1、浅析会计谨慎性原则理论与在实际中的运用浅析会计谨慎性原则理论与在实际中的运用摘 要：谨慎性原则是企业会计核算中一项重要原则，在世界各国的会计中都占据着重要地位。谨慎性原则运用广泛，可防止抬高资产和收益，压低负债和费用，并起到预警风险和化解风险的作用。尤其在市场经济发达国家,公司和投资者都特别重视资本保全,所以会计界愿意按谨慎性原则来处理企业有关资 产、财务及企业收益等问题。关键词：会计 ；谨慎性原则；会计制度；会计准则一、全面理解企业会计的谨慎性原则（一）谨慎性原则的概念。谨慎性原则是企业会计核算的一般原则之一,它是指在企业会计环境中存在不确定因素和风险，或是会计要素的确认和计量的精确度受到影
2、响的情况下，应运用谨慎的职业判断和稳妥的会计处理方法进行处理。也就是按照谨慎性原则的要求，凡是可以预计的负债、损失和费用，我们都应当按照相关准则的要求进行充分的记录和确认，而对没有肯定把握的资产和收益，则应当按照相关准则的要求尽可能少计或不计，真正体现资产、负债的含义，以免使会计报表所反映会计信息失真，从而使会计信息使用者乐观预测和盲目决策。谨慎性原则又称稳健性原则或保守性原则，它是在保守主义的基础上发展起来的，但它并不意味着消极保守，更不能将其完全等同于保守主义，它是保守主义的“扬弃” ，是对客观性原则的补充。客观性原则要求会计人员客观公正、不偏不倚地反映企业的财务状况、生产经营成果和现金流
3、量，而企业会计的谨慎性原则却奉行适度保守的会计处理。谨慎性原则定义与表征形式关于谨慎性原则的较早定义, 是美国学者Bliss 提出的 :“不预计盈利 , 但预计所有的损失 ( Bliss, 1924) ”。该定义较简单, 而且仅强调谨慎性会计对盈利或利润表的影响, 没有提及资产负债表要素。1980 年, 美国财务会计标准委员会第二号概念公告术语表中对谨慎性的描述则完整很多, 不仅强调了对不确定性的保守处理, 而且还对所影响的会计要素没有限定, 是美国唯一正式的官方定义。其定义是 :“对不确定性的一种保守反映, 试图保证商业环境中的不确定性和内在风险被充分地考虑。因此, 在未来收到或支付两个估计
4、的金额之间有同等的可能性时, 谨慎性要求采用比较不乐观的估计数( FASB, 1980) 。 ”国际会计准则委员会在编报财务报表的框架中对会计谨慎性的解释相对具体, 认为“谨慎性是指在有不确定因素的情况下做出所要求的估计时, 在判断中加入一定程度的谨慎, 以便不虚计资产或盈利, 也不少计负债或费用( IASC, 1989) ”。我国 2006 年初颁布的企业会计准则基本准则有关谨慎性规定:“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎, 不应高估资产或者盈利、低估负债或者费用( 财政部, 2006) ”, 该定义比较接近国际会计准则的定义。从上述定义可以看出, 官方的定义出自会
5、计准则制定机构, 强调的是谨慎性在会计选择中的功能, 学者的定义则比较趋向从谨慎性的后果出发, 对谨慎性进行界定和表征, 将谨慎性原则转化为可研究的变量。（二）谨慎性原则的作用。谨慎性原则的科学运用能对会计信息的价值起到一定的积极作用。目前，会计信息不透明、不真实的现象相当严重。财政部于 1996 年发布会计基础工作规范 ，其中在第二章第二节中专门规定了会计人员的职业品质、工作作风和工作纪律，其无疑成为会计诚信的法规保障。笔者认为，强化企业会计谨慎性原则的应用，对于治理会计信息失真，提高会计信息质量具有积极的作用。企业会计的谨慎性原则要求适度少计或不计可能的资产和收益，这将对会计人员随意操纵企
6、业会计利润的行为形成一定的遏制作用，有利于企业提供更加客观的会计信息。从微观角度看，会计信息建立在谨慎性原则的基础上，还能有效避免管理者过于乐观估计各方面因素，有利于提高抵御经营风险和财务风险的能力。另外，从宏观角度看，采用谨慎性原则也有利于政府部门更全面、更审慎地分析经济形势，正确处理经济发展规模和发展速度的关系，这也是政府加强宏观调控，保证整个国民经济健康、持续、稳定发展，创造和谐社会的需要。（三）谨慎性原则的地位。尽管企业会计的谨慎性原则是会计核算的一个修正性原则，但它却广泛地应用于企业会计的基本理论结构之中，并成为广大会计人员长期的会计处理行为规范。随着经济形势的发展变化，会计环境发生
7、相应的变化，会计准则国际化的前景已经趋于全球化，它的协调与统一也逐步进入到一个实质性的发展阶段。面对会计准则国际化的进程，我们要按我国市场经济环境的现状及特点，既要最大限度地与国际会计准则保持一致，还要立足我国市场经济的实际，不能照搬照抄国际会计准则，坚持我国特色，保护我国利益。三、谨慎性原则在新准则中的运用谨慎性原则在新准则中居于指导思想的地位。本文将从会计确认、计量两方面展开，主要探讨：金融工具列报、公允价值运用和资产减值处理。（一）会计确认方面新会计准则中，会计确认的主要变化表现为对会计要素定义和确认条件的重新修订和进一步完善，从而使金融资产不再游离于财务报表之外，而是单列项目反映。根据
8、 IASC 会计确认的基本理论，金融工具是可以而且应该在会计报表中予以确认的。20 世纪 80 年代以来，企业因操纵衍生金融工具而导致严重亏 损的事例举不胜举，如 1994 年美国的加州橙县事件、1995 年日本的往友商社事件、1995 年英国的巴林银行事件等。冯淑萍（1999）指出：”巴林银 行的倒闭，给全世界敲响了警钟。客观地说，会计因未能及时披露衍生金融交易所潜在的巨大风险，负有一定的责任。 “正是出于防范不确定风险的需要、规避重大的潜在损失，新会计准则从金融工具的定义入手，将金融工具纳入表内核算，并要求在会计报表附注中进行充 分披露，是财务信息质量相关性的客观要求，也是谨慎性原则运用的
9、必然结果。通过定期（资产负债表日，季末，月末，甚至每天营业中止时）反映金融工具的损益 变动，进行全程监控从而有效地杜绝因金融失败引起的企业经营恶化甚至破产，将收益（或损失）清楚地列入损益表（或是股东权益变动表）进行核算，通过”公允 价值变动损益“下的明细科目反映，可以防止盲目乐观，使企业保持积极健康的发展态势。谨慎性原则的运用改变了金融工具长期游离于会计报表之外的尴尬局面， 使金融风险的控制有了依托，为企业利用金融工具进行套期保值或是投机获利筑起了一道坚固的防火墙。（二）会计计量方面会计计量包括两方面，即计量属性和计量金额。在新会计准则中，计量属性的变化主要表现为重新引入公允价值，且得到广泛运
10、用，而资产减值准则为如何进行资产计价提供了规范、务实的指导。1.公允价值的引入。公允价值的广泛运用无疑是新会计准则的最大亮点之一，从禁止到回归，关于公允价值的争论从未停止过。部分人认为公允价值的 运用有利于利润操纵，对公允价值能否”公允“表示怀疑。也有学者提出公允价值作为一项技术，既可以用来提高会计信息的质量，也可以用来扭曲会计信息，而这 取决于企业管理层的道德素质和社会诚信水平，公允价值计量和利润操纵之间并无必然的联系（牛成喆、苏正建，2006） 。在会计环境复杂多变、行业和社会监 管普遍缺失、管理当局及会计人员专业素养和道德情操有待提高的情况下，公允价值被当作”利润调节器“是小团体主义和个
11、人主义发展的必然结果。随着内部控制 制度、激励约束机制和业绩评价体系等的相继建立并完善，世界性竞争要求企业和个人不断修炼”专业、诚信“的美德， ”品牌第一、顾客至上“成为企业基业常青 的不二选择，由此”道德风险“和”逆向选择“的机会成本逐渐增大，从而为公允价值的孕育发展提供了制度和文化保障。与国际会计的趋同，增加会计信息的国际 可比性，充分披露金融风险也使公允价值计量成为需要。我国投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、债务重组、金融工具确认与计量等具体准则，均要求对要素确认和计量过程采用公允价值。在会计准 则国际趋同的过程中，考虑到我国市场不够成熟的具体情况，我国新会计准则对公允价值的使用
12、较为谨慎。如：国际会计准则规定资产交换必须以公允价值计量，除 非企业能证明该项交易不能以公允价值计量；我国新准则强调，如果要采用公允价值计量，必须证明该项交易能以公允价值计量，即要求只有在证据充分的条件下才 可以使用公允价值计量（王淑霞，2006） 。谨慎性的考虑还有很多，如在非货币性资产交换中，公允价值的运用需同时满足：（1）交换具有商业实质；（2） 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。是否能够可靠计量，成为公允价值运用的必要前提，也界定了它的使用范围。至于何为”可靠“，怎样去测度和评 价，针对不同的交易有不同的判别标准。如在金融工具的计量中，公允价值的确定划分为三个级次：活跃市场、
13、相似市场和技术性估值。如果对会计处理方法选择的 自由度不加限制，将很可能使会计核算过程变得随意，是对一致性和可比性的违背，会扩大企业利润操纵和盈余管理的空间（宋献忠 2005） ，也将损害其谨慎 性。2.资产减值的处理。资产减值具体准则明确，企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不 确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。该准则还规定，资产减值损失一经认定，在以后会计期间不得转回。此准则提出，一方面是为 了适应会计国际趋同的客观需要，加强会计信息的可比性，相应降低会计国际化的转化成本，增强企业的国际竞争力；另一方面是出于
14、谨慎性的考虑，防范窗饰利润 的盈余管理行为，增强会计信息的透明度，真正为决策有用服务。因谨慎性本身带有的主观倾向性决定了会计处理方法的可选择性，减值迹象认定的无法客观量化和 标准化，减值计提的时间、数量也无法有效控制，为企业留下了利润操纵的空间。但，减值损失计提后不允许转回的规定使得企业不得不三思而后行，以往盛行的” 亏损企业巨额计提、扭亏企业冲回计提、盈利企业加速计提（任海峙，2006） “的法则不再适用，从而在一定程度上较为真实地反映了企业的经营实貌。通过有意识地选取新会计准则中的焦点问题进行论述，本文展现了谨慎性在会计处理上的显著影响。如金融工具的表内确认，是对预期风险可能影响损益 的谨
15、慎考虑；资产减值的不予转回，是谨慎性 ”刚性化“的体现，增强其可操作性；而公允价值的回归，考虑了我国国情，限定了其运用的范围，也是基于谨慎性的 思想。参考文献： 1 林斌：论不确定性会计 ，中国财政经济出版社，2003年版。 2黄凯红：稳健原则在中国的适用性及实际应用 ，见.会计研究 ，2004 年第 4 期。 3赵连卿：浅析稳健原则及对其发展的思考 ，见上海会计 ，2003 年第 11 期。 4杨晴：稳健原则与配比性:会计准则中的两难 ，见四川会计 ，2005 年第 12 期。 5陈向民： 企业契约与会计选择 ，见财经研究 ，2003 年第 4 期。 6刘怀德：不确定性经济学研究 ，上海财经大学出版社，2002 年版。 7马晓华.论稳健会计原则在商业银行财务政策中的有效运用.金融会计，20701.12 8 李晓慧 .谨慎性原则的应用及其完善探微经济问题，2006（5） 9 卫东，陆苏试论稳健性原则在财务会计中的运用财税天地，2003(1) 10 常勋公允价值计量研究财会月刊，2004(3)
