1、书山有路勤为径，学海无涯苦作舟。浅谈审计质量价值的实现 浅谈审计质量价值的实现 张文兵 摘要本文试图从系统的基本原理出发对构建审计质量控制体系、审计作业过程控制、人员素质控制以及审计后续工作的控制，从而提高审计工作质量以实现审计价值作一些探讨。 关键词审计质量价值实现 随着我国社会主义市场经济的迅速发展，审计空间发生了较大的变化，给审计带来了更大的压力和挑战。实现审计质量在服务发展中的价值，需要诚信交易与合作，更需要审计人员求真务实、甘于奉献，推动审计事业蓬勃发展。 审计质量是实现审计价值的关键。提高审计质量是一个系统的工程，涉及到审计人员素质和技术、健全的内部监督控制机制、审计准则的规范体系
2、及审计过程的质量控制等一系列环节，因此，对审计质量的控制也必须是系统的、全面的，才能是有效的。本文从系统的原则出发，对审计质量控制和审计质量价值的实现作一些探讨。 一、审计质量是一个系统的概念 1 审计质量同审计的过程与行为相联系，是动态的、系统的。因此，与一般产品质量相比，审计作为一种系统的方法或过程（montgomerysauditing12thedition，johnwiley&sons，inc.1998），对其质量加以评价有一定难度。直到1981年，美国deangelo将审计质量定义为，审计质量是审计师发现并报告公司舞弊的联合概率，即审计质量被区分为专业胜任能力和独立性的联合概率（wa
3、ttsandzimmerman，1981）。近几年，我国将审计质量定义为，审计质量是指审计组织从事各项工作的优劣程度，具体可包括审计工作质量和审计项目质量。无论那一种定义，我们都不难看出审计质量不同于其他产品的质量，它是处在一定环境中，由诸如审计人员素质、审计实施程度和先进的审计方法等多种要素共同作用的结果。 从审计质量的基本含义中，我们也可清晰地看到，系统性是审计质量的一个内在特征，是一个关键因素。任何系统都是一个有机的整体，系统中各要素不是孤立地存在着，每个要素在系统中都处于一定的位置上，起着特定的作用。有一支过硬的审计队伍、有健全的内部监督控制机制、有一套健全完善的法律法规体系和有先进的
4、审计技术方法等，这些保障审计质量的要素都自始至终地、联系地存在于审计这一过程之中，并且只有全面保障各个要素，才能保证审计质量，如果某一要素出现了问题，所导致的可能是审计项目的 2 失败。 二、审计质量控制必须是系统控制 审计组织为使其所承担的工作能够按照审计的基本原则进行，确保审计工作质量，就必须实施质量控制。审计质量控制是审计组织及其人员为实现审计质量目标，按照规定的审计标准进行审计质量管理的有机整体活动。由于审计质量控制是对审计工作各个方面、各个要素和工作全过程的控制，因而审计质量控制具有较强的系统性。系统性是审计质量控制的显著特征，从横向看，系统性表现在审计工作的各个方面；从纵向看，系统
5、性表现在审计质量贯穿审计作业过程的始终。鉴于审计质量控制系统性这一显著特征，必须建立一套系统、全面的控制体系，该体系是审计质量管理的核心和落脚点，是控制论、系统工程论的理论、方法在审计质量管理中的具体应用，是实现审计管理的要求，它的建立必将对审计质量产生深远的影响。 三、影响新时期审计质量的因素及控制 严谨的态度、高尚的道德，是审计质量全面控制的基本保证。从现实审计实践中看，影响审计工作质量的主要因素有人的主观行为、法规制度、审计环境等。审计工作必须建立、健全一套相对完备的审计质量控制体系和管理机制，依据审计质量控制标准，继续加强审计前调查、审计方案制定、审计复核等环节的工作，严格遵守审计程序
6、。审计人员在实 3 施审计时，为保证审计监督的严肃性、有效性，维护法律尊严和社会公正，必须严格按照审计法及相关法律法规的规定，独立行使监督权；在审计过程中要做到客观公正、实事求是，保证审计质量。 1.实行项目审计质量控制，确保审计计划得到真正落实。在不少情况下，现行审计项目的确定随意性大，审前缺乏深入调查和可行性研究，审计计划不紧紧围绕审计工作的总体目标进行编制，审计质量难以保证。首先，要进行项目风险评估和可行性研究，科学确定审计项目，对一些重点项目还应召集有关专家进行讨论。其次，在编制审计计划过程中，要考虑审计计划本身的问题，如项目的全面性、影响程度以及发展趋势等，不片面追求完成审计工作的“
7、量”，而要以“质”取胜。再次，经有关部门审定后，形成年度审计项目计划。要对计划的执行情况进行监督，以确保审计计划得到真正落实。 2.完善审计环境制度建设。首先，要加快建立和完善人才培训制度，提高审计人员业务水平。其次，要加大审计工作宣传力度，提高审计工作的社会认知度。再次，要强化审计人员的继续教育，各级机关部门必须保证经费，积极开展多形式的审计技能培训工作，提倡和鼓励审计人员通过继续教育提高综合业务水平。 四、构建审计质量控制体系 4 审计质量控制措施是指为实现审计目标，规范审计行为而建立的一系列规章制度和相应的技术方法等，它是对审计实施过程的一种行为控制。采用的一般方法主要是事中控制，即在作
8、业过程中随时检查发现问题，及时采取措施制止和纠正，在事中控制的同时也结合采用一些事后检查和事前计划等方法。由于审计质量控制的系统性，也需要考虑控制主体的作用，因此也结合了对审计人员素质的控制等。 （一）对审计人员素质的控制 无论是国家审计人员还是社会审计人员必须坚持独立性原则。对各种问题的处理必须依据客观事实，而不能带有任何偏见。因此审计组织应建立保证审计人员独立性的法律规定，并对审计人员的独立性，随时予以监督。审计人员应定期汇报自己在工作中是否遵循独立性原则的情况，以及在被审计单位有无应予回避的人际关系；审计组织应与被审计单位保持关系，定期检查审计人员有无损害本组织独立性的情况。审计人员必须
9、经过严格的专业培训，掌握充分的专业知识和技能，并精通所承担的工作。审计组织应建立严格的专业培训和继续教育制度，不断提高审计人员的政治与业务素质和职业道德，保证全员随时掌握与更新履行其职责应具备的知识、技能并不断提高熟练程度；应建立严格的聘用制度，保证聘用的人员都能胜任工作；还应建立科学的、严格的、与淘汰相结合的晋升制度，通过有效的竞争上岗、项目 5 招投标、整合内部资源降低审计成本（即对审计人员实行统一指挥，集中调配）等方式，优胜劣汰，以保证各阶层的审计人员都能安其位、胜其任、展其能、出其绩。 在对审计人员各种素质进行控制的同时，审计组织应设立咨询部门，为审计人员提供当前业务技术发展的信息和有
10、关资料，比如会计、审计、经济方面国内外专家的评论，有关新颁布的法规制度，指导工作的最新手册等。审计人员在实际工作中遇到难以解决的技术问题，应能得到权威专家的指导。 （二）对审计作业过程的控制 1.搞好审前调查工作，是审计质量控制的前提审前调查是确定审计工作重点内容、范围、选择审计方法和步骤、制定审计实施方案的必备环节，是审计质量的审前控制。要想提高审计质量，开展审前调查是必不可少的一项工作内容。当前，有些审计人员对于年年审或经常审的项目不愿做审前调查或做了调查也只是蜻蜓点水，对已经发生变化的审计项目仍按照以往的经验对待，没有用发展的思路认真对待审前调查，容易造成审计方案简单、重点不突出、针对性
11、差等问题，直接影响到审计的深度、效率和效果，也关系到责任和风险。因此在每次审计开始前认真熟悉项目的基本情况，了解被审计单位的经济性质、管理体制、机构设置及财政财务隶属关系等，了解相关的内部控制执行情况及 6 会计政策选用等一系列需要调查了解的情况，对所掌握的内容进行认真、细致的分析，找出审计的着重点，做到科学、合理，全面考虑，减少随意性。同时，应收集相关的审计法规文件，强化专业知识，采用可行的审计技能，使审计工作做到有的放矢。因此，只有把审前调查作为审计阶段的一个重要环节认真抓好，才能编制出行之有效的审计实施方案，确保高质量地实现审计目标。 五、与时俱进，提高审计工作质量 解放思想，转变思路，
12、不断研究新问题，强化开拓创新和服务大局意识。在审计工作中，坚持与时俱进、开拓创新，是履行审计职责、推进依法治国、促进社会主义市场经济体制不断完善和经济秩序不断好转的重要保证。对于普遍性、倾向性的问题要进行深入调查研究，提出具有针对性的建议，为决策提供审计服务。 1.把握审计重点，找准审计工作切入点，实行审计三个并重。第一，核查与分析研究并重。把分析研究贯穿到审计工作全过程，把握总体情况，反映突出问题，注意研究审计中一些带有规律性的问题，从体制上提出解决和预防措施。第二，真实合法审计与效益审计并重。效益审计是审计工作发展方向，是现代审计的主流，各级审计机关要逐步开展效益审计，坚持真实性、合法性审
13、计与效益审计有机结合，从实际出发循序渐进，探索效益审计的新路子。第三，审计与 7 审计调查并重。运用审计调查手段，有利于提升审计成果质量，特别是在对审计工作的要求不断提高而当前财务审计力量普遍不足的情况下，搞好事前调查是改进审计工作的重要途径。 2.改进审计方法，明确总体目标，努力推进审计工作的法制化、规范化、科学化进程。一是要加强审计计划管理，明确目标、突出重点，增强科学性，做到任务分布、力量组织、时间进度科学合理。二是认真制定审计方案。三是充分运用审计成果，提高审计水平。以提升审计成果质量为核心，逐步建立和完善科学的质量控制体系，全面提高审计工作水平。 3.认清新时期舞弊审计在审计工作中的
14、作用 充分认识新时期舞弊审计也是审计的重要内容。新时期，舞弊行为人一般为达到非法侵占社会利益等目的，采用极为隐蔽的非法手段，披露虚假会计信息以掩盖非法经济活动，而这些行为往往又是利用某种行政权力或垄断地位形成的。在现实生活中舞弊与违规是“孪生子”，直接引起了审计舞弊的巨大社会需求。审计机关必须从反舞弊的角度扩展审计职责，以满足社会公众的期望。当前，在会计信息大量失真的情况下，我国审计部门应加强舞弊审计，在揭露和打击经济领域中的贪污、盗窃、伪造财务报告、篡改会计记录等舞弊行为等方面发挥应有作用。 8 采取有效措施强化新时期舞弊审计。首先，审计人员要有洞察舞弊行为的能力。随着经济的发展、经济关系的
15、复杂和科学技术的进步，各种舞弊的行为、手段、方式也日趋狡猾、隐蔽、多样化。审计人员的素质与审计效应往往成正比。面对被审单位的当事人或者负责人的撒谎，不提供账册和拖延提供账册、资料，不提供上级批复有关文件，推卸责任，找各种理由与审计人员争执、辩论等，审计人员所持的坚定而明朗的态度就成为决定审计成果质量的关键。其次，审计人员要具备较强的分析判断能力。虽然在实施舞弊和利益转化阶段，舞弊行为都是秘密且经过粉饰的，但无论怎样掩饰都会留下痕迹，及时发现粉饰掩盖环节是审计人员揭露舞弊的突破口。再次，审计人员除应具备丰富的财务会计专业知识和较强的文字表达能力外，还应积极研究和探索舞弊审计的技术与方法。舞弊审计
16、最重要的一点就是要追查到底直至揭露，这就需要审计人员掌握较强的反舞弊审计技术与方法，对各种舞弊行为进行深入剖析，不断提高审计技巧。 六、实现审计在服务发展中的质量价值 坚持严格执行与热情服务相结合。建立健全客观公正、廉洁高效的审批监督机制，推动服务工作的法制化。严格的监督执法，可以及时发现并纠正财经领域的违纪违法问题，减少因财经纪律执行不严、财务管理不当而造成的国有资产流失，从而维护社会主义市场经济秩序，促进廉政建设，为 9 国民经济健康发展保驾护航。为经济发展提供条件，促进财政资金使用效益提高，使国有资产保值增值。从这个意义上讲，监督也是一种服务。审计部门只有增强大局意识，主动参与，加强服务
17、，为企事业单位出谋献策，为政府和企业当好参谋，才能受到重视并得到社会各方面的支持和配合，从而使监督措施落到实处。 坚持优质监督与高效服务相结合。要建立、健全审计质量控制体系，实现服务工作的规范化。依法维护国家法律法规的权威性，推动政府、企业行为的公开透明，是审计法赋予审计机关的职责，是审计机关服务经济建设的主要手段。长期以来，我们虽然在审计监督方面积累了许多宝贵经验，但仍然存在质量意识不高、综合能力不强、知识结构单一、技术方法比较落后等问题，亟待解决。 坚持政府审计和内部审计、社会审计相结合。建立、健全政府领导、部门联动、社会参与的审计工作机制，推动审计工作科学化。审计工作是一项社会性很强的工
18、作，又是经济生活的一个重要组成部分，审计监督涉及各企事业单位、政府部门以及社会经济生活的各个层面。必须抓住审计监督工作的主线，促使各级政府认真贯彻审计法，落实审计工作的领导责任。促使各级部门发挥内部审计的作用，依法加强财务管理和审计监督，进而促使企事业单位落实其规范财务管理的责任。要完善审计网络体系，促使审计监督在建立诚信经济秩序中发挥应有的作用。 3、通过活动，使学生养成博览群书的好习惯。b比率分析法和比较分析法不能测算出各因素的影响程度。c采用约当产量比例法，分配原材料费用与分配加工费用所用的完工率都是一致的。c采用直接分配法分配辅助生产费用时，应考虑各辅助生产车间之间相互提供产品或劳务的
19、情况。错c产品的实际生产成本包括废品损失和停工损失。c成本报表是对外报告的会计报表。10 c成本分析的首要程序是发现问题、分析原因。c成本会计的对象是指成本核算。c成本计算的辅助方法一般应与基本方法结合使用而不单独使用。c成本计算方法中的最基本的方法是分步法。xd当车间生产多种产品时，“废品损失”、“停工损失”的借方余额，月末均直接记入该产品的产品成本中。d定额法是为了简化成本计算而采用的一种成本计算方法。f“废品损失”账户月末没有余额。f废品损失是指在生产过程中发现和入库后发现的不可修复废品的生产成本和可修复废品的修复费用。f分步法的一个重要特点是各步骤之间要进行成本结转。（）g各月末在产品
20、数量变化不大的产品，可不计算月末在产品成本。错g工资费用就是成本项目。（）g归集在基本生产车间的制造费用最后均应分配计入产品成本中。对j计算计时工资费用，应以考勤记录中的工作时间记录为依据。（）j简化的分批法就是不计算在产品成本的分批法。（）j简化分批法是不分批计算在产品成本的方法。对j加班加点工资既可能是直接计人费用，又可能是间接计人费用。j接生产工艺过程的特点，工业企业的生产可分为大量生产、成批生产和单件生产三种，xk可修复废品是指技术上可以修复使用的废品。错k可修复废品是指经过修理可以使用，而不管修复费用在经济上是否合算的废品。p品种法只适用于大量大批的单步骤生产的企业。q企业的制造费用
21、一定要通过“制造费用”科目核算。q企业职工的医药费、医务部门、职工浴室等部门职工的工资，均应通过“应付工资”科目核算。s生产车间耗用的材料，全部计入“直接材料”成本项目。s适应生产特点和管理要求，采用适当的成本计算方法，是成本核算的基础工作。（）w完工产品费用等于月初在产品费用加本月生产费用减月末在产品费用。对y“预提费用”可能出现借方余额，其性质属于资产，实际上是待摊费用。对y引起资产和负债同时减少的支出是费用性支出。xy以应付票据去偿付购买材料的费用，是成本性支出。xy原材料分工序一次投入与原材料在每道工序陆续投入，其完工率的计算方法是完全一致的。y运用连环替代法进行分析，即使随意改变各构
22、成因素的替换顺序，各因素的影响结果加总后仍等于指标的总差异，因此更换各因索替换顺序，不会影响分析的结果。（）z在产品品种规格繁多的情况下，应该采用分类法计算产品成本。对z直接生产费用就是直接计人费用。xz逐步结转分步法也称为计列半成品分步法。a按年度计划分配率分配制造费用，“制造费用”账户月末（可能有月末余额/可能有借方余额/可能有贷方余额/可能无月末余额）。a按年度计划分配率分配制造费用的方法适用于（季节性生产企业） 11 c成本分析的首要程序是发现问题、分析原因。c成本会计的对象是指成本核算。c成本计算的辅助方法一般应与基本方法结合使用而不单独使用。c成本计算方法中的最基本的方法是分步法。
23、xd当车间生产多种产品时，“废品损失”、“停工损失”的借方余额，月末均直接记入该产品的产品成本中。d定额法是为了简化成本计算而采用的一种成本计算方法。f“废品损失”账户月末没有余额。f废品损失是指在生产过程中发现和入库后发现的不可修复废品的生产成本和可修复废品的修复费用。f分步法的一个重要特点是各步骤之间要进行成本结转。（）g各月末在产品数量变化不大的产品，可不计算月末在产品成本。错g工资费用就是成本项目。（）g归集在基本生产车间的制造费用最后均应分配计入产品成本中。对j计算计时工资费用，应以考勤记录中的工作时间记录为依据。（）j简化的分批法就是不计算在产品成本的分批法。（）j简化分批法是不分
24、批计算在产品成本的方法。对j加班加点工资既可能是直接计人费用，又可能是间接计人费用。j接生产工艺过程的特点，工业企业的生产可分为大量生产、成批生产和单件生产三种，xk可修复废品是指技术上可以修复使用的废品。错k可修复废品是指经过修理可以使用，而不管修复费用在经济上是否合算的废品。p品种法只适用于大量大批的单步骤生产的企业。q企业的制造费用一定要通过“制造费用”科目核算。q企业职工的医药费、医务部门、职工浴室等部门职工的工资，均应通过“应付工资”科目核算。s生产车间耗用的材料，全部计入“直接材料”成本项目。s适应生产特点和管理要求，采用适当的成本计算方法，是成本核算的基础工作。（）w完工产品费用
25、等于月初在产品费用加本月生产费用减月末在产品费用。对y“预提费用”可能出现借方余额，其性质属于资产，实际上是待摊费用。对y引起资产和负债同时减少的支出是费用性支出。xy以应付票据去偿付购买材料的费用，是成本性支出。xy原材料分工序一次投入与原材料在每道工序陆续投入，其完工率的计算方法是完全一致的。y运用连环替代法进行分析，即使随意改变各构成因素的替换顺序，各因素的影响结果加总后仍等于指标的总差异，因此更换各因索替换顺序，不会影响分析的结果。（）z在产品品种规格繁多的情况下，应该采用分类法计算产品成本。对z直接生产费用就是直接计人费用。xz逐步结转分步法也称为计列半成品分步法。a按年度计划分配率分配制造费用，“制造费用”账户月末（可能有月末余额/可能有借方余额/可能有贷方余额/可能无月末余额）。a按年度计划分配率分配制造费用的方法适用于（季节性生产企业） 11 第 14 页 共 14 页
