1、 会计学习交流 会计实务操作 第 1 页税务会计概述 第一节 税务会计的基本概念 一、税务会计的形成与发展税务会计是随着社会经济发展到一定的历史阶段，在税收和财务会计产生和发展的基础上形成和发展起来的。 税务会计是适应企业经营管理的需要而产生和发展的。所得税课税制度的出现，推动了税务会计的产生；增值税课税制度的产生，促进了税务会计的进一步发展；而税收征纳双方的需要是税务会计产生和发展的直接动因。随着税制的逐步健全和会计核算技术的日趋完善，税务会计已成为一门独立的专业会计。 二、税务会计的定义和特点(一 )税务会计的定义税务会计是社会经济发展到一定阶段的产物，是从财务会计中分离出来的，是融税收
2、法令和会计核算为一体的一种特种专业会计，是税务中的会计、会计中的税务。它是以国家现行税收法规为准绳，以货币为主要计量单位，运用会计学的理论和核算方法，连续、系统、全面地对税款的形成、计算和缴纳即税务活动所引起的资金运动进行核算和监督的一门专业会计。 (二 )税务会计的特点税务会计与财务会计相比，既有共同性，又有特殊性。其主要特点表现在： 1.税务会计的法定性 （税法导向性）2.税务筹划性 3.协调（互调）性 4.广泛性 三、税务会计的对象税务会计的对象是税务会计的客体，一般而言，是指纳税人因纳税而引起的能以货币表现的税务活动，即税务资金运动。因此，纳税人因纳税而引起的税款的形成、计算、缴纳、补
3、退、罚款等经济活动以货币表现的资金运动就是税务会计对象。 企业以货币表现的税务活动，主要包括以下几个方面：（一）计税基础和计税依据会计学习交流 会计实务操作 第 2 页1.流转额2.成本、费用额3.利润额与收益额4.财产额（金额、数额）5.行为计税额（二）税款的计算与核算（三）税款的缴纳、退补与减免（四）税收滞纳金与罚款、罚金四、税务会计的目标税务会计的目标是向税务信息的使用者(比如税务部门、企业决策者等)提供纳税人的税款形成、计算、申报、缴纳等税务活动方面的信息，以利于他们的税收管理或决策。 五、税务会计的职能与一般会计一样，税务会计也具有核算和监督资金运动这两大基本职能。但受税务会计目标
4、的制约，其基本职能的作用形式与财务会计的职能又存在着一定的差别。(一 )核算职能 税务会计依据税法，在纳税人生产经营活动的不同阶段，连续、全面、系统地核算其应纳税款，并通过计算、申报、缴纳等核算程序来反映纳税人的全部税务活动，从而保证税款的完整性。 (二) 监督职能税务会计监督的目的是为了正确处理国家与纳税入之间的经济利益关系。税收是一种分配形式，造成了国家与纳税人之间的经济利益冲突，二者是矛盾对立统一体的两个方面。税务会计既要维护国家的利益，也要维护纳税人的合法权益。因此，监督职能就是对税务活动的合法性进行监督，维护国家税法的严肃性和权威性，正确处理国家与纳税人之间的利益分配关系。 第二节
5、税务会计的基本前提与原则一、税务会计的基本前提 税务会计的目标是向税务信息的使用者提供有关纳税人税务活动的信息，以利于他们进行管理或决策，而纳税人错综复杂的税务业务会使会计实务存在着种种不确定因素。因此，要进行正确的判断和估计，必须首先明确税务会计的基本前提。(一 )纳税主体 纳税主体是指直接负有纳税义务的单位或个人，包括自然人和法人。纳税主体与财务会计中的会计主体有一定的区别。会计主体是财务会计为其服务的特定单位或组织，会计所处理的数据和所提供的财务信息被严格限制在一个特定的经营单位之内。在一般情况下，会计主体应是会计学习交流 会计实务操作 第 3 页纳税主体。但在特殊或特定情况下，会计主
6、体不一定就是纳税主体，纳税主体也不一定就是会计主体。(二 )持续经营持续经营意味着纳税人个体将继续存在足够长的时间以实现它现在的承诺。如预期所得税在将来被继续课征，这是所得税款递延能够存在并且能够使用纳税影响会计法进行所得税跨期摊配的理由之所在。 (三 )货币时间价值 (四 )纳税年度（纳税会计期间）二、税务会计的原则 (一 )权责发生制原则 税务会计中的权责发生制与财务会计中的权责发生制是有区别的。一是确认收入实现的时间不一致。如财务会计按权益法确认投资收益，而由于其没有现金流入，税务会计将坚持以实际取得的股利确认为收入。 二是确认收入的范围不一致。财务会计所确认的收入是以销售性为主的收入，
7、而税务会计所确认的收入中则包括非销售性收入。如本企业商品用于非生产经营项目时，应确认为收入，以防止税基流失。三是确认费用的时间不一致。财务会计中采用稳健主义原则列入的某些估计费用，在税务会计中是不能被接受的，后者强调“该经济行为已经发生”这一限制条件，从而起到了保护政府税收收入的作用。 (二 )配比原则 税务会计在总体上遵循纳税人取得收入与其有关的成本、费用和损失相配比的原则，尤其是应用于所得税会计，便成为了支持所得税跨期摊配的重要指导思想。也就是说，所得税费用应与导致纳税义务的税前会计收益相配比，而不管税款支付的时间性。这样，由于所得税费用随同相关的会计收益在同一期间确认，从配比原则的两个特
8、征 时间一致性和因果性来看，所得税的跨期摊配方法符合收入与费用的配比原则。(三 )划分营业收益和资本收益的原则 这两种收益具有不同的来源并担负着不同的纳税责任，在税务会计中要求进行严格划分。营业收益是指纳税人通过其经常性的主要经营活动而获得的收入，通常表现为现金流入以及其他资产的增加或负债的减少，其内容包括主营业务收入和其他业务收入两个部分，其税额的课征标准一般按正常税率计征。 资本性收益是指在出售或交换税法规定的资本性资产时所取得的利益，如投资收益、出售或交换有价证券的收益等。资本收益的课税标准中有许多不同于营业收益的特殊规定。因此，为会计学习交流 会计实务操作 第 4 页了正确地计算所得
9、税，就应该有划分两种收益的原则和具体的划分标准。 (四 )法律性原则 法律性原则要求税务会计必须以税法为准绳，这主要包含以下三层含义：一是合法性，指税务会计在反映和监督税款的形成及缴纳时，对有关事项的处理尤其是对应税收益的调整，必须贯彻有关税收法规；二是强制性，指税法一旦颁布实施，即要求每个纳税人贯彻执行，依法纳税；三是稳定性，指由于法律在具有强制性的同时具有稳定性，因此税务会计的处理方法也不能任意变更，应保持稳定性。 第三节 税务会计与财务会计的关系 税务会计作为一项实质性工作，并不是独立存在的，而是企业会计的一个特殊领域，是以财务会计为基础的。税务会计并不要求纳税人在财务会计的凭证、账簿、
10、报表之外再设一套会计账表。税务会计资料来源于财务会计，它对财务会计处理中与现行税法不符合的会计事项，或出于税收筹划目的而需要调整的事项，按税务会计方法计算、调整，并做调整分录，再融于财务会计账簿或报告之中。 虽然税务会计与财务会计有较多相同之处，但是两者仍然有以下方面的明显差异：(1)目标不同。财务会计所提供的信息，除为政府部门及外界有关经济利益相关者服务外，也为企业本身的生产、经营服务；税务会计则要按现行税法和缴纳办法计算应纳税额，正确履行纳税入的纳税义务，充分享受纳税人的权利。 (2)对象不同。企业则务会计核算和监督的对象是企业以货币计量的全部经济事项，而税务会计核算和监督的对象只是与计税
11、有关的经济事项，即与计税有关的资金活动。(3)核算基础、处理依据不同。税务法规与会计准则存在着某些差别，其中最主要的差别在于收益实现的时间和费用的可扣减性上。财务会计只是遵循会计准则，依照会计制度处理各种经济业务，会计人员对某些相同的经济业务可能有不同表述，从而将导致不同的会计结果，一般来说，这应该是正常情况。而税务会计不仅要遵循一般的会计原则，更要严格按现行税法的要求进行会计处理，具有强制性、客观性、统一性。 第四节 税务会计科目与凭证一、税务会计的科目设置 在税务会计制度尚未出台之前，税务资金运动暂在“应交税费”科目中核算。“应交税费”科目属负债类科目，除印花税及其他不需预缴的税种外，纳税
12、人应缴的各种税费均在本科目中核算。在税金核算中，由于税种较多，所以“应交税费”应按税种设置二级科目进行分税种的明细核算，如“应交税费应交增值税”、“应交税费应交所得税”等。会计学习交流 会计实务操作 第 5 页该科目的般核算程序是：期末，纳税人计算应缴纳的税费时，贷记“应交税费”科目及有关明细科目；当纳税人实际缴纳各种税费时，借记“应交税费”科目及有关明细科目，贷记“银行存款”等科目。二、税务会计凭证 税务会计凭证是记载纳税人有关税务活动、具有法律效力并据以登记账簿的书面文件。税务会计凭证的种类繁多，是一种具有法律效力的特殊凭证。这也是税务会计凭证区别于其他专业会计凭证的又一个显著特点。税务
13、会计凭证大致可以分为以下几类： (一)应征凭证 应征凭证是税务机关用以核定纳税人应缴税金实现情况的证明，也是纳税人用以计提应缴税金时的原始凭证。应征凭证主要有纳税申报表，这是应征凭证中数量最多、最典型的一种，它按不同税种设计；另外还有代征代扣税款报告表等。 (二 )减免凭证 减免凭证是税务机关按税法规定的内容和程序准予纳税人减税、免税并由税务机关填制的、用以确定实际减免税款的一种原始凭证。 (三) 征缴凭证 (1)税收缴款书。税收缴款书是纳税人直接向银行缴纳或向银行汇总缴纳各项税款、基金、附加费、滞纳金及罚款时使用的一种征缴凭证。 (2)税收完税证。税收完税证是税务机关收征现金税款、基金附加费
14、、滞纳金时使用的一种征缴凭证，一般有定额完税证和非定额完税证两种。(3)其他征缴凭证。它包括代扣代收税款凭证、税收罚款收据、税收收入退还书、出口产品完税分割单等。 (四 )特种会计凭证 增值税专用发票是税务会计中的特种会计凭证，它不仅是纳税人经济活动的重要商业凭证，也是记载销货方纳税义务和购货方抵扣税款的合法证明。 第二章 增值税的核算 一、会计科目设置根据现行规定，一般纳税人应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个二级科目。 (一)“ 应交税费 应交增值税”科目会计学习交流 会计实务操作 第 6 页 “应交增值税”明细科目的借方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务所支
15、付的进项税额、实际已缴纳的增值税等；贷方发生额，反映销售货物或接受应税劳务所应缴纳的增值税、出口货物退税、转出已支付或应分担的增值税等；期末贷方余额，反映企业尚未缴纳的增值税。 应交税费( 增值税)账户格式如表 21： 表 21 应交税费 应交增值税 (1)“进项税额 ”项目，记录企业因购入货物、接受应税劳务而支付的并准予从销项税额中抵扣的增值税。若发生购货退回或折让，应以红字记入，以示予以冲销的进项税额。 (2)“已交税金”项目，记录企业本期已实际缴纳的增值税额。若发生多缴纳增值税，退回时以红字登记。 (3)“减免税款 ”项目，记录企业按规定直接减免的、用于指定用途或者没有规定专门用途但准予
16、从销项税中抵扣的增值税额。按规定直接减免的增值税额用蓝字登记，应冲销直接减免的增值税用红字登记。 (4)“出口抵减内销产品应纳税额”项目，记录企业按规定的退税率计算的出口货物的进项税额抵减内销产品的应纳税额。 (5)“转出未交增值税 ”项目，记录一般纳税人月终转出未缴纳的增值税。(6)“销项税额 ”项目，记录企业因销售货物，提供应税劳务而收取的增值税额。若发生销货退回或销售折让，应以红字登记，以示予以冲减的销项税额。(7)“出口退税 ”项目，记录企业向海关办理报关手续后，根据一定退税率到税务机关办理出口退税而收到的税款。若办理退税后，又发生退货或退关而补缴已退增值税的，则用红字登记。(8)“进
17、项税转出 ”项目，记录企业的购进货物、在产品、产成品等因非生产领用，非正常损失等其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出应由企业负担的增值税：(9)“转出多交增值税 ”项目，记录一般纳税人月终转出多缴纳的增值税。 (二 )“应交税费 未交增值税 ”科目 为了分别反映未缴纳增值税和多缴纳的增值税款，企业应在“应交税费”科目下设置会计学习交流 会计实务操作 第 7 页“未交增值税”明细科目，核算企业月终转入的应缴未缴增值税额及转入多缴的增值税额。 月份终了，企业应将当月发生的应缴未缴增值税额自“应交增值税”科目转入 “未交增值税”科目贷方；将当月多缴的增值税自“应交增值税”有关明细科目转入“未
18、交增值税”科目借方，当月上缴上月应缴未缴的增值税额也记入该科目借方；期末借方余额反映多缴的增值税额，贷方余额反映未缴的增值税额。 二、一般纳税人销售业务增值税会计处理(一 )一般销售业务的会计处理企业销售货物或提供应税劳务，按照实现的销售收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。【 例 21】 光华公司某月销售甲产品 100 000 元，向购货人收取增值税 17 000 并开出转账支票代垫运费 1 000 元，货款尚未收到。会计处理如下： 借：应收账款 118 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税费 应交增值税 17
19、 000 银行存款 1 OO0 【 例 22】世家装潢公司某月零售装饰材料价税总额 77 220 元，全部收取现金。会计处理如下： 不含税销售额=77 220（1+17%）=66 000 （元） 销项税额=66 000x17=11 220（元） 借：库存现金 77 220 贷：主营业务收入 66 000应交税费应交增值税(销项税额) 11 220 （二）销货折扣的会计处理会计中的商业折扣也就是税法所称的折扣销售，它是在实现销售时确认的。销货方应在开出同一张增值税专用发票上分别写明销售额和折扣额，可按折扣后的余额作为计算销项税额的依据，其会计处理同产品正常销售相同。 但若将折扣额另开增值税专用发
20、票，不论财务会计如何处理，计算销项税额都要按未折扣的销售额乘以税率，以此贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”。如果是现金折扣，应在购货方实际付现时才能确认折扣额。现金折扣是企业的一种融资行为，因此，这种折扣不得从销售额中抵减，应该记入“财务费用”。 由于现金折扣的会计处理方法有总价法和净价法两种，现举例说明采用现金折扣时，购销双方各自的会计处理。例 某企业销售一批产品给 B 企业，全部价款为 200 000 元，增值税额 34 000 元会计学习交流 会计实务操作 第 8 页（200 000 x 17% ），规定现金折扣条件为“2/10，1/20， n/30”。双方作会计分录如下： 在总价
21、法下： 销售方： 产品发出并办理完托收手续时： 借：应收账款 234 000 贷：主营业务收入 200 000 应交税金应交增值税（销项税额） 34 000 如果上述货款在 10 日内付款时：借：银行存款 230 000 财务费用 4 000 贷：应收账款 234 000 如果上述货款超过 20 日付款时： 借：银行存款 234 000 贷：应收账款 234 000 购货方：购货方收到货物及结算凭证时： 借：原材料 200 000 应交税金 应交增值税（进项税额） 34 000 贷：应付账款 234 000 上述货款在 10 天内付款时： 借：应付账款 234 000 贷：银行存款 230 000 财务费用 4 000上述货款超过 20 天付款时： 借：应付账款 234 000 贷：银行存款 234 000
