1、编号：时间：2021年x月x日书山有路勤为径，学海无涯苦作舟页码：第54页 共54页第五章 企业所得税及其会计处理企业所得税是对我国境内除外商投资企业和外国企业以外的各类企业，就其取得的生产经营所得和其他所得征收的一种税。第一节 企业所得税概述一、企业所得税的概念和特点（一）企业所得税的概念（二）企业所得税的特点1、以所得税额为课税对象2、应纳税所得额的计算较复杂3、征税以量能负担为原则4、采用按年计征、分期预缴的征收办法。二、纳税义务人及征税对象（一）纳税义务人企业所得税条例规定，凡在我国境内从事生产经营活动，取得生产经营所得和其他所得的企业（不包括外商投资企业和外国企业）和其他经济组织是企
2、业所得税的纳税人。具体包括：国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业以及有生产经营所得和其他所得的其他组织。企业所得税所列举的上述纳税人，一般是指独立核算的企业和组织，它必须同时具备下列三个条件：在银行开设结算账户；独立建立账簿，编制财务会计报表；独立计算盈亏。u 企业全部或部分被个人或其他企业承租经营的：若承租后，未改变被承租企业名称，未变更工商登记、仍以被承租企业名义对外从事生产经营活动的，不论被承租企业与承租方如何分配经营成果，均以被承租人为纳税义务人。若承租后，承租方重新办理工商登记，并以承租方的名义对外从事生产经营活动的，以重新办理工商登记的企业、单位为纳税义务人。（二）征
3、税对象企业所得税以纳税人取得的生产经营所得和其他所得为征税对象。1、征税经营所得指纳税人从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务以及经国务院财税部门确定的其他营利事业取得的收得。2、其他所得是指股息、利息、租金、转让各类资产收益、特许权使用费以及营业外收益等所得。此外，纳税人按照章程规定解散或破产，以及其他原因宣布终止时，其清算终了后的清算所得，也属于企业所得税的征税对象。 属于征税对象的生产经营所得和其他经营所得，既包括纳税人来源于境内的所得，也包括纳税人来源于中国境外的所得。三、税率企业所得税实行33%的比例税率。同时，考虑到我国目前有很多利润低或规模小的企业，实行统一比例税率税负将会增
4、加的实际情况，作为过渡，规定了两档临时性的优惠税率，即对年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下的企业，执行18%的税率，对年应纳税所得额在3万元到10万元（含10万元）的企业，执行27%的税率。四、税收优惠企业所得税的优惠，是指国家根据经济和社会发展的需要，在一定的期限内对特定地区、行业和企业的纳税人应缴纳的企业所得税，给予减征或者免征的一各照顾和鼓励措施。概括起来，企业所得税的法定减免税优惠政策主要有以下内容：1、 高新技术企业的优惠；2、 第三产业的优惠；3、 废弃物利用企业的优惠；4、 老少边穷地区新办企业的优惠；5、 技术转让优惠；6、 遇严重自然灾害企业的优惠；7、 新办劳动就业服务
5、企业优惠；8、 校办企业的优惠；9、 福利工厂的优惠；10、 乡镇企业的优惠；11、 在香港发行股票的九家股份制企业优惠；12、 种植业、养殖业和农林产品的优惠；13、 鼓励企业投资的优惠；14、 转制科研机构享受的所得税优惠；15、 事业单位、社会团体部分收入的优惠；16、 政府性基金（收费）的优惠；17、 高校后勤实体的优惠；18、 福利彩票收入的优惠；19、 老年服务机构的优惠；20、 西部大开发的税收优惠。五、税收征管（一）征收缴纳办法企业所得税实行按年计算，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法。纳税人预缴所得税时，应当按纳税期限的实际数预缴。按实际数预缴有困难的，可以按上一年
6、度应纳税所得额的1/12或1/4，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。预缴方法一经确定，不得随意改变。纳税人应在月份或者季度终了后15日内预缴；年度终了后，汇总纳税的成员企业应在45日内进行纳税申报；就地纳税的企业和汇总纳税的总机构应在次年4月底前进行纳税申报；少缴的所得税税款，应在下一年度内补缴；多预缴的所得税税款，可在下一年度抵缴。（二）纳税地点 企业所得税由纳税人向其所在地主管税务机关缴纳。所在地指纳税人在实际经营管理地。企业登记注册地与实际经营管理地不一致的，以实际经营管理地为申报纳税所在地。国家另有规定的特殊行业，按国家规定执行：1、 铁道部直属运输企业（含所属的工业企业
7、）由铁道部集中缴税；2、 民航总局直属运输企业（除中国国际、中国东方、中国南方航空集团独立缴税外），由民航总局集中缴税。3、 邮电部直属邮电通信企业（含所属工业、供销等其他企业），由邮电部集中缴税。4、 大型企业集团分别以核心企业、独立经济核算的其他成员企业为纳税人；纳税人一律于所在地就地缴纳所得税。第二节 企业所得税的计算一、企业所得税计算的原理（一）税法中的计算原理应纳税所得额，是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目以后的余额。其计算公式为：应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额正确确定应纳税所得额，是计算所得税的关键，是纳税人和征税机关共同关注的焦点。各国税法对此都有明确的规
8、定，其目的主要是为了防止纳税人利用各种手段逃避税款。1、收入1) 生产、经营收入。2) 财产转让收入；3) 利息收入；4) 租赁收入5) 特许权使用费收入6) 股息收入；7) 其他收入，指其他一切收入。2、扣除项目在计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收入有关的成本、费用、税金和损失。1) 成本：即生产、经营成本，是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的各项直接费用和各项间接费用；2) 费用：即纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售费用、管理费用和财务费用；3) 税金： 纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、关税、城市维护建设税、资源税、教育费附加（视同税金）等产品销售
9、税金及附加可以扣除。 纳税人发生的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等（记入管理费用科目）可以扣除。 企业缴纳的增值税属于价内税，故不在扣除之列。4) 损失：指纳税人生产、经营过程中各项营业外支出，已了生的经营亏损和投资损失以及其他损失。（二）会计中的计算原理税前会计利润和应纳税所得额既有联系又有区别。在企业的所得税实务中，虽然计税的直接依据是应纳税所得额，但税前会计利润是确定应纳税所得额的基础，两者之间通过纳税调整事项，形成特定的构稽关系。应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额注：税前会计利润，亦称财务会计利润，是指企业根据财务会计制度的规定计算出来的，列报在利润表上的总
10、收益（或总亏损）。习惯上将其称为“利润总额”。税前会计利润=营业利润+投资净收益+补贴收入+营业外收入净额二、纳税调整事项企业所得税的计税依据是应纳税所得额，纳税人的财务、会计处理与税收规定不一致的，应依照税收规定进行调整，按税收规定允许扣除的金额准予扣除。一般情况下，企业税前会计利润都需要经过纳税调整才会变成应纳税所得额。主要纳税调整事项有：（一）国债利息收入纳税调整纳税人购买国债的利息收入，免纳企业所得税，应调减应纳税所得额。（二）工资薪金纳税调整工资薪金支出包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及其他支出。但不包括职工投资所得的股息、从福利基金中支付的福利支出、雇员调动工作
11、的旅费和安家费、雇员离退休、退职待遇的各项支出、独生子女补贴等。纳税人支付给职工的工资，按照计税工资扣除。计税工资具体标准，由省、自治区、直辖市人民政府在财政部规定的范围内规定，并报财务部备案。从2000年起，财政部规定计税工资的人均月扣除最高限额为800元，个别发达地区可上浮20%。计税工资=该企业年任职及雇用员工平均人数*当地政府规定的人均月计税工资标准*12 实际发放工资低于计税工资的，按实际工资扣除。（三）职工福利费、职工工会经费、职工教育经费纳税调整企业所得税法规定，职工福利费、职工工会经费、职工教育经费分别按照计税工资总额的14%、2%、1.5%计算扣除。纳税人实际发放工资低于计税
12、工资的，应按其实际发放的工资总额分别计算扣除职工的福利费、工会经费和教育经费。（四）利息支出纳税调整1、纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除。2、向非金融机构借款的利息支出，包括纳税人之间相互拆借的利息支出，按照不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。3、纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出不得在税前扣除。（五）业务招待费纳税调整纳税人发生的业务招待费，在规定比例内的，可以扣除，超过规定比例的，不予扣除。级次全年销售（营业）收入净额比率速算增加数11500万元及其以下的502超过1500万元的33万元收入
13、净额是指取得的收入扣除销售折扣、销售退回等各项支出后的收入额，包括主营业务收入和其他业务收入。（六）广告费和业务宣传费的纳税调整1、纳税人每年的广告费支出，不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除；超过部分无限期向以后纳税年度结转。但是 粮食类白酒广告费不得扣除； 3、制药、食品、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等，可在8%以内据实扣除，超过部分无限期向后年度结转； 软件开发、集成电路等高新技术企业，互联网站等，自成立之日起5年内据实扣除，以后按第3条规定扣除。广告费支出须满足下列条件：广告是通过经工商部门批准专门机构制作的；已付费并取得发票；通过一定的
14、媒体传播。 2、业务宣传费，不超过销售（营业）收入5的，可按实扣除。凡不附合广告费条件的，一律视同业务宣传费处理。（七）赞助支出纳税调整1、广告性赞助支出，可参照广告费用的相关规定扣除；非广告性质的赞助支出不得扣除。2、非广告性赞助支出，不得扣除。（八）捐赠支出纳税调整1、纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年应纳税额3%以内的部分，准予扣除，金融、保险企业在1.5%的标准以内可以据实扣除，超过部分不得扣除。所谓公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利性的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠。纳税人直接向受赠人的各项捐赠，不允许扣除。2、通过非营利性
15、的社会团体和国家机关向红十字事业捐赠、老年服务机构捐赠、青少年活动场所的捐赠、农村义务教育的捐赠，可以全额扣除；3、通过中华社会文化发展基金会对国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团和其他民族艺术表演团体的捐赠；对公益性图书馆、博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆、重点文物保护单位的捐赠；对文化行政管理部门所属的非生产经营性的文化馆或群众艺术馆的活动的捐赠、可以10%以前扣除。准予扣除的公益、救济性捐赠计算公式如下：公益救济性捐赠扣除限额=纳税调整前所得*3%（1.5%）课堂练习：例1：某生产企业经税务机关核定，某年度取得产品销售收入700万元，出租房屋取得租金收入50万元，固定资产盘盈
16、18万元，教育费附加返还款4万元，其他收入6万元，计算其全年收入总额。解：收入总额=700+50+18+4+6=778万元例2、某企业有职工1000人，全年发放工资总额1040万元，税法规定的计税工资扣除标准为人均800元/月。计算准予扣除的计税工资总额及多列计税工资数额。解：准予扣除的计税工资总额=800*1000*12=960万元多列计税工资额=1040-960=80万元例3、假定例2中该企业共计提职工福利费、工会经费、职工教育经费182万元，计算税前允许扣除的职工福利费、工会经费、教育经费和多计提数额。解：允许扣除的“三费”=960*15%=168万元多列数额=182-168=14万元例
17、4、某企业向非金融机构借入资金500万元，用于本企业生产经营，合同年利息率为8%，金融机构同类、同期贷款利率为6%，计算允许扣除的利息支出。解：允许扣除的支出=500*6%=30万元例5、某企业全年销售收入1.1亿元，计算其全年应列支的业务招待费用标准。解：扣除标准=1.1亿元*3+3万元例6、某企业全年销售收入总额为1000万元，销售成本600万元，管理费用和财务费用共计200万元，上交增值税30万元，消费税、城市维护建设税和教育费附加共计70万元，通过救灾委员会向灾区捐赠10万元。计算公益、救济性捐赠的扣除限额。解：法定扣除限额=（1000-600-200-70）*3%例7、某国有企业19
18、98年的有关财务资料为：产品销售收入300万元；产品销售成本120万元；产品销售费用10万元；管理费用5万元（其中业务招待费1.5万元）；财务费用3万元；购买某公司公司债券利息收入2.5万元；无形资产开发费用6万元；购买固定资产支出15万元；捐助希望工程10万元；非广告性赞助支出8万元。计算该企业全年应纳的企业所得税税额。（九）折旧、摊销支出纳税调整税法规定采用的折旧、摊销方法与会计处理时采用的折旧、摊销方法不一致时，应当按税法规定的处理方法调整税前会计利润，计算应纳税所得额。固定资产折旧的计算，原则上采取直线折旧法。对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使
19、用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，确需缩短折旧年限或采取加速折旧法的，经当地主管税务机关审核后，逐级上报国家税务总局批准。企事业单位购置的软件达到固定资产标准或无形资产标准的，经批准，其折旧或摊销年限最短可缩短为2年。会计上对无形资产摊销的规定：1、 合同规定，法律未规定的，以合同规定的受益年限为限；2、 合同未规定，法律规定的，以法律规定的受益年限为限；3、 合同法律均规定的，以两者之间的较短为限；4、 合同法律均未规定的，以10年为限。企业自筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除。（十）坏账损失和坏账准备纳税调整纳税人发生的坏账，原则上应按实
20、际发生额据实扣除。经报税务机关批准，也可提取坏账准备金。提取坏账准备金的纳税人发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实际发生的坏账损失，超过已提取的坏账准备的部分，可在发生当期直接扣除；已核销的坏账收回时，应相应增加当期的应纳税所得额。经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5，超过部分应调增应纳税所得额。（十一）罚款、罚金或滞纳金纳税调整纳税人因违反国家法律、法规和规章，被有关部门处以的滞纳金、罚金、以及各项罚款，不得在税前扣除，应调增应纳税所得额。但纳税人因逾期归还银行贷款，银行按规定加收的罚息，不属于行政性罚款，允许在税前扣除。（十二）研
21、究开发费用纳税调整企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，不受比例限制，计入管理费用扣除。对国有、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业发生的技术开发费经上年实际发生额增长达到10%以上（含）的，其当年实际发生的费用除据实扣除外，还可按期实际发生额的50%，直接抵扣当年应纳税所得额。若其实际发生额的50%，如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以抵扣；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。亏损企业发生的研究费用，只能按规定据实列支，不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。纳税人发生的技术开发费用由国家拨付部分，不得抵扣。
22、纳税人向所属的科研机构和高校提供的研发经费，不得抵扣；但向非关联的科研机构和高校提供的研发经费，可全额扣除，当年应纳税所得额不足抵扣的，不得结转下年抵扣。（十三）视同收入纳税调整纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业商品、产品的，按会计制度规定按成本转账，不产生利润，不计入当期损益，但按税法规定，应视同经营收入处理，将该产品的售价与成本的差额计入应纳税所得；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应作为收入处理。纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应参照当时市场价格计算或估定。（十四）权益法下的纳税调整按照会计制度规定，对长期投资采用权
23、益法核算的企业，应在期末按照被投资企业的净利润以及投资比例确认投资收益；但按税法规定，这部分投资收益应于投资企业实际不分得利润或于投资企业宣告分配利润时才计入应税所得，并按有关规定调整企业应纳税额。（十五）关联企业之间业务往来的纳税调整企业与关联企业之间进行业务往来时，应按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用。如果企业与关联企业之间不按照独立企业之间业务往来公平合理地收取或支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，因减少应纳税所得额而少缴的所得税应予补缴。（十六）其他纳税调整事项n 不得扣除的项目1、资本性支出。纳税人购置、建造固定资产，对外投资的支出，不能扣除。2、无形资产受让、开发支
24、出。纳税人购买或自行开发无形资产发生的费用不得直接扣除。无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣除。3、违法经营的罚款、被没收财物的损失。指行政性罚没支出，包括各项税收的滞纳金、罚款和罚金。4、自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分。5、超过国家规定允扣扣除的捐赠范围以外的捐赠，不得扣除。6、各种非广告性赞助支出。广告性赞助支出参照广告费用相关规定扣除。7、纳税人为其他人提供与本身无关的贷款担保等，替别人承担的本息不得扣除。8、销售货物给对方的回扣，不得扣除。成本与可变现净值孰低法：计提跌价： 借：管理费用 贷：存货跌价准备9、纳税人的存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准
25、备金等，不得扣除。短期投资跌价准备金：计提跌价： 借：投资收益短准备 贷：短期投资跌价准备长期投资减值准备金：计提跌价： 借：投资收益长期准备 贷：长期投资减值准备三、应纳税所得额的计算企业应纳税所得额的计算有两种方法：（一）根据企业所得税法规定直接计算应纳税所得额应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额（二）根据税前会计利润间接调整计算应纳税所得额应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额实例：P124四、应纳税所得额（一）应纳税所得额的计算应纳所得税税额的计算公式如下：应纳所得税税额=应纳税所得额*税率（二）亏损弥补企业所得税税法规定，纳税人发生年度亏损的，可能用下一纳税年度的
26、所得弥补，下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期限最长不得超过5年。5年内不论是盈利还是亏损，都作为实际弥补期限连续计算，先亏先补。注意：这里所说的亏损，不是企业财务报表反映的亏损额，而是企业财务报表中的亏损额按税法规定核实调整后的金额。（三）境外所得已纳税额的扣除企业所得税法规定，纳税人来源于中国境外所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照中国税法规定计算的应纳税额。1、已在境外缴纳的所得税税款，是指纳税人来源于中国境外的所得，在境外实际缴纳的所得税税款。不包括减免税或纳税后又得到补偿，以及由他人代为承担的
27、税款。2、但纳税人在已与中国缔结避免双重征税协定的国家，按规定所获得的所得税减免税额，由纳税人提供有关证明，视同已经缴纳所得税进行抵免。对政府性、政治性、世界性经济项目、援建项目的所得税按本规定处理。3、境外所得依照中国规定计算的应纳税额，指纳税人的境外所得，依照企业所得税法的有关规定，扣除为取得该项所得摊计的成本、费用及损失，得出应纳税所得额，乘以相应税率后所计算出来的应纳税额。（四）境内投资所得已纳税额的扣除企业在国内投资、联营而从其他企业取得的税后利润（股息），一般不再征税。倘若涉及地区间所得税适用税率存在差异，则取得的这部分税后利润（股息）在被投资方已缴纳的所得税税款需要在计算本企业应
28、纳所得税时进行调整。企业所得税法规定，如投资方企业所得税税率低于被投资方，不退不已经缴纳的所得税，投资方先将分回的税后投资收益还原为应纳税所得额计入收入总额，然后在计算应纳税所得额时，作免于补税的投资收益；如投资方企业所得税税率高于被投资方，投资方从被投资方分回的税后投资收益应按规定还原为应纳税所得额计入企业收入总额计算缴纳所得税，然后将在被投资企业已缴纳的所得税税额予以扣除。第三节 企业所得税的会计处理（一）财务会计原则和税收法规的区别在于确认收益实现和费用扣减的时间，以及费用的可扣减性。由于财务会计是按照会计制度核算收益、费用、利润、资产、负债等，税法是按照税收法规确认收益、费用、利润、资
29、产、负债等。因此，按财务会计方法计算的利润与按照税法规定计算的应税所得结果不一定相同。所得税会计就是研究如何处理按照会计制度计算的税前会计利润（或亏损）与按照税法计算的应税所得（或亏损）之间差异的会计处理与方法。一、税前会计利润与应纳税所得额的差异（一）永久性差异永久性差异是指在某一会计期间，由于会计制度与税法在计算收益、费用或损失时的口径不同、标准不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异的特征是：它在本期发生，不会在以后各期转回。1、按会计制度规定进行核算时应确认为收益计入税前会计利润，但在计算应纳税所得额时不确认为收益，即不计入应纳税所得额。如国债利息收入。2、按会计制
30、度规定进行核算时不应确认为收益计算税前会计利润，但在计算应纳税所得额时作为收益，需要缴纳所得税。比如会计上不作销售处理，而在税法上作视同销售处理的行为。3、按会计制度规定进行核算时确认为费用或损失计入税前会计利润，但在计算应纳税所得额时不允许扣除，如各种罚款、税收滞纳金等等。4、按会计制度规定进行核算时不确认为费用或损失，但在计算应纳税所得额时则允许扣除。比如：盈利企业的新产品、新技术、新工艺研究开发费用支出，比上年增长达10%及以上，其当年实际发生的开发费用除按规定据实列支外，可再按实际发生额50%扣除。从产生永久性差异的四种情况看，可归纳为两类，一类是作为税前会计利润的收益和费用或损失，但
31、不作为应税所得的收益和费用或损失；另一类是不作为税前会计利润的收益和费用或损失，但作为应税所得的收益和费用或损失。由此产生两种结果，一是税前会计利润大于应税所得（即1、4两种情况）；二是税前会计利润小于应税所得（即2、3两种情况）。在第一种情况下产生的永久性差异不需要交所得税，在第二种情况下产生的永久性差异需要交所得税。（二）时间性差异时间性差异，指税法与会计制度在确认收益，费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异。1、企业获得某项收益，按照会计制度应当确认为当期收益，按税法规定需待以后期间确认为应税所得。如权益法下投资收益的确认。2、企业发生的某项费用或损失，按照会计制
32、度应当确认为当期费用或损失，但按照税法规定需待以后期间从应税所得中扣减。如广告费支出3、企业获得的某项收益，按照会计制度应当于以后期间确认收益，但按照税法规定需讲入当期应税所得。4、企业发生的某项费用，按照会计制度应当于以后期间确认费用或损失，但按照税法规定可以从当期应税所得中扣除。上述1、4项差异，会使本期会计利润大于应税所得，上述2、3项差异，会使本期会计利润小于应税所得。u 所得税会计核算过程中，需要设置两个账户：1、“所得税”账户：核算企业按规定从本期损益中扣除的所得税。其借方发生额反映企业计入本期损益的所得税额，贷方发生额反映转入“本年利润”账户的所得税额，期末结转本年利润后，“所得
33、税”账户无余额。2、“递延税款”账户。核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与应纳税所得额的差额所产生的影响纳税的金额，以及以后各期转销的数额。在会计核算中，企业可以采用应付税款法和纳税影响会计法这两种方法中的一种来进行处理。其中，应付税款法是建立在收付实现制的基础上进行会计处理的，而纳税影响会计处理法是建立在权责发生制的基础上进行会计处理的。二、应付税款法应付税款法是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期的方法。这种方法不单独处理时间性差异对所得税的影响金额，而是将其与本期的永久性差异同样处理，确认为本期所得税费用或抵减本期所得税
34、费用。因此，当期计入损益的所得税费用等于当期按应纳税所得额计算的应交所得税。时间性差异产生的影响所得税的金额，在会计报表中不反映为一项负债或一项资产，仅在会计报表附注中说明其影响。三、纳税影响会计法纳税影响会计法是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的时间性差异影响纳税的金额递延和分配到以后各期的方法。由于永久性差异造成的影响纳税的金额处理同应付税款法，直接计入当期损益，确认为本期所得税费用或抵减本期所得税费用。由于时间性差异影响的所得税金额，则计入递延税款的借方或贷方，同时确认所得税费用或抵减速所得税费用。因此，由于时间性差异影响的所得税金额，包括在利润表的所得税费用内，以及资产负债表中的递
35、延税款余额里。（一）递延法递延法是将本期由于时间性差异而生产的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回原已确认的时间性差异对本期所得税的影响金额。采用递延法时，具体会计处理过程如下：按税前会计利润（即税前会计利润加减发生的永久性差异后的金额，下同）计算的所得税费用，借记“所得税”账户，按照应纳税所得额计算的应交所得税，贷记“应交税金应交所得税”账户，按照企业税前会计利润计算的所得税费用与按照应纳税所得额计算的应交所得税之间的差额，作为递延税款，借记或贷记“递延税款”账户。本期发生的递延税款待以后各期转销时，如为借方余额，应借记“所得税”账户，贷记“递延税款”账户；如为贷方余额，应借记“
36、递延税款”账户，贷记“所得税”账户。期末将“所得税”账户的余额转入“本年利润”账户，结转后“所得税”账户应无余额。（二）债务法债务法是把本期由于时间性差异产生的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回原已确认的时间性差异对期所得税的影响金额，在税率变动或开征新税时，递延税款的余额要按照税率的变动或新征税款进行调整。采用债务法时，具体会计处理过程如下：按税前会计利润（即税前会计利润加减发生的永久性差异后的金额，下同）计算的所得税费用，借记“所得税”账户，按照应纳税所得额计算的应交所得税，贷记“应交税金应交所得税”账户，按照企业税前会计利润计算的所得税费用与按照应纳税所得额计算的应交所得税
37、之间的差额，作为递延税款，借记或贷记“递延税款”账户。本期发生的递延税款待以后各期转销时，如为借方余额，应借记“所得税”账户，贷记“递延税款”账户；如为贷方余额，应借记“递延税款”账户，贷记“所得税”账户。税率变动时，根据税率变动对纳税金额的影响进行调整，借记或贷记“所得税”账户，贷记或借记“递延税款”账户；期末将“所得税”账户的余额转入“本年利润”账户，结转后“所得税”账户应无余额。第三节 企业所得税的会计处理（二）练习：例1、某企业核定的全年计税工资总额为100000元，1997年实际发放的工资总额为120000元。该企业固定资产折旧采用直线法，本年折旧额为50000元，按照税法规定采用双
38、倍余额递减法，本年折旧额为65000元。该企业1997年利润表上反映的税前会计利润为150000元，所得税税率为33%。试分别用应付税款法和纳税影响会计法进行账务处理。例2、假设某企业1998年所得税税率改为30%，本年实现的税前会计利润与1997年度相同，其他资料如例1。试分别用递延法和债务法对该企业1998年进行会计处理。例3、某企业1990年12月25日购入一台设备，原价58000元，预计净残值200元。按税法规定可按年数总和法计提折旧，折旧年限5年；会计上采用直线法计提折旧，折旧年限8年。在其他因素不变的情况下，假设该企业每年实现的税前会计利润为20000元（无其他纳税调整事项），所得
39、税税率为33%，1991年至1998年会计折旧和税收折旧如下表：项目19911992199319941995199619971998会计折旧72257225722572257225722572257225税收折旧19267154131156077073853000要求：根据上述资料，分别用递延法和债务法计算各年的应交所得税、递延税款、本期所得税费用，并编制1991年至1998年的会计分录。n 企业在采用纳税影响会计法，应注意以下几个方面的问题。1、采用债务法时，时间性差异的所得税影响金额按照现行所得税率计算确认，但如果企业已知本期发生的时间性差异在今后转回时的所得税率，则时间性差异可以按照预计
40、今后的所得税率计算其对所得税的影响金额。而采用递延法时，即使已知本期发生的时间性差异在今后转回时的所得税税率，也不按照今后转回的所得税率计算其对所得税的影响金额，仍然按照当期的所得税率计算确认递延税款金额。2、在正常情况下，纳税影响会计法适用于所有的时间性差异，但是，如果一定时期发生可抵减时间性差异，该可抵减时间性差异会产生递延税款借方金额，而该可抵减时间性差异能否在以后的应税所得前扣除，取决于在转回可抵减时间性差异的时期内，有足够的应纳税所得额予以转销可抵减时间性差异的，才能采用纳税影响会计法，将此可抵减时间性差异确认为一项递延借项或一项递延所得税资产，反映在资产负债表上。否则，应视为永久性
41、差异，采用应付税款法进行会计处理。3、采用纳税影响会计法的企业，应当设置“递延税款备查登记簿”，详细记载每项时间性差异的发生的原因、金额、预计转销期限、已转销数额等。第四节 纳税申报表的编制一、企业所得税纳税申报时间企业所得税纳税申报分月（季）度申报和年度申报。按月（季）度纳税申报的应于每月（季）终了后15日内办理纳税申报。年度纳税申报应在年度终了后4个月内办理，申报期限的最后一日如遇法定节假日可以顺延。二、企业所得税月（季）纳税申报应报送的资料：（1）企业所得税月（季）度纳税申报表；（2）财务报表。三、企业所得税年度申报应报送的资料：（1）企业所得税年度纳税申报表或事业单位、社会团体、民办非
42、企业单位企业所得税纳税申报表及附表。 （2）企业财务会计报表及说明，包括资产负债表、利润表、现金流量表、资产减值准备明细表、利润分配表、其他有关附表、会计报表附注等。 （3）外出经营活动税收管理证明和异地完税证明。 （4）经终审国税机关批准的年度涉税事项的批复文件。 （5）国税机关要求报送的其他证件或资料。 纳税人年度内无论盈利、亏损或处于减免税期间，均应按规定办理年度企业所得税申报。第五节 外商投资企业和外国企业所得税及其会计处理一、外商投资企业和外国企业所得税概述（一）外商投资企业和外国企业所得税的概念外商投资企业和外国企业所得税，是对在我国境内的外商投资企业和外国企业的生产、经营所得和其
43、他所得征收的一种税。我国现行的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法是1991年4月9日七届人大四次会议通过，并于同年7月1日正式施行的。（二）纳税义务人及征税对象1、纳税义务人。外商投资企业和外国企业所得税的纳税人，是外商投资企业和外国企业。外商投资企业是指在中国境内设立的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业。外国企业是指在中国境内设立机构、场所、从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得的外国公司、企业和其他经济组织。外国企业在中国境内未设立机构、场所时，根据税法规定，对其取得的来源于中境内的利润、利息、租金、特许权使用费
44、和其他所得，实行源泉控制征税办法，以实际受益人为纳税义务人，以支付单位为代扣代缴义务人。2、征税对象。外商投资企业和外国企业所得税的征税对象，是外商投资企业和外国企业从事生产、经营所得及其他所得。由于我国实行纳税人居住地与所得来源地相结合的税收管辖原则，纳税人可以分为两类：居民纳税人和非居民纳税人。在国我设立的外商投资企业，其总机构设中国境内，是税收上的中国居民，属于我国居民纳税人，负有全面纳税义务，应就来源于我国境内、境外的所得缴纳所得税。外国企业的总机构不在我国境内，是税收上的非中国居民，属我国的非居民纳税人，负有限纳税义务，仅就来源于我国境内的所得缴纳所得税。（三）外商投资企业和外国企业
45、所得税的税率外商投资企业和外国企业所得税法，根据国家对外开放、吸引外资、引进技术的方针政策，在维护国家权益的前提下，实行税负适当从轻的原则，并区别所得的不同形态，采取了不同的比例税率，具体规定如下：1、外商投资企业和在中国境内设立机构、场所的外国企业按企业所得税税率30%，地方所得税税率3%征收所得税，总体税率33%，从2002年1月1日起均属于中央与地方共享税。2、外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有来源于中国境内的利润（股息）、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽然在中国境内设立机构、场所，但其来源于中国境内的上述所得与这些机构、场所的经营没有实际联系的，征收20%的预提所得税。
46、自2000年1月1日起，减按10%税率征收企业所得税。（四）外商投资企业和外国企业所得税的税收优惠1、减低税率。为了实现我国对外开放由沿海向内地推进的战略布局，促进国家重点投资项目发展，对国务院规定的地区和国家重点鼓励的投资项目的外商投资企业和外国企业，规定分两个档次实行减低所得税率。2、限定行业、项目定期减税、免税对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利年度起，第1年和第2年免征企业所得税，第3年至第5年减半征收企业所得税，但是，属于石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源开采项目的，则由国务院另行规定。从事港口码头建设的中外合资经营企业，经营期在15年以上的，经企业申请，所在地
47、的省、自治区、直辖市税务机关批准，从开始获利年度起，第1年至第5年名免征企业所得税，第6年至第10年减半征收企业所得税。3、再投资退税优惠。再投资退还企业所得税的目的，是鼓励外国投资者将其分得的利润再投资于中国境内企业的一项税收优惠措施。4、地方所得税的减免。对鼓励外商投资的行业、项目，省自治区、直辖市人民政府可以根据实际情况决定免征、减速征地方所得税。在地方所得税的减免上，大多数仅限于外商投资企业，而且主要是生产性外商投资企业，也有的地区对外国企业、常驻代表机构给予适当减免；在减免时间上，一般与中央企业所得税同步。5、预提所得税优惠外商投资企业和外国企业所得税的纳税期限：税法规定，外商投资企业和外国企业缴纳所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴。季度终了15日内预缴，年度终了后5个月内汇算清缴，多退少补。外商投资企业和外国企业在中国境
