1、会计法律责任的分析与批判会计一词在英语本身就意味着责任,当会计违法行为频繁发生的时候,追究当事人的会计法律责任也就顺理成章了.“治乱世需用重典“, 本文以会计法律责任对象,研究其特点,批判其不足,且做引玉之砖.一,会计法律责任的广泛性就法律责任的一般定义而言,会计法律责任是指违反会计法律规范所应承担的法律后果.但是,在对会计法律责任的具体理解上,法律界和会计界的思路有所不同.从法律的视角来看,对应于会计法的广义与狭义理解,会计法律责任也有广义和狭义之分.广义的会计法律责任是指单位和个人在生成和提供会计信息的过程中,因为违反会计法律规范所应该承担的法律责任.“会计法律规范 “作为一个广义的概念,
2、不仅包括中华人民共和国会计法以及会计准则,会计制度中的会计行为规范,而且包括其他相关经济法律法规中有关会计事项的规定.因此会计法律责任不仅指中华人民共和国会计法,企业财务会计报告条例本身规定的责任形式,而且包括中华人民共和国公司法 中华人民共和国证券法中关于公司提供虚假财务报告的责任,中华人民共和国税收征收管理法关于纳税人不按规定设置,保管会计账簿以及利用会计资料偷漏税的责任,以及中华人民共和国审计法,中华人民共和国商业银行法,中华人民共和国保险法,中华人民共和国中国人民银行法,中华人民共和国注册会计师法,中华人民共和国银行业监督管理法,中华人民共和国证券投资基金法等法律文件对特定主体或者特定
3、行业的会计违规行为施加的法律责任.从最一般的意义上说,会计法律责任还可以指会计人员或者其他人员利用虚假会计资料进行贪污,挪用等侵吞公司财产的犯罪而应当承担的形式责任.狭义的会计法律责任仅指中华人民共和国会计法,企业财务会计报告条例所规定的法律责任形式.我国的中华人民共和国会计法第六章主要规定了以下四个方面的法律责任:(1)在账簿设置,凭证编制,账目登记,会计政策选择,会计资料保管,会计人员任用,内部控制制度运作等会计基础工作环节上存在的不规范行为;(2)伪造,编造会计凭证,会计账簿,编制虚假财务会计报告,以及授意,指使,强令他人从事上述行为;(3)单位负责人对依法履行职责,抵制违反中华人民共和
4、国会计法规定行为的会计人员进行打击报复的行为;(4) 财政部门或有关行政部门的工作人员渎职,泄露国家秘密或商业机密的行为.会计界在谈到“会计法律责任 “一词时,一般要区别“会计责任 “与“审计责任“,这两个概念在不同的语境中有不同的含义,就法律责任而言,大体上可以对二者做如下表述:会计责任是指依照法律规定负有编制并对外提供财务会计报告义务的主体,就财务会计报告中的瑕疵或者虚假而应该承担的法律责任.按照世界各国公司法的规定,定期编制财务会计报告是公司或者公司董事会的法律义务.如果公司财务会计报告中有瑕疵,或者公司内部管理混乱造成财务会计报告严重失实,或者公司管理层有意进行欺诈而编制虚假财务会计报
5、告,公司以及在财务会计报告上签名的公司董事都必须承?1担法律责任.审计责任是指负有审计公司财务会计报告义务的注册会计师,就审计未能揭示出公司财务会计报告中的不实之处或者企业内部控制制度中的薄弱环节而应当承担的法律责任.许多国家公司法或者会计法都规定,上市公司或者资产规模达到一定标准的公司对外提供的财务会计报告必须经过注册会计师审计.注册会计师由于未遵守审计准则或者专业判断中出现重大错误,而未能发现公司财务会计报告中的问题或者忽略了公司内部控制制度中的缺陷,则注册会计师对于虚假财务会计报告也应该承担相应的法律责任.强调区别“会计责任“ 与“审计责任 “的意义,在于澄清一份虚假,不实或者有瑕疵的财
6、务会计报告中不同责任主体所扮演的角色,从而合理分配各自应该承担的法律责任.但是这似乎又是会计业主管部门的一厢情愿.在国内外“虚假财务会计报告 “名下的诸多案件中,司法审判机关似乎并不区别“会计责任“ 与 “审计责任“,或者基于尽可能解决问题的功利主义的考虑而忽略或者回避这种区别,在相当程度上用审计责任来代替会计责任,这导致了会计界的极大不满.可以说,在会计法律责任问题上,会计界与法律界存在着较大的分歧.不管是广义的还是狭义的会计法律责任,其适用的范围,涉及到的人与事都是非常广泛的.这种法律责任的广泛性是与会计行为的广泛性和基础性这两个特征分不开的.由于会计是对资金运动进行连续,全面,系统地记录
7、和反映的专门手段,它为每一个需要进行资金管理的企业,单位,机构所运用,几乎体现在社会资金运动的每一个环节和每一个角落.作为会计行为最终产品的会计信息,在现代社会的各种决策过程中都发挥着重要作用.因此,为约束会计行为而设置的会计法律责任就成为一种非常具有广泛性的责任形式.二,会计法律责任形式的多样性依照中华人民共和国会计法第六章规定的法律责任仅仅包括行政责任和刑事责任两种形式(其实更准确的说刑事责任的规定主要在?9.中华人民共和国刑法中,中华人民共和国会计法只是以“构成犯罪的 ,依法追究刑事责任“的语汇提及).中华人民共和国公司法,中华人民共和国商业银行法关于会计法律责任的规定也是如此.但是中华
8、人民共和国证券法,中华人民共和国注册会计师法以及最高人民法院的有关的司法解释确认了民事责任在我国会计法律责任体系中的位置.1.行政责任.行政责任是我国会计法律责任的主要形式.行政责任包括行政处分和行政处罚,前者是国家工作人员违反会计行政法律规范所应承担的一种行政法律责任,后者是指特定的行政主体(如财政部门) 基于一般的行政管理职权,对违反行政法上的强制性义务或者扰乱行政管理秩序的行为所实施的一种行政制裁措施.在会计法领域,行政处罚包括警告,罚款,吊销会计从业资格证书等处罚形式.从中华人民共和国会计法的发展过程来看,行政责任的形式经历了一个从以行政处分为主到以行政处罚为主的转变.1985 年,1
9、993 年的两部中华人民共和国会计法规定的行政责任主要是行政处分,行政处罚仅适用于企事业单位利用会计资料进行偷逃税等违法行为.这种以行政处分为主的处罚制度是与当时国有经济占主导地位,会计人员被视为代表国家进行会计监督的状况相适应的.然而随着大量非公有制性质或者混合所有制性质的会计主体的出现,建立在“国家工作人员“ 法律地位基础上的行政处分形式无法适用这些类型企业中的会计人员和单位负责人,造成会计法律责任的规定流于形式.因此行政处罚逐渐成为行政责任的主要形式.1999 年修订的中华人民共和国会计法的“法律责任 “一章在规定了对各种会计违法行为的行政处罚后,仅就行政处分作出了一条简略的补充规定:“
10、属于国家工作人员的,还应当由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分“.2.刑事责任.一般来说,刑事责任作为最具威慑力的制裁形式,只适用于严重违法行为(犯罪行为). 在我国 ,会计信息的失真已经达到了“ 公害 “的地步 ,因此加强刑事责任被认为卜_是治理不规范的会计行为的一项重要举措.长期以来,主要适用于会计人员,单位负责人伪造或者毁损会计资料以进行偷逃税或者贪污,挪用犯罪,给公私财产造成重大损失的情形.在这些情形中,会计违法行为仅仅是法律上规定的“ 偷税罪 “,“贪污罪“,“挪用罪“等经济犯罪的行为构成要件,本身并不构成独立的犯罪行为.l995 年全国人民代表大会常务委员会通过的关于惩治违反公
11、司法犯罪的行为,增加了“提供虚假财务会计报告罪“的罪名 ,标志着我国首次将纯粹的会计违法行为纳入刑法调整的范围.1997 年 1O 月 1 日开始实施的修订后的中华人民共和国刑法,在“妨害对企业,公司管理秩序罪“以及“ 破坏金融管理秩序罪 “等章节中,进一步增加了与会计违法行为有关的罪名,如虚假出资,虚报注册,证券发行中的虚假信息披露,清算过程中的虚假会计记录以及银行等金融机构账外经营的行为等等.1999 年12 月通过的中华人民共和国刑法修正案又增加了“隐匿 ,故意销毁会计资料罪 “,其范围包括财务报表,会计凭证,会计账簿方面的伪造,毁损行为.这样,整个会计流程实际上都置于刑法的调整之下,基
12、本上建立了比较完备的会计刑事法律制度.我国第一个被检察机关提起公诉的上市公司是成都红光实业股份有限公司.因 1997 年发行股票时,采用虚假财务数据欺诈上市,于 1998 年收到中国证券监督管理委员会行政处罚后,四 JIJ 省成都市人民检察院指控该公司犯欺诈发行股票罪,2000 年 1 月 4 日向四川省成都市中级人民法院提起公诉,四川省成都市中级人民法院于 2000 年 12 月 14 日作出一审判决:公司犯有欺诈发行股票罪,判处罚金人民币 100 万元.而来自海南的琼民源则是中国证券市场建立以来第一个被查处的证券欺诈公司.1998 年 11 月 12 日.北京市第一中级人民法院对琼民源一案
13、作出一审判决,原海南民源现代农业发展股份有限公司董事长马玉和被一审判决有期徒刑 3 年,原广西北海市会计师事务所退休干部,海南民源公司聘用会计班文昭被判处有期徒刑 2 年,缓刑 2 年.3.民事责任.会计责任中的民事责任在国外,特别是在英美法系国家中是一个非常引人注目的现象.在我国直到 1996 年最高人民法院就四川省德阳市会计师事务所出具不实的验资报告的法律责任问题表态以前,民事责任或者经济赔偿责任在我国会计法律责任形式体系中的地位并不突出.业界颇有“民事责任落谁家 “的感叹.这与我国传统上将会计法单纯作为国家经济管理法的组成部分的思路有关.随着社会主义市场经济的发展,平等主体之间的会计关系
14、越来越多,例如企业与股东或者大众投资人,债权人之间形成的财务信息披露关系,企业委托,聘请会计专业人士代理记账形成的合同关系等等.在这些平等主体之间的会计关系中,由于会计信息在现代经济生活中的重要性,提供信息一方违反会计法规的行为可能给对方造成巨大的经济损失,要求其承担赔偿责任似乎顺理成章.中华人民共和国注册会计师法第四十二条规定了注册会计师就其违法行为给客户或者其他利害关系人造成的损失承担赔偿责任,首次提出了会计法律责任中的民事责任问题,但是该条款直到最高人民法院就德阳案发出的法函1996156 号后,才获得了广泛的适用性,并引发了针对注册会计师验资行为的诉讼爆炸.1998 年 12 月通过的
15、中华人民共和国证券法,将提供虚假财务资料下的赔偿责任至发行证券的公司以及对此有责任的证券商,律师,资产评估师等中介机构身上.因此,在我国随着会计法律关系性质的多元化,民事责任正在成为会计法律责任的一种重要形式.2002 年 1 月 15 日,最高人民法院下发了关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知显示出审判当局对会计责任中的民事责任也日趋关注.但是我国的民事立法,特别是有关民事侵权行为的立法还很幼稚,民事责任的许多具体问题还缺乏系统法律研究,可以说追究民事责任的路还很长.三,会计违法行为的双重性承担会计法律责任的构成要件之一是有会计违法行为.会计行为的“违法 “往往具有
16、双重性:一是会计行为本身违反了会计核算的法律?3.要求.例如,不按照借贷记账法的规则记者,不及时编制报送财务会计报告,或者违反会计核算如实反映的要求,伪造凭证并据以人账等等;二是会计违法行为同时是其他违法行为的手段,例如偷逃税的主要行为模式就是各种会计违法行为,如伪造凭证,销毁凭证,涂改凭证等;会计人员个人的贪污犯罪也基本是借助于上述会计违法行为进行的.会计违法行为的双重性源于会计行为的基础性.会计是经济管理的一项主要技术手段,同时也是其他相关经济行为的基础.例如,企业的利润分配行为需要利用会计行为的结果利润表中的数据,国家税收也离不开企业的财务会计数据.因此,会计行为的违法往往不单纯是违反一
17、个会计法的问题,同时违反基他相关法律,特别是税法,公司法,证券法,审计法的问题.我国财政部门是会计工作的主管机关,对于会计违法行为的检查和处理当然属于财政部门的权限范围.但是,由于会计违法行为的双重性特点,其他有关的政府机关在处理本部门管辖范围内的违法行为时,也会牵涉到会计违法行为.中华人民共和国会计法第三十三条认可了审计,税务,人民银行(理解上应该包括银行业监管部门),证券监管,保险监管,监察等部门依照有关法律,行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查的权利.同时,由于中华人民共和国会计法第四十九条规定:“ 违反本法规定 ,同时违反其他法律规定的,由有关部门在各自职权范围内依法进
18、行处罚.“ 因此 ,税务部门在进行税务检查时,有权对违反税务管理的会计行为(如不按规定设置会计账簿,不及时报送会计报表等)进行处罚;审计部门在审计监督过程中,也有权追究被审计单位违法国家财税法规,财经纪律的会计行为的法律责任.四,承担会计责任主体的多样性以财务报表形式集中展现的会计信息是一整套会计流程的结果.在这个会计流程中,多个主体参与了会计循环的不同环节,如业务经?d办人,进行会计核算的会计人员,审批重大财务收支的财务负责人以及最后对财务报告签字的法定代表人.当财务报表出现瑕疵或者虚假时,它可能意味着多个环节上的主体需要承担的法律责任.首先,企业,事业单位本身是对外提供财务信息的主体,如果其所提供的财务信息虚假而给股东或者公众投资人,债权人,国家造成损失的,需要承担相应的法律责任.其次,单位负责人或法定代表人,在财务报告上签字的公司董事,应当对本单位的财务会计报告的真实性,完整性负责,因此,当财务报告出现虚假时,他们通常也需要承担个人责任.再次,上述主体以外的其他人员如果积极参与会计违法行为,也需要承担相应的法律责任.例如,业务经办人员提供虚假原始
