1、对新旧无形资产准则变化的探讨譬对新旧无形资产准则变化的探讨摘要从新旧无形资产准则对比入手,较为详细地分析新旧无形资产准则的变化.通过对企业研究开发项目中开发阶段支出资本化计量的分析可以知道,无形资产准则还存在一些问题,有待进一步改进.关键词会计准则;无形资产;变化;建议一.无形资产定义和范的变化在新会计准则中,有 6 项是对原有准则的修改,同时新增了 22 项具体准则.旧准则规定,无形资产是指企业为生产商品,提供劳务,出租给他人或为管理目的而持有的,没有实物形态的非货币性长期资产.包括可辨认无形资产和不可辨认无形资产.不可辨认无形资产指商誉,但不包括企业自创商誉,外购的商誉按照无形资产核算,要
2、在一定年限内摊销.新准则明确规定无形资产不包括商誉.企业会计准则第 6 号无形资产第三条规定,无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认的非货币性资产.商誉不符合无形资产定义中的可辨认标准,即“ 有够从企业中分离或者划分出来,并能够单独或者与相关合同,资产或负债一起,用于出售,转移,授予许可,租赁或者交换.“对于企业合并所形成的商誉 ,按照企业会计准则第 2O 号企业合并第二十三条的规定,至少应当在每年年度终了进行减值测试,而不用按照一定的年限每年进行摊销.二,无形资产的确认及初始计量的变化(一)规范了研究开发费用的会计处理旧准则对依法申请取得无形资产前发生的研究与开发费用,于发生时确认
3、为当期费用.这一规定虽然比较符合谨慎性原则,但不太符合确认的原则,不利于鼓励企业进行技术创新,不利于正确评价企业的经营业绩.新准则与国际准则接轨,对企业内部研究开发项目的支出,区分研究阶段支出与开发阶段支出,分别进行费用和资本化.对研究阶段的支出予以费用化;对开发阶段的支出, 符合以下条件的应予以资本化,确认为无形资产:(1)从技术上讲,完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性;(2)具有完成该无形资产并使用或出售的意图;(3)无形资产产生未来经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场;无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性 ;(4)有足够的技术,
4、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产;(5)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量.(二)取消了旧准则中 “企业为首次发行股票而投入的无形资产,应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值“的规定旧准则在制定过程中,鉴于证券监督管理委员会等相关方面的意见,作出了“企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产,应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值“的规定,但在实际运行中 ,这一规定很容易绕道规避,很多企业用无形资产投资,而有些无形资产原来就没有账,引发了评估价人账的问题,根本不符合客观实际.新准则取消了这一规定,企业会计准则第6 号一一无形资产
5、第十四条规定投资者投入的无形资产,应当按照投资合同或协议约定的价值作为成本,但合同或协议约定价值不公允的除外.我国之所以以合同价或协议价作为投入无形资产的入账价值,是因为我国还未形成无形资产交易的活跃市场,无法按公允价值来反映无形资产的真实价值,是以相关性来取缔可靠性,充分体现了会计政策制定方面的稳健性原则.(三)增加了借款费用的处理旧准则对企业以赊购方式取得无形资产的折现和利息问题不予考虑,以总额入账.新准就购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,无形资产的成本以购买价格的现值为基础确定.实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额,除按照企业会计准则第 17 号借款费
6、用应予以资本化的以外,应当在信用期间计入当期损益.三,无形资产后续计量方面的变化(一)无形资产摊销的变化及增加使用寿命不确定无形资产的相关规定旧准则规定无形资产采用直线法摊销,自取得当月起在确定的期限内(摊销年限为预计使用年限,合同规定的受益年限或法律规定有效年限三者中较短者,如果合同没有规定受益年限,法律也没有规定有效年限的,摊销年限不应超过 l0 年)平均摊销,对残值不予考虑.新准则对此做了修改,规定:在取得无形资产时,应分析判断其使用寿命,使用寿命不确定的无形资产(指无法预见其为企业带来的经济利益年限)不应摊销,应每年都进行减值测试,计提无形资产减值准备.企业应当在每个会计期间对使用寿命
7、不确定的无形资产进行复核,如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的,应当估计其使用寿命,在有限使用寿命内按照能够反映企业预期消耗该项资产所产生的未来经济利益的方式系统合理摊销,无法可靠确定消耗方式的,应当采用直线法摊销.不过,新准则没有明确企业可选用的具体摊销方法.(二)无形资产减值准备不得转回的规定旧准则只规定了无形资产减值准备,新准则增加无形资产减值准备一经计提,以后会计期间不得转回的规定.此条规定将极大地遏制利用资产减值准备粉饰财务报告,调整利润的行为.例:甲企业 2007 年 1 月 1 日内部开发成功可使用的专利技术.账面价值为 100 万元,无法预计该专利为企业带来未来经济利益期限
8、,2009 年末预计可收回金额为 80 万元,预计该专利技术可以继续使用 5 年,该企业按年摊销无形资产,计算 2009 年计提减值准备和 201O 年摊销金额.2009g:内部开发专利技术账面价值 100 万元,使用寿命不确定,不计提摊销,可收回金额为 80 万元,计提减值准备 20 万元.2010:内部开发专利技术确定了可使用年限后需要摊销,摊销额=80 5=16 万元.四,囊 f 准囊对企业产生的影响无形资产准则将对并购企业产生较大影响,企业执行新准则后,企业因合并形成的商誉从无形资产中分出,商誉至少应当在每年年度终了进行减值测试,而不用按一定的年限每年进行摊销.如果合并企业效益不错,商
9、誉没有减值,将增加企业的当期利润本准则对高薪技术企业也产生较大影响,并对研发支出符合条件身争资本化计量也提出新的挑战.首先,把企业内部研发活动划分为研究与开发两个阶段,实际操作中缺乏标准,很难准确划分界限.其次,高新技术企业由于研究开发费用较大,执行新准则后由于内部研究开发项目开发阶段的支出,符合五个条件予以资本化,这些条件在实务操作中,具有主观性,缺乏客观性.因为技术上的可行性只有在开发阶段的后期才能确定,而后期费用远远小于前期费用,这对技术上达到可行性之后的开发费用予以资本化,就不能客观反映无形资产的实际成本,同时虚减企业当期利润,从而为这些企业利用开发费用资本化政策进行盈亏管理提供了空间
10、.再次,企业利用无标准的划分研究与开发两个阶段,也可主观上将研究阶段支出“划入“ 开发阶段予以资本化,导致这些企业的无形资产账面价值将增加,期间费用大大减少,虚增当期利润,造成权益虚增,权益比率虚提高,不能客确反映企业的经营业绩.五,几点建议1,要严格制定研究和开发阶段的标准,以防企业利用费用资本化调整利润.2,在进行减值测试时,一定要有严格的标准和程序,否则可能使其流于形式,难以反映资产的真实价值.3,增设“在建工程无形资产“ 科目,用于归集研发过程中发生的费用,根据制定的标准划分研究与开发阶段费用,再依据新准则准确核算.若研发失败将“在建工程无形资产“转入 “长期待摊费用 “,以避免对当期利润造成巨大影响.参考文献fl】于长春.无形资产会计 L 立信会计出版社.【2】国际会计准则 g38 号无形资产.f3】财政部 .企业会计准则冲国财政经济出版社作者简介霍保卫(1973 一), 女,陕西吴堡县人,大学本科学历,会计师,审计师.现就职于延安市会计结算中心.责任编辑:牛源
