。使用成本中不包括企业向与取得和开发人力资源有关的人员支付的这类费用，因为它们都已分别计入取得成本10和开发历本。从本质上看，人力资源的使用成本是人力资源的产权主体因企业运用人力资源的使用权而从企业获得的补偿，是人力资源交换价值的体现。（4）人力资源保障成本人力资源保障成本是为保障人力资源在暂时或长期丧失使用价值时的生存权而发生或需交纳的费用。它包括劳动事故补偿成本、健康保障成本、失业保障成本、退休养老保障成本等。（5）人力资源离职成
34、本人力资源离职成本又称遣散成本，是指由于企业的员工离开企业而发生的成本。它主要包括遣散补偿成本、遣散前业绩差别成本和空职成本。4.12 人力资源成本的计量方法对于人力资源成本的计量主要采用三种方法：1、历史成本法。对企业人力资产成本的计量采用历史成本法，是指企业取得、开发、利用人力资源时发生的实际支出计量人力资源成本的方法。它反映了企业对人力资源的原始投资。2、重置成本法。重置成本法是以在当前物价水平和劳动力市场条件下，重新录用达到现有专业技能水准所需要的全部支出，为企业人力资源的资产值。它反映了企业于当前市场条件下现有人员上所凝结的全部价值。3、机会成本法。机会成本法是以职工离职或离岗，使单
35、位因该岗位空缺而蒙受的经济损失，作为人力资源损失费用的计量依据。鉴于目前的会计环境，对于人力资源成本的计量，我们认为应当以历史成本为基本原则，也就是说在能够取得历史成本的条件下，应当尽量采用历史成本法计价。但在历史成本的资料无法取得时，以及因环境变化导致按历史成本来计价所形成的人力资源成本信息明显与事实背离时，可以允许在表外提供能够说明这种背离程度的辅助资料，并采用重置成本法或机会成本法对现有的人力资源进行估价，并以此作为人力资源的期初余额。在这之后发生的各项取得的成本和开发成本，则按历史成本入账。4.13 人力资源成本会计的特点人力资源成本会计有三大特点：1对人力资源成本进行核算适应了时代的
36、需要11对人力资源成本进行核算是知识经济时代的新要求。21 世纪随着科学技术尤其是电子信息技术的迅猛发展，经济出现了全球化、知识化的趋势。人力资源的作用大大提升，成为第一位的生产要素。企业的竞争从物力资源转向人力资源的取得、开发和管理，企业和利害关系人急需获取人力资源投入成本等方面的信息，以了解企业的人力资源状况，为做出正确的人力资源取得、开发、维持、使用等决策提供准确的决策依据。因此，传统的只注重核算实际耗费的物力和财力资源的成本会计方法受到了严峻挑战。2对人力资源成本进行单独计量打破了传统的成本核算方法传统会计中，人力资源成本都是作为收益性的支出，直接计人当期资用。而人力资源成本会计则特与
37、人力资源有关的支出单独进行核算，从而打破了传统的成本核算方法。3对人力资源成本中属于资本性支出的部分进行资产化处理符合会计的基本原则根据收益性支出和资本性支出原则，将人力资源取得成本、开发成本等进行正确划分，将收益性的支出仍计人当期费用，屑于资本性支出的部分进行资产化处理，并在收益期内分期摊销。这既符合会计的收益性支出和资本性支出原则，又满足了企业和时代的要求。4.2 人力资源价值会计人力资源价值是指个人或群体为企业提供有效服务的能力，即人力资源在预期服务期内所能提供的未来收益的估计，这个价值实际上是组织对人力资源投资而产生的效益。如果把人力资源成本看作是人力资源的投入价值的话，那么人力资源价
38、值则是人力资源的产出经济价值。由于人力资源的特殊性和人力资源产出效果的复杂性，决定了其价值计量方法的多样性和计量结果的非完全精确性。下面我们分别从货币计量和非货币计量两个方面来进行探讨。1、人力资源价值的货币性计量方法。人力资源价值的货币性计量方法，就是将人力资源的价值予以资金化，即以货币的形式对人力资源价值进行计量的方法。由于人力资源价值包括个人价值和群体价值，所以应分别确定其计量方法12（1）人力资源个人价值的计量方法。常用的方法有：未来工资报酬折现法，是将支付给职工从录用到退休或死亡期间的工资报酬，按一定的折现率折成现值作为人力资源的价值。该计量方法的前提条件是员工在其全部服务生涯中肯定
39、不会离开这一组织，且该员工在该组织中会始终从事一个职位，而事实上人的工作岗位是会变动的，所以该方法有其局限性。随机报酬价值法，是将某员工在其工作期间一直服务于某一组织所能创造的价值，按其目前或未来所担任的角色与实际担任该角色的可能性，即是否继续留职的概率，调整折算成当前实现价值，作为人力资源的价值。其缺点是员工未来创造出的价值具有不确定性，而且忽略了其他资产对企业收益的影响，将企业的全部收益归结为人力资源所创造的价值，可能高估人力资源的价值。我们认为这种方法以未来利益为基础，相对更准确，更容易为人们所接受，是一种比较理想的模式。（2）人力资源群体价值的计量方法 3。常用的方法有：非购买商誉法，
40、这种方法认为，企业过去若干年的累计超过同行业平均收益的一部分或全部可以看作是人力资源的贡献，这部分超额利润应通过资本化程序确认为人力资源的价值。但这一方法并非考虑了一个组织的全部人力资源价值，而只限于超过整个同行业正常水平的人力资源价值，另外按此推理，没有获得超额收益的企业就没有人力资源价值或为负数，显然这又与“人力资源是一种重要的经济资源” 相背离，因而此种方法在理论上是缺乏依据的。完全经济价值法，该方法认为人力资源的价值在于能够提供未来的效益并能在创造效益的过程中补偿自身的价值，因此将企业未来的各期效益和各期企业工资总额加总并折现，然后按照人力资产占全部资产的比例，将企业未来收益中人力资源
41、投资获得的收益部分作为人力资源的价值。这种方法的缺点是未来净收益是一个估计值，具有主观性和不确定性，且人力资产对企业的贡献同其他资产对企业的贡献未必呈直线。2、人力资源价值的非货币性计量方法。人力资源价值的非货币性计量方法，是使用模糊计量和定性描述的方法加以分析和说明，来计量某一企业员工的凝3 13吕元香，对人力资源价值会计计量方法的探讨. 财会月刊，2000:(2).13聚力、协作力，及他们运用知识为企业创造价值的能力等。常用的计量方法有：职工技能一览表法、人力资源价值技术指标统计法、模糊综合评判法等。职工技能一览表法是用表格的方法将人力资源技能信息记录储入信息库，经过整理、归类、汇总后对企
42、业的人力资源进行的评价、管理。人力资源价值技术指标统计法是利用统计方法计算一些有利于人力资源价值计算和分析的人力资源价值技术指标的方法。模糊综合评判法是一种综合定量考核方法，先对被考核者进行要素分析评定，即对每个被考核者的某些方面逐一分析和考核，在此基础上，对各评价因素和要素按其重要程度不同，取不同的权重因子，用权重和的方法计量出各因素和要素的分值，并转换为百分制分值，再进一步汇总得出评价总分，从而综合、全面地评定个人的表现及能力。它们作为人力资源价值计量的辅助方法，弥补了货币性计量方法的不足，可以反映货币计量所不能提供的信息。随着会计领域的不断扩展，非货币性计量方法会得到越来越广泛的应用。4
43、.3 人力资源会计计量模式评价1、人力资源会计成本计量模式的优点 4主要表现在： （1）符合公认会计原则和会计准则的要求，具有可靠性、可验证性和中立性的优点。 （2）成本计量模式使人力资源会计与物力资源会计在计量原则上保持一致。 （3）便于借鉴运用现有的物力资源计量方法。 （4）可操作性强。2、人力资源会计价值计量模式的优点主要有：（1）能够反映人力资产对企业的潜在贡献，便于企业对人力资产合理配置。 （2）能够与成本计量相结合，进行人力资产成本效益分析。 （3）通过对人力资产的价值计量，能够分析企业整体人力资产与个体人力资产之间的差异，并进一步观察企业的资产配置是否合理。 （4）价值计量能够反
44、映人力资产在企业生产经营过程中的增值与贬值。由于人力资源会计价值计量模式在具体操作时对有关参数的确定是件非常复杂而困难的事情，难以定义标准。而人力资源会计成本计量模式便于借鉴运用现有的物力资源计量方法而且可操作性强。所以笔者认为成本计量模式更适4 吴晖人力资源会计计量模式研究J，合作经济与科技，2004 年，第 224 期14合企业人力资源会计的计量。5 人力资源的会计报告人力资源会计的报告所要解决的问题是企业如何把有关人力资源的信息传递给信息使用者。传统财务报告既不反映人力资产的价值，也不反映人力资本，从而低估了企业资产总额，忽视了劳动者对企业的经济贡献，把为取得、开发人力资源而发生的费用全
45、部计入当期损益，极大背离了收入与费用配比的会计原则，严重歪曲了企业的财务状况和经营成果，所以有必要对传统的财务报告进行适当的调整，把人力资源这项企业十分重要的资产及其有关的权益和费用，在财务报告中予以充分揭示和披露。人力资源会计报告指企业对内对外提供的反映企业某一特定日期人力资源状况和某一会计期间人力资源成本和人力资源权益的报告文件。人力资源会计报告所应披露的会计信息主要应该包括：(1)财务信息，主要是指人力资源会计能够准确计量的以财务会计方式核箕反映的会计信息，如取得成本、开发成本、使用成本等方面的信息；(2) 非财务信息，主要是指企业对外披露中不能以财务信息来披露但是很重要的人力资源方面的
46、信息。对人力资源会计报告，按内容应当分两部分：对内报告与对外报告。下面分述之。5.1 对外报告人力资产在资产负债报表中如何列示，目前有两种观点：其一认为应将人力资产列于递延资产之后；其二认为应将人力资产列于长期投资和固定资产之间。我比较倾向于第二种观点。人力资产是由对人力资源投资而形成的，且持续期限往往大于一年，是企业的一项长期资产。相应的在负债与所有者权益之间，可以增设“劳动者权益”项目，用以反映企业的人力资本及其劳动者权益分成。此时，会计平衡公式就由原来的“资产”=负债+所有者权益”变为“物力资产+ 人力资产 =负债+劳动者权益+所有者权益” 。在损益表 5上，可增设“人力资源成本费用”项
47、目，用以反映企业为取得、维护、发展、使用人力资源而发生的不应资本化的费用以及人力资产的摊销，5 7王昊企业人力资源会计信息披露问题刍议J事业财会，2003，(6)：68.15同时需对原“管理费用”账户反映的内容做必要调整。在现金流量表上，对为取得、开发、培训人力资源而发生的现金流出和企业人力资源带来的现金流入，在投资活动产生的现金流量(包括现金流出和流入)单独列项反映。此外，应在附注中，从动态和静态两个方面详细揭示人力资源的状况。从动态方面，应揭示报告期内追加的人力资源投资总额、投资方向、占本期总投资的比重等数据，从静态方面，应报告人力资源占企业总资产的比率，企业员工的学历构成、职称等情况，以
48、展现企业人力资源的全貌。5.2 对内报告内部报告的内容应分两部分，一部分是非货币信息，主要是企业现在的人力资源组成，分配及利用情况，特别对于一些高成本引入的重要人才，应重点揭示。另一部分是货币信息，主要是企业各责任中心人力资源的现值，人力资源投入产出比，对于一些高成本引入的重要人才，应单独分析成本与其创造的效益，以确定其投资收益率。随着社会主义市场经济的发屉，将有越来越多经济发展动力来源于知识及经济创新贡献，因此，作为对知识载体的人力资源进行确认、计量、记录和报告的人力资源会计越来越受到人们的重视。传统的财务会计报告信息虽然是广大投资者进行投资决策的重要依据，是国家制定宏观调控政策的重要信息来
49、源，但是传统财务会计报告既不能反映人力资源信息，又不能反映人力资产的价值，更不能反映人力资本，忽视了劳动者对企业的经济贡献，低估了企业资产价值，歪曲了企业的财务状况和经营成果，显然仅仅依富传统的会计报告是不完整、不充分的。因此，人力资源会计报告信息的披露，将会在更大程度上满足企业内外利益相关者对于人力资源会计信息的要求，促进企业管理人员对企业人力资源进行优化配置从而提高人力资源的利用效率，这样不仅有利于利益相关者了解企业的人力资源现状和发展潜力，而且有利于国家加强对人力资源的宏观调控和提高人力资源的投资效益。6 人力资源会计面临的困境及其对策6.1 当前人力资源会计研究面临的困境和问题 1相关的概念本身缺乏径渭分明的界定，体系本身缺乏公认性 616（1）人力资源与人力资本概念界定模糊。从 20 世纪 70 年代确立了“以人为本”的管理思想以后，人力资源和人力资本概念的使用频率不断提高。人力资源和人力资本两者的关系是人力资源会计不容回避的问题，目前理论界对其认识却不一致。从有关人力资源的会计论著中不难看出，主流观点认为，人力资源与人力资本具有完全相同的主体劳动者。也就是说，企业所有的劳动力既是人力资源
