企业会计准则精要讲解-第三册.docx

1、会 计 从 业 人 员 继 续 教 育 学 习 用 书企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解( 三 )吕 永 安 编 著中 国 铁 道 出 版 社2 0 0 2 年 北 京( 京 ) 新 登 字 063 号图 书 在 版 编 目 ( CIP) 数 据企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解 .3/ 吕 永 安 编 著 .北 京 :中 国 铁 道 出 版 社 , 2002会 计 从 业 人 员 继 续 教 育 学 习 用 书ISBN 7-113-04919-2 . 企 . 吕 . 企 业 会 计 制 度 中 国 学 习 参 考 资 料 . F275.2中 国 版 本 图 书 馆 CIP 数 据 核

2、 字 (2002) 第 073409 号书 名 : 企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解 ( 三 )作 者 : 吕 永 安出 版 发 行 : 中 国 铁 道 出 版 社 (1 0 0 05 4 , 北 京 市 宣 武 区 右 安 门 西 街 8 号 )策 划 编 辑 : 夏 伟 责 任 编 辑 : 夏 伟 封 面 设 计 : 冯 龙 彬印 刷 : 中 国 铁 道 出 版 社 印 刷 厂开 本 : 8 80 12 3 0 1/ 3 2 印 张 : 6 .12 5 字 数 : 16 3 千版 本 : 2 00 2 年 10 月 第 1 版 2 0 02 年 1 0 月 第 1 次 印 刷印 数

3、: 1 5 00 0 册书 号 : ISB N 7-11 3-0 4 91 9-2/ F3 5 9定 价 : 1 2 .0 0 元版 权 所 有 侵 权 必 究凡 购 买 铁 道 版 的 图 书 , 如 有 缺 页 、 倒 页 、 脱 页 者 , 请 与 本 社 发 行 部 调 换 。 编 辑 部 电 话 : ( 01 0 ) 51 8 73 0 94 发 行 部 电 话 : ( 0 10 ) 51 8 73 1 69前 言随 着 我 国 加 入 世 界 贸 易 组 织 , 我 国 企 业 与 国 外 企 业 的 交 往 越来 越 多 , 国 际 资 本 也 逐 渐 进 入 我 国 , 我 国

4、 经 济 的 市 场 化 程 度 越 来 越 高 , 作 为 反 映 企 业 财 务 状 况 和 经 营 成 果 的 世 界 通 用 经 济 语 言 会 计 , 势 必 要 与 国 际 接 轨 。 建 立 我 国 的 会 计 准 则 体 系 , 指 导 企 业 进 行 规 范 的 核 算 与 披 露 已 成 为 会 计 改 革 必 然 。 为 此 , 财 政 部 加 快 了企 业 会 计 准 则 的 制 定 和 颁 布 步 伐 , 到 目 前 为 止 已 经 先 后 制 定 和 颁布 了 十 几 个 具 体 企 业 会 计 准 则 , 这 些 准 则 已 经 全 部 在 上 市 公 司 中开

5、始 执 行 , 有 些 已 经 在 全 国 所 有 企 业 中 执 行 , 在 不 久 的 将 来 所 有 企 业 都 要 按 照 准 则 的 要 求 进 行 会 计 核 算 和 披 露 是 会 计 改 革 的 必 然 趋 势 。 这 些 都 使 得 企 业 对 会 计 人 员 的 要 求 越 来 越 高 , 要 求 会 计 人 员要 不 断 地 学 习 新 会 计 准 则 来 充 实 自 己 , 以 适 应 未 来 工 作 的 需 要 。 为 了 保 证 新 制 度 、 新 准 则 的 顺 利 实 行 , 使 广 大 的 会 计 人 员 跟 上 时 代 发 展 的 步 伐 , 更 新 知 识

6、 结 构 , 提 高 业 务 素 质 , 对 会 计 人 员 进 行 继 续教 育 , 让 会 计 人 员 继 续 学 习 , 已 迫 在 眉 睫 。为 了 配 合 对 广 大 会 计 人 员 的 继 续 教 育 , 满 足 广 大 会 计 人 员 继续 学 习 的 需 要 , 在 对 这 些 准 则 进 行 认 真 学 习 和 研 究 的 基 础 上 , 结 合 多 年 来 对 成 人 的 教 学 经 验 和 自 己 的 学 习 体 会 , 精 心 编 写 了 这 套 丛书 。 该 套 丛 书 紧 扣 准 则 内 容 , 密 切 联 系 企 业 会 计 实 际 , 对 准 则 的 要 点进

7、行 了 全 面 、 细 致 、 务 实 的 讲 解 , 具 有 较 强 的 操 作 性 。 使 用 本 书 可 使 广 大 会 计 人 员 尽 快 掌 握 具 体 会 计 准 则 的 要 点 , 正 确 运 用 好 具体 会 计 准 则 , 提 高 会 计 人 员 业 务 素 质 和 会 计 工 作 的 质 量 。本 册 包 括 企 业 会 计 准 则 建 造 合 同 、 企 业 会 计 准 则 借款 费 用 、 企 业 会 计 准 则 收 入 、 企 业 会 计 准 则 租 赁 等 四 项 具 体 准 则 的 原 文 和 精 要 讲 解 , 各 项 具 体 准 则 均 按 着 最 容 易让

8、读 者 理 解 的 方 式 安 排 内 容 的 顺 序 , 以 便 广 大 会 计 人 员 自 学 和 培训 的 讲 授 。 2 企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解本 书 对 具 体 准 则 的 讲 解 精 确 、 实 用 , 举 例 具 体 生 动 是 广 大 会 计 人 员 继 续 学 习 的 必 备 书 籍 , 也 是 对 会 计 人 员 进 行 培 训 的 好 教 材 , 同 时 也 可 作 为 在 校 大 中 专 学 生 课 外 学 习 的 参 考 书 。本 书 在 编 写 过 程 中 参 考 借 鉴 了 相 关 准 则 指 南 和 讲 解 , 石 家 庄铁 路 运 输 学 校

9、的 孙 志 霄 、 王 燕 红 、 金 炳 芬 、 侯 淑 敏 及 天 津 财 经 学 院 王 红 克 等 参 加 了 本 册 准 则 精 要 的 编 写 工 作 。 北 京 铁 路 局 财 务 处 李 春 生 、 陈 柏 苍 、 刘 红 艳 、 张 焕 臣 等 领 导 对 本 书 提 出 了 宝 贵 的 意 见 , 同时 得 到 了 石 家 庄 铁 路 分 局 李 玉 田 、 刘 润 存 等 有 关 领 导 的 大 力 支 持 , 在 此 一 并 感 谢 !由 于 编 著 者 的 水 平 和 能 力 有 限 , 加 之 时 间 仓 促 , 在 编 写 过 程 中 难 免 有 疏 漏 和 不

10、妥 之 处 , 恳 请 各 位 专 家 和 广 大 读 者 指 教 , 以 便 修 订 。编 著 者2002 年 10 月目 录企 业 会 计 准 则 建 造 合 同 1 建 造 合 同 精 要 讲 解 6企 业 会 计 准 则 借 款 费 用 37 借 款 费 用 精 要 讲 解 41企 业 会 计 准 则 收 入 78 收 入 精 要 讲 解 82企 业 会 计 准 则 租 赁 128 租 赁 精 要 讲 解 135附 : 对 企 业 会 计 准 则 租 赁 指 南 的 一 点 质 疑 186企 业 会 计 准 则 建 造 合 同引 言1. 本 准 则 规 范 建 造 承 包 商 建 造

11、工 程 合 同 的 会 计 核 算 和 相 关 信 息 的 披 露 。2. 由 于 建 造 合 同 的 开 工 日 期 与 完 工 日 期 通 常 分 属 于 不 同 的 会 计 年 度 , 因 此 , 本 准 则 的 主 要 问 题 是 将 合 同 收 入 和 合 同 成 本 分 配 计 入 实 施 工 程 的 各 个 会 计 年 度 。在 一 个 会 计 年 度 内 完 成 的 建 造 合 同 , 应 在 完 成 时 确 认 合 同 收入 和 合 同 费 用 。定 义3. 本 准 则 使 用 的 下 列 术 语 , 其 定 义 为 :(1 ) 建 造 合 同 , 指 为 建 造 一 项 资

12、 产 或 者 在 设 计 、 技 术 、 功 能 、 最 终 用 途 等 方 面 密 切 相 关 的 数 项 资 产 而 订 立 的 合 同 。(2 ) 固 定 造 价 合 同 , 指 按 照 固 定 的 合 同 价 或 固 定 单 价 确 定 工 程 价 款 的 建 造 合 同 。(3 ) 成 本 加 成 合 同 , 指 以 合 同 允 许 或 其 他 方 式 议 定 的 成 本 为 基 础 , 加 上 该 成 本 的 一 定 比 例 或 定 额 费 用 确 定 工 程 价 款 的 建 造 合 同 。 (4 ) 完 工 百 分 比 法 , 指 根 据 合 同 完 工 进 度 确 认 收 入

13、与 费 用 的 方法 。合 同 分 立 与 合 同 合 并4. 一 般 情 况 下 , 本 准 则 适 用 于 单 项 建 造 合 同 。5. 如 果 一 项 建 造 合 同 包 括 多 项 资 产 , 在 同 时 具 备 下 列 条 件 的情 况 下 , 每 项 资 产 应 分 立 为 单 项 合 同 处 理 :(1 ) 每 项 资 产 均 有 独 立 的 建 造 计 划 ; 2 企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解(2 ) 建 造 承 包 商 与 客 户 就 每 项 资 产 单 独 进 行 谈 判 , 双 方 能 够 接 受 或 拒 绝 与 每 项 资 产 有 关 的 合 同 条 款 ;

14、(3 ) 每 项 资 产 的 收 入 和 成 本 可 单 独 辨 认 。6. 一 组 合 同 无 论 对 应 单 个 客 户 还 是 几 个 客 户 , 在 同 时 具 备 下列 条 件 的 情 况 下 , 应 合 并 为 单 项 合 同 处 理 :(1 ) 该 组 合 同 按 一 揽 子 交 易 签 订 ;(2 ) 该 组 合 同 密 切 相 关 , 每 项 合 同 实 际 上 已 构 成 一 项 综 合 利 润 率 工 程 的 组 成 部 分 ;(3 ) 该 组 合 同 同 时 或 依 次 履 行 。合 同 收 入7. 合 同 收 入 包 括 :(1 ) 合 同 中 规 定 的 初 始 收

15、 入 ;(2 ) 因 合 同 变 更 、 索 赔 、 奖 励 等 形 成 的 收 入 。8. 合 同 收 入 应 以 收 到 或 应 收 的 工 程 价 款 计 量 。9. 合 同 变 更 指 客 户 为 改 变 合 同 规 定 的 作 业 内 容 而 提 出 的 调 整 。 因 合 同 变 更 而 增 加 的 收 入 , 应 在 同 时 具 备 下 列 条 件 时 予 以 确认 :(1 ) 客 户 能 够 认 可 因 变 更 而 增 加 的 收 入 ; (2 ) 收 入 能 够 可 靠 地 计 量 。10. 索 赔 款 指 因 客 户 或 第 三 方 的 原 因 造 成 的 、 由 建 造

16、承 包 商 向客 户 或 第 三 方 收 取 的 、 用 以 补 偿 不 包 括 在 合 同 造 价 中 的 成 本 的 款 项 。 因 索 赔 款 而 形 成 的 收 入 , 应 在 同 时 具 备 下 列 条 件 时 予 以 确认 :(1 ) 根 据 谈 判 情 况 , 预 计 对 方 能 够 同 意 这 项 索 赔 ; (2 ) 对 方 同 意 接 受 的 金 额 能 够 可 靠 地 计 量 。11. 奖 励 款 指 工 程 达 到 或 超 过 规 定 的 标 准 时 , 客 户 同 意 支 付 给 建 造 承 包 商 的 额 外 款 项 。 因 奖 励 而 形 成 的 收 入 , 应

17、在 同 时 具 备下 列 条 件 时 予 以 确 认 :(1 ) 根 据 目 前 合 同 完 成 情 况 , 足 以 判 断 工 程 进 度 和 工 程 质 量 能 够 达 到 或 超 过 既 定 的 标 准 ;企 业 会 计 准 则 建造 合 同 3 (2 ) 奖 励 金 额 能 够 可 靠 地 计 量 。合 同 成 本12. 合 同 成 本 应 包 括 从 合 同 签 订 开 始 至 合 同 完 成 止 所 发 生 的 、 与 执 行 合 同 有 关 的 直 接 费 用 和 间 接 费 用 。13. 合 同 的 直 接 费 用 包 括 : (1 ) 耗 用 的 人 工 费 用 ;(2 )

18、耗 用 的 材 料 费 用 ;(3 ) 耗 用 的 机 械 使 用 费 ;(4 ) 其 他 直 接 费 用 , 包 括 有 关 的 设 计 和 技 术 援 助 费 用 、 施 工 现 场 材 料 的 二 次 搬 运 费 、 生 产 工 具 和 用 具 使 用 费 、 检 验 试 验 费 、 工 程 定 位 复 测 费 、 工 程 点 交 费 用 、 场 地 清 理 费 用 等 。14. 间 接 费 用 是 企 业 下 属 的 施 工 单 位 或 生 产 单 位 为 组 织 和 管理 施 工 生 产 活 动 所 发 生 的 费 用 , 包 括 临 时 设 施 核 销 费 用 和 施 工 、 生

19、产 单 位 管 理 人 员 工 资 、 奖 金 、 职 工 福 利 费 、 劳 动 保 护 费 、 固 定 资 产 折 旧 费 及 修 理 费 、 物 料 消 费 、 低 值 易 耗 品 摊 销 、 取 暖 费 、 水 电 费 、 办 公 费 、 差 旅 费 、 财 产 保 险 费 、 工 程 保 修 费 、 排 污 费 等 。15. 直 接 费 用 在 发 生 时 应 直 接 计 入 合 同 成 本 , 间 接 费 用 应 在 期 末 按 照 系 统 、 合 理 的 方 法 分 摊 计 入 合 同 成 本 。16. 与 合 同 有 关 的 零 星 收 益 , 例 如 合 同 完 成 后 处

20、置 残 余 物 资 取 得 的 收 益 , 应 冲 减 合 同 成 本 。17. 合 同 成 本 不 包 括 下 列 费 用 :(1 ) 企 业 行 政 管 理 部 门 为 组 织 和 管 理 生 产 经 营 活 动 所 发 生 的管 理 费 用 ;(2 ) 船 舶 等 制 造 企 业 的 销 售 费 用 ;(3 ) 企 业 筹 集 生 产 经 营 所 需 资 金 而 发 生 的 财 务 费 用 。18. 因 订 立 合 同 而 发 生 的 有 关 费 用 , 应 直 接 确 认 为 当 期 费 用 。合 同 收 入 与 合 同 费 用 的 确 认19. 如 果 建 造 合 同 的 结 果 能

21、 够 可 靠 地 估 计 , 企 业 应 根 据 完 工 百 分 比 法 在 资 产 负 债 表 日 确 认 合 同 收 入 和 费 用 。 4 企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解20. 固 定 造 价 合 同 的 结 果 能 够 可 靠 估 计 是 指 同 时 具 备 下 列 条件 :(1 ) 合 同 总 收 入 能 够 可 靠 地 计 量 ;(2 ) 与 合 同 相 关 的 经 济 利 益 能 够 流 入 企 业 ;(3 ) 在 资 产 负 债 表 日 合 同 完 工 进 度 和 为 完 成 合 同 尚 需 发 生 的成 本 能 够 可 靠 地 确 定 ;(4 ) 为 完 成 合 同

22、已 经 发 生 的 合 同 成 本 能 够 清 楚 地 区 分 和 可 靠地 计 量 , 以 便 实 际 合 同 成 本 能 够 与 以 前 的 预 计 成 本 相 比 较 。21. 成 本 加 成 合 同 的 结 果 能 够 可 靠 估 计 是 指 同 时 具 备 下 列 条件 :(1 ) 与 合 同 相 关 的 经 济 利 益 能 够 流 入 企 业 ;(2 ) 实 际 发 生 的 合 同 成 本 , 能 够 清 楚 地 区 分 并 且 能 够 可 靠 地 计量 。22. 企 业 确 定 合 同 完 工 进 度 可 以 选 用 下 列 方 法 :(1 ) 累 计 实 际 发 生 的 合 同

23、 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例 ; (2 ) 已 经 完 成 的 合 同 工 作 量 占 合 同 预 计 总 工 作 量 的 比 例 ; (3 ) 已 完 合 同 工 作 的 测 量 。23. 采 用 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 占 合 同 预 计 总 成 本 的 比 例确 定 合 同 完 工 进 度 时 , 累 计 实 际 发 生 的 合 同 成 本 不 包 括 下 列 内 容 :(1 ) 与 合 同 未 来 活 动 相 关 的 合 同 成 本 , 例 如 施 工 中 尚 未 安 装 、 使 用 或 耗 用 的 材 料 成 本 ;(2 ) 在 分 包 工

24、 程 的 工 作 量 完 成 之 前 预 付 给 分 包 单 位 的 款 项 。 24. 当 期 完 成 的 建 造 合 同 , 应 按 实 际 合 同 总 收 入 扣 除 以 前 会计 年 度 累 计 已 确 认 的 收 入 后 的 余 额 确 认 为 当 期 收 入 , 同 时 按 累 计实 际 发 生 的 合 同 成 本 扣 除 以 前 会 计 年 度 累 计 已 确 认 的 费 用 后 的 余 额 确 认 为 当 期 费 用 。25. 如 果 建 造 合 同 的 结 果 不 能 可 靠 地 估 计 , 应 区 别 以 下 情 况 处 理 :(1 ) 合 同 成 本 能 够 收 回 的

25、, 合 同 收 入 根 据 能 够 收 回 的 实 际 合 同 成 本 加 以 确 认 , 合 同 成 本 在 其 发 生 的 当 期 确 认 为 费 用 。(2 ) 合 同 成 本 不 可 能 收 回 的 , 应 在 发 生 时 立 即 确 认 为 费 用 , 不企 业 会 计 准 则 建造 合 同 5 确 认 收 入 。26. 如 果 合 同 预 计 总 成 本 将 超 过 合 同 预 计 总 收 入 , 应 将 预 计 损 失 立 即 确 认 为 当 期 费 用 。披 露27. 企 业 应 披 露 下 列 与 建 造 合 同 有 关 的 事 项 :(1 ) 在 建 合 同 工 程 累 计

26、 已 发 生 的 成 本 和 累 计 已 确 认 的 毛 利 ( 或亏 损 ) ;(2 ) 在 建 合 同 工 程 已 办 理 结 算 的 价 款 金 额 ;(3 ) 当 期 确 认 的 合 同 收 入 和 合 同 费 用 的 金 额 ; (4 ) 确 定 合 同 完 工 进 度 的 方 法 ;(5 ) 合 同 总 金 额 ;(6 ) 当 期 已 预 计 损 失 的 原 因 和 金 额 ;(7 ) 应 收 账 款 中 尚 未 收 到 的 工 程 进 度 款 。附 则28. 本 准 则 由 财 政 部 负 责 解 释 。29. 本 准 则 自 1999 年 1 月 1 日 起 施 行 。 建 造

27、 合 同 精 要 讲 解一 、 建 造 合 同 概 述( 一 ) 建 造 合 同 的 含 义1. 建 造 合 同 概 念建造 合 同 是 指 为 建 造 一 项 资 产 或 者 在 设 计 、 技 术 、 功 能 、 最 终 用 途 等 方 面 密 切 相 关 的 数 项 资 产 而 订 立 的 合 同 。这 里 所 讲 的 资 产 , 是 指 房 屋 、 道 路 、 桥 梁 、 水 坝 等 建 筑 物 以 及 船 舶 、 飞 机 、 大 型 机 械 设 备 等 。 所 建 造 的 资 产 从 其 功 能 和 最 终 用 途 看 , 可 分 为 两 类 : 一 类 是 建 成 后 就 可 投

28、入 使 用 和 单 独 发 挥 作 用 的 单 项 工 程 , 如 房 屋 、 桥 梁 、 船 舶 等 ; 另 一 类 是 在 设 计 、 技 术 、 功 能 和 最 终 用 途 等 方 面 密 切 相 关 的 由 数 项 资 产 构 成 的 建 设 项 目 , 只 有 这 些 资产 全 部 建 成 投 入 使 用 时 , 才 能 整 体 发 挥 效 益 。 如 承 建 一 个 发 电 厂 , 该 项 目 由 锅 炉 房 、 发 电 室 、 冷 却 塔 等 几 个 单 项 工 程 构 成 , 只 有 各 单 项 工 程 全 部 建 成 投 入 使 用 时 , 发 电 厂 才 能 正 常 运 转

29、 和 发 电 。建 造 合 同 属 于 经 济 合 同 范 畴 , 与 一 般 的 材 料 采 购 合 同 和 劳 务合 同 等 经 济 合 同 相 比 有 如 下 特 征 :(1 ) 先 有 买 主 ( 即 客 户 ) , 后 有 标 底 ( 即 资 产 ) , 建 造 资 产 的 造 价在 签 订 合 同 时 已 经 确 定 ;(2 ) 资 产 的 建 设 期 长 , 一 般 都 要 跨 越 一 个 会 计 年 度 , 有 的 长 达数 年 ;(3 ) 所 建 造 的 资 产 体 积 大 , 造 价 高 ;(4 ) 建 造 合 同 一 般 为 不 可 撤 销 的 合 同 。2. 建 造 合

30、 同 的 类 别建 造 合 同 按 不 同 的 标 准 可 以 分 为 不 同 的 类 别 , 在 会 计 上 为 了便 于 确 认 建 造 合 同 的 收 入 和 成 本 , 一 般 按 合 同 标 底 物 的 定 价 方 式分 为 固 定 造 价 合 同 和 成 本 加 成 合 同 。(1 ) 固 定 造 价 合 同 。 是 指 按 照 固 定 的 合 同 价 或 固 定 单 价 确 定 建 造 合 同 精 要 讲 解 7 工 程 价 款 的 建 造 合 同 。 例 如 , 某 建 造 承 包 商 与 一 客 户 签 订 一 项 建造 合 同 , 为 客 户 建 造 一 座 办 公 大 楼

31、 , 合 同 规 定 建 造 办 公 大 楼 的 总 造 价为 1 000 万 元 。 该 项 合 同 即 是 固 定 造 价 合 同 。 再 例 如 , 某 建 造 承 包 商 与 一 客 户 签 订 一 项 建 造 合 同 , 为 客 户 建 造 一 条 80 千 米 的 高 速 公 路 , 合 同 规 定 每 千 米 单 价 为 500 万 元 。 该 项 合 同 也 是 固 定 造价 合 同 。(2 ) 成 本 加 成 合 同 。 是 指 以 合 同 允 许 或 其 他 方 式 议 定 的 成 本为 基 础 , 加 上 该 成 本 的 一 定 比 例 或 定 额 费 用 确 定 工 程

32、 价 款 的 建 造合 同 。 例 如 , 某 建 造 承 包 商 与 一 客 户 签 订 一 项 建 造 合 同 , 为 客 户 建 造 一 艘 船 舶 , 双 方 商 定 以 建 造 该 艘 船 舶 的 实 际 成 本 为 基 础 , 合 同 总 价 款 以 实 际 成 本 加 上 实 际 成 本 的 1 % 计 取 。 该 项 合 同 即 是 成 本 加成 合 同 。 再 例 如 , 某 建 造 承 包 商 与 一 客 户 签 订 一 项 建 造 合 同 , 为 客 户 建 造 一 段 地 铁 , 合 同 规 定 以 建 造 该 段 地 铁 的 实 际 成 本 为 基 础 , 另 加 8

33、00 万 元 计 取 工 程 价 款 。 该 项 合 同 也 为 成 本 加 成 合 同 。( 二 ) 建 造 合 同 准 则 规 范 的 内 容建 造 合 同 准 则 规 范 建 造 承 包 商 建 造 工 程 合 同 的 会 计 核 算 和 相 关 信 息 的 披 露 。 这 里 所 讲 的 建 造 承 包 商 , 是 指 根 据 合 同 为 客 户 建造 工 程 ( 或 大 型 资 产 ) 的 企 业 , 如 承 包 建 造 房 屋 、 建 筑 物 的 建 筑 安 装 企 业 , 承 包 建 造 船 舶 、 飞 机 和 大 型 机 械 设 备 的 制 造 企 业 。由 于 建 造 合 同

34、 的 开 工 日 期 与 完 工 日 期 通 常 分 属 于 不 同 的 会 计 年 度 , 因 此 , 准 则 的 主 要 问 题 是 将 合 同 收 入 和 合 同 成 本 分 配 计 入 实 施工 程 的 各 个 会 计 年 度 。 根 据 中 华 人 民 共 和 国 会 计 法 的 规 定 , “会 计 年 度 自 公 历 1 月 1 日 起 至 12 月 31 日 止” 。 建 造 合 同 的 施 工 期 较 长 , 通 常 要 跨 越 一 个 会 计 年 度 , 为 了 及 时 反 映 各 年 度 的 经 营 成 果 和 财 务 状 况 , 一 般 情 况 下 , 不 能 等 到

35、合 同 工 程 完 工 时 才 确 认 收 入 和 费 用 , 而 应 按 照 权 责 发 生 制 的 要 求 , 遵 循 配 比 原 则 , 在 合 同 实 施过 程 中 , 按 照 一 定 的 方 法 , 合 理 确 认 各 年 的 收 入 和 费 用 。对 于 在 一 个 会 计 年 度 内 完 成 的 建 造 合 同 , 应 在 完 成 时 确 认 合同 收 入 和 合 同 费 用 。 例 如 , 某 建 造 合 同 于 203 年 1 月 5 日 开 工 ,20 3 年 12 月 20 日 完 工 。 企 业 应 于 20 3 年 12 月 20 日 确 认 该项 合 同 的 收 入

36、 和 费 用 。 8 企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解( 三 ) 建 造 合 同 会 计 核 算 对 象 的 确 定企 业 与 客 户 签 订 的 建 造 合 同 有 其 多 样 性 , 通 常 , 建 造 一 项 资 产 要 签 订 一 个 合 同 , 有 时 , 建 造 数 项 资 产 只 签 订 一 个 合 同 , 或 者 为 建造 一 项 资 产 或 数 项 资 产 而 同 时 签 订 一 组 合 同 。 在 上 述 情 况 下 , 对 同 一 企 业 来 讲 , 确 定 不 同 的 会 计 核 算 对 象 , 会 产 生 不 同 的 核 算 结 果 。 例 如 , 某 建 造

37、承 包 商 同 时 签 订 了 一 组 建 造 合 同 , 在 合 同 执 行 中 , 有 的 可 能 盈 利 , 有 的 可 能 亏 损 , 如 果 将 该 组 合 同 单 独 分 别 核 算或 合 并 在 一 起 核 算 , 就 会 产 生 不 同 的 损 益 。 因 此 , 为 了 正 确 核 算 建 造 合 同 的 损 益 , 防 止 人 为 操 纵 利 润 , 准 则 对 此 专 门 作 了 相 应 的 规 定 。 准 则 中 有 关 建 造 合 同 分 立 与 建 造 合 同 合 并 的 条 款 , 实 际 上 是确 定 建 造 合 同 会 计 核 算 对 象 的 规 范 。 正

38、确 确 定 各 项 建 造 合 同 的 会 计 核 算 对 象 , 是 正 确 核 算 和 反 映 建 造 合 同 损 益 的 关 键 。一 般 情 况 下 , 企 业 应 以 所 订 立 的 单 项 合 同 为 对 象 , 分 别 计 量 和 确 认 各 单 项 合 同 的 收 入 、 费 用 和 利 润 。 如 果 一 项 合 同 包 括 建 造 多项 资 产 , 企 业 应 按 本 准 则 规 定 的 合 同 分 立 的 原 则 , 确 定 建 造 合 同 的 会 计 核 算 对 象 ; 如 果 为 建 造 一 项 或 数 项 资 产 而 签 订 一 组 合 同 , 企 业 应 按 本

39、准 则 规 定 的 合 同 合 并 的 原 则 , 确 定 建 造 合 同 的 会 计 核 算 对象 。1. 合 同 分 立如 果 一 项 建 造 合 同 包 括 建 造 多 项 资 产 , 在 同 时 具 备 下 列 条 件的 情 况 下 , 每 项 资 产 应 分 立 为 单 项 合 同 处 理 :(1 ) 每 项 资 产 均 有 独 立 的 建 造 计 划 ;(2 ) 建 造 承 包 商 与 客 户 就 每 项 资 产 单 独 进 行 谈 判 , 双 方 能 够 接 受 或 拒 绝 与 每 项 资 产 有 关 的 合 同 条 款 ;(3 ) 每 项 资 产 的 收 入 和 成 本 可 单

40、 独 辨 认 。 如 果 不 同 时 具 备 上 述 三 个 条 件 , 则 不 能 将 建 造 合 同 进 行 分 立 ,而 应 仍 将 其 作 为 一 个 合 同 进 行 会 计 处 理 。例如 , 某 建 筑 公 司 与 一 学 院 签 订 一 项 建 造 合 同 , 该 合 同 规 定 , 建 筑 公 司 为 学 院 建 造 一 栋 学 生 宿 舍 和 一 座 食 堂 。 在 签 订 合 同 时 , 建 筑 公 司 与 学 院 分 别 就 所 建 宿 舍 和 食 堂 进 行 谈 判 , 并 达 成 一 致 意见 ; 宿 舍 的 工 程 造 价 为 800 万 元 , 食 堂 的 工 程

41、 造 价 为 450 万 元 。 宿 建 造 合 同 精 要 讲 解 9 舍 和 食 堂 均 有 独 立 的 施 工 图 预 算 , 宿 舍 的 预 算 成 本 为 680 万 元 , 食 堂 的 预 算 成 本 为 330 万 元 。 根 据 上 述 资 料 分 析 : 由 于 宿 舍 和 食 堂均 有 独 立 的 施 工 图 预 算 , 表 明 符 合 条 件 ( 1) ; 由 于 在 签 订 合 同 时 , 建 筑 公 司 与 客 户 分 别 就 所 建 宿 舍 和 食 堂 进 行 谈 判 , 并 达 成 一 致 意 见 , 表 明 符 合 条 件 (2 ) ; 由 于 宿 舍 和 食

42、堂 均 有 单 独 的 造 价 和 预 算 成 本 , 表 明 符 合 条 件 ( 3 ) 。 因 此 , 该 项 建 造 合 同 同 时 符 合 合 同 分 立 的 条 件 , 建 筑 公 司 应 将 建 造 房 屋 和 食 堂 分 立 为 两 个 单 项 合 同 进 行 会 计处 理 。假 如 该 项 建 造 合 同 中 , 没 有 明 确 规 定 房 屋 和 食 堂 各 自 的 工 程造 价 , 而 是 以 1 250 万 元 的 总 金 额 签 订 了 该 项 合 同 , 也 未 作 出 各 自的 预 算 成 本 。 这 时 , 不 符 合 条 件 ( 3 ) , 建 筑 公 司 不

43、能 将 该 项 建 造 合同 分 立 为 两 个 单 项 合 同 , 而 应 作 为 一 个 单 项 合 同 进 行 会 计 处 理 。2. 合 同 合 并一 组 合 同 无 论 对 应 单 个 客 户 还 是 几 个 客 户 , 在 同 时 具 备 下 列条 件 的 情 况 下 , 应 合 并 为 单 项 合 同 处 理 :(1 ) 该 组 合 同 按 一 揽 子 交 易 签 订 ;(2 ) 该 组 合 同 密 切 相 关 , 每 项 合 同 实 际 上 已 构 成 一 项 综 合 利 润 率 工 程 的 组 成 部 分 ;(3 ) 该 组 合 同 同 时 或 依 次 履 行 。 如 果 不

44、 同 时 符 合 上 述 三 个 条 件 , 则 不 能 将 该 组 合 同 进 行 合 并 ,而 应 以 各 单 项 合 同 进 行 会 计 处 理 。例 如 , 某 建 造 承 包 商 为 承 包 建 造 一 个 冶 炼 厂 而 与 客 户 一 揽 子签 订 了 三 项 建 造 合 同 , 这 三 项 合 同 分 别 是 建 造 一 个 选 矿 车 间 、 一 个 冶 炼 车 间 和 一 个 工 业 污 水 处 理 系 统 。 根 据 合 同 规 定 , 这 三 个 工 程将 由 该 建 造 承 包 商 同 时 施 工 , 并 根 据 整 个 项 目 的 施 工 进 度 办 理 价款 结

45、算 。 根 据 上 述 资 料 分 析 : 由 于 这 三 项 建 造 合 同 是 一 揽 子 签 订的 , 表 明 符 合 条 件 ( 1) ; 对 客 户 而 言 , 只 有 这 三 项 合 同 全 部 完 工 交 付 使 用 时 , 该 冶 炼 厂 才 能 投 料 生 产 , 发 挥 效 益 。 对 建 造 承 包 商 而 言 , 这 三 项 合 同 的 各 自 完 工 进 度 , 直 接 关 系 到 整 个 建 设 项 目 的 完 工 进度 和 价 款 结 算 , 由 于 在 同 一 施 工 地 点 同 时 施 工 , 建 造 承 包 商 对 工 程 施 工 人 员 和 工 程 用 料

46、 实 行 统 一 管 理 。 因 此 , 该 组 合 同 密 切 相 关 , 已 10 企 业 会 计 准 则 精 要 讲 解构 成 一 项 综 合 利 润 率 工 程 项 目 , 表 明 符 合 条 件 (2 ) ; 该 组 合 同 同 时履行 , 表 明 符 合 条 件 (3 ) 。 因 此 , 这 三 项 建 造 合 同 符 合 合 同 合 并 的三 个 条 件 , 该 建 造 承 包 商 应 将 该 组 合 同 合 并 为 一 个 合 同 进 行 会 计处 理 , 统 一 核 算 该 组 合 同 的 损 益 。( 三 ) 会 计 科 目 的 设 置企业 应 真 实 、 准 确 、 及

47、时 、 系 统 地 核 算 和 反 映 实 施 建 造 合 同 所 发 生 的 各 项 经 济 业 务 。 应 根 据 实 施 建 造 合 同 所 发 生 的 经 济 业 务 , 准 确 、 及 时 地 登 记 合 同 发 生 的 实 际 成 本 、 已 办 理 结 算 的 工 程 价 款 和 实 际 已 收 取 的 工 程 价 款 , 并 根 据 工 程 施 工 进 展 情 况 , 准 确 地 确 定 合 同 完 工 进 度 , 计 量 和 确 认 当 期 的 合 同 收 入 和 费 用 。 如 果 建 造 合 同预 计 发 生 亏 损 , 应 计 提 损 失 准 备 。 对 于 上 述 会

48、 计 事 项 , 企 业 可 设 置 下 列 会 计 科 目 进 行 账 务 处 理 :1. 设 置 “工 程 施 工” 科 目 ( 建 筑 安 装 企 业 使 用 ) 或 “生 产 成 本” 科目 ( 船 舶 等 制 造 企 业 使 用 ) , 核 算 实 际 发 生 的 合 同 成 本 和 合 同 毛利 。 实 际 发 生 的 合 同 成 本 和 确 认 的 合 同 毛 利 记 入 本 科 目 的 借 方 , 确 认 的 合 同 亏 损 记 入 本 科 目 的 贷 方 , 合 同 完 成 后 , 本 科 目 与 “工 程 结 算” 科 目 对 冲 后 结 平 。 本 科 目 应 按 会 计

49、 核 算 对 象 设 置 明 细 科 目 。2. 设 置 “工 程 结 算” 科 目 , 核 算 根 据 合 同 完 工 进 度 已 向 客 户 开 出工 程 价 款 结 算 账 单 办 理 结 算 的 价 款 。 本 科 目 是 “工 程 施 工 ”或 “生 产 成 本” 科 目 的 备 抵 科 目 , 已 向 客 户 开 出 工 程 价 款 结 算 账 单 办理 结 算 的 款 项 记 入 本 科 目 的 贷 方 , 合 同 完 成 后 , 本 科 目 与 “ 工 程 施 工” 或 “生 产 成 本 ”科 目 对 冲 后 结 平 。 本 科 目 应 和 “ 工 程 施 工 ”对 应 设 置 明 细 科 目 。3. 设 置 “ 存 货 跌 价 准 备 ”科 目 , 核 算 建 造 合 同 计 提 的 损 失 准 备 。 在 建 合 同 计 提 的 损 失 准 备 , 记 入 “ 管 理 费 用 计 提 的 存 货 跌 价 准 备” 借 方 和 本