1、第一讲 税收筹划基础知识,第一节 什么是税收筹划 一、税收筹划的概念税收筹划是指纳税人为了实现利益最大化，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，对尚未发生或已经发生的应税行为进行的各种巧妙安排。税收筹划一般应具备“三性”：合法性、筹划性和目的性。二、税收筹划与偷、欠、抗、骗税的本质区别（一）偷税、偷税罪（二）欠税、欠税罪（三）抗税、抗税罪（四）骗税、骗税罪（五）逃税（六）漏税三、税收筹划的意义（一）维护纳税人的合法权利（二）促进国家税收政策目标的实现（三）促进纳税人依法纳税（四）促进税制的不断完善,四、税收筹划产生的客观条件（一）地区税收优惠的制定，往往会成为纳税人进行税收筹
2、划的“天堂”。（二）联营企业的税收待遇不同，给纳税人利用关联业务转移税负带来机会。（三）名义税负过高。（四）税法细则在内容上的具体、详细，为税收筹划创造了条件。（五）课税对象的重叠和交叉，使纳税人可以左右逢源，寻找最佳课税对象。（六）不同经济业务的税收待遇不同，激发纳税人“变通”业务以降低税负。（七）征收方法上的漏洞也为税收筹划提供了契机。五、税收筹划的原则（一）不违法原则（二）保护性原则（三）时效性原则（四）整体综合性原则六、税收筹划的特点（一）合法性（二）筹划性（三）目的性（四）符合政府的政策导向（五）普遍性（六）多变性（七）专业性,第二节 税收筹划的基本方法 一、税收筹划的内容税收筹划的
3、基本内容是指对什么进行筹划。研究税收筹划基本内容的思路和目的是：研究税负分而点分析税负差异点寻求最佳税负点。税收筹划的基本内容概括起来有以下9点：（一）筹划税率1筹划比例税率2筹划累进税率3筹划其他税率（二）筹划税基1税基递延实现2税基均衡实现3税基即期实现4税基最小化（三）筹划税收优惠1筹划减免税2筹划其他税收优惠政策,（四）筹划纳税人（五）筹划不同经济业务的税负结构（六）筹划国际税收管辖权1筹划避免双重征税2筹划跨国纳税人（七）筹划不同国家或地区的税负状况1筹划不同国家或地区的宏观税负2筹划不同国家或地区的税负结构3筹划不同国家或地区的主体税种（八）筹划避免税收违法行为二、税收筹划的基本步
4、骤第一步 熟知税法，归纳相关规定第二步 确立节税目标，建立备选方案第三步 建立数学模型，进行模拟决策（测算）第四步 根据税后净回报，排列选择方案第五步 选择最佳方案第六步 付诸实践，信息反馈,三、税收筹划的基本技术（一）免税技术（二）减税技术（三）税率差异技术（四）分割技术（五）扣除技术（六）抵免扣技术（七）延期纳税技术（八）退税技术,四、税收筹划的基本方法,税收筹划的方法很多，这里主要就避税的基本方法简述如下：（一）价格转让法价格转上亦称转让价格、转让定价。它是指两个或两个以上有经济利益联系的经济实体为共同获取更多利润和更多地满足经济利益的需要，以内部价格进行的销售（转让）活动。这是避税实践
5、中最基本方法。企业（经济实体）之间的经济往来有两种情况：一是没有经济利益联系的企业之间经济往来；二是有经济利益联系的企业之间经济往来。前者在购销活动中不易在价格方面做文章，后者之间会经常发生大量的交易往来，不论是内部定价、还协商定价，都是非常复杂的问题，局外人很难获得定价的真实资料。为确保双方或集团（公司）的最大利润，其价格会有扭曲现象，可能高于或低于成本，甚至根本不考虑成本，这种价格一般称为“非正常交易价格”、“非竞争价格”或“非独立企业价格”。（二）成本（费用）调整法成本（费用）调整法是通过对成本（费用）的合理调整或分配（摊销），抵销收益、减少利润，以达到规避纳税义务的避税方法。成本（费用
6、）调整法适用于各类企业、各种经济实体，在具体运用时，有发出材料、库存材料成本核算计算法、销售商品、库存商品计算法、折旧计算法、费用分配（摊）法以及技术改造运用法等。,（三）筹资法 筹资法即利用筹资技术使企业达到最大获利水平和使税负最轻的方法。筹资是关系企业生存和发展的一项重要理财活动。企业的筹资渠道除了靠自我积累外，可以向银行或金融机构贷款、企业之间拆借、向社会或企业内部发生债券、吸收入股等。债权和股权两种筹资方式在税收待遇上不同，债权的利息可在税前扣除，得到利息免税的优待；便向股东颁发的股利则只能从企业税后留利中分配，从各收筹划角度，利用债权筹划越多越好，但债务过大，增加企业经营风险，因此，
7、企业资本结构决策中要进行筹划。（四）租赁法租赁可以获得双重好处，对租入方（承租方）来说，它可以避免因长期拥有机器设备而增加负担和承担风险，同时，又可以在经营活动中以支付租金的方式冲减企业的利润，减少应纳税额；对出租方来说，不必为如何使用这些设备及利用效果而操心，获得租金收入通常更比经营利润享受较优惠的税收待遇，也是一种减轻税负的行为。（五）低税区避税法低税区包括税率较低、税收优惠政策多、税负较轻的国家和地区。我国的经济特区、国务院批准的经济技术开发区、新技术产业园区等就属于低税区，世界上有些国家或地区，如巴哈马、百慕大、巴拿马、摩纳哥等都属于低税区和自由港（避税港）。,（六）投资法投资是企业永
8、恒的主题，它既是企业诞生的惟一方式，也是企业得以存续和发展的最重要手段。对投资主体来说，投资的主要目的就是盈利。由于现代税收制度的发展，对盈利的关注应充分考虑各种税收因素。在投资决策中，税收筹划日益成为重要的内容。在长期投资决策中，分析和评价备选方案优劣的专门方法很多，大体上分为以下两大类：一类是考虑货币时间价值来决定方案取舍的，叫“贴现方法”，亦称“动态评价方法”。它将各期现金流入量和现金流出量通过换算，统一在相同的时间基础是进行比较，以决定备选方案取舍或优劣的方法。主要包括：净现值法、现值指数法、内含报酬率法。另一类是决定方案取舍不考虑货币时间价值的，叫“非贴现方法”，亦称“静态评价方法”
9、。这类方法的基本点是把不同时期的现金流量看作等效的。主要包括：静态投资回收期法、年均报酬率法等。这类方法由于未考虑货币时间价值，其决策不够科学，结果也较粗略，一般只能起辅助作用。在长期投资决策时，我们需要考虑的税收因素主要是指影响这些指标的税收政策。投资者首先要判定其投资项目按照税法规定应缴纳哪些税收，然后根据对相关指标的比较，选择最佳投资方案。,（七）规避平台筹划法在税收筹划中，人们常常把税法规定的若干临界点称之为规避平台。纳税人可以根据需要来应用规避平台。规避平台的基础是临界点，所以其分类的基础依据也是以临界点为标准。临界点可以为税基临界点和优惠临界点两大类。税基临界点的规避平台主要是在税
10、基减小上做文章；而优惠临界点规避平台则多是为了享受优惠待遇。两类临界点决定了规避平台的两大组成部分：一是税基临界点的规避；二是优惠政策临界点的规避。前者主要有起征点、税率跳跃临界点、后者主要有时间临界点、人员临界点、优惠对象临界点等。在实际运用中主要应注意四种规避平台：比例限制。例如，企业所得税税前扣除项目中，对业务招待费、坏账准备、广告费、宣传费、公益救济性捐赠等均规定了一定比例的限制。对此类限制，纳税人应注意加强控制不要超标准，以避免高税负。 2金额限制。如起征点与免征额就属于金额限制，再如，税法规定，纳税人每一纳税年度发生的技术转让净收入在30万元以内的部分免征企业所得税。纳税人可以针对
11、这一规定，在技术转让的同时，提供后续服务，这样可以分期确认收入，比如净收入达到45万元，如果分别在两个年度实现，则可全部享受免征所得税优惠。,3期限限制。如新设立生产经营期10年以上的生产型外商投资企业可以享受“二免三减半）的所得税优惠；弥补亏损期限确定为5年；对个人购买并居住超过一年的普通住宅，销售时免征管业税等等。当这些税法规定与你或你的单位有关时，你一定会设法“用好、用活、用足”。4人娄限制。这主要是针对劳服企业和民政福利企业的硬件要求。税法规定，新办的劳动服务企业当年安置失业、下岗人员达到企业总人数的60%，可享受三年免征所得税优惠；民政福利企业安置的残疾人员占企业生产人员的比例达到3
12、5%可享受所得税减半的优惠，达到50%比例的，可全额免征所得税。纳税人为了享受这些税收优惠，应当努力突破税法规定的人数临界点。,（八）企业组建的税收筹划1企业组织形式的税收筹划（1）股份有限公司与合伙企业的选择目前，许多国家对公司和合伙企业实行不同的纳税规定。公司的营业利润在企业环节课征公司税，税后利润作为股息分配给投资者，投资者还要缴纳一次个人所得税，而合伙企业则不作为公司看待，营业利润不交公司税，只课征各个合伙人分得收益的个人所得税。而面对公司税负重于合伙企业税负的情况，纳税人会作出不组织公司，而办合伙企业（如以个体工商业户的形式设立）的决策。这是法律规定所许可的，以纳税行为未发生之前进行
13、筹划，以求达到了节税的效果。（2）子公司与分公司的选择当一个企业进行国外或外地投资时，它可以在建立常设机构、分公司或了公司之间进行选择。由于一些低税低税地区可能对具有独立法人地位的投资者的利润不征税或只征收较低的税收，并与其它国家、地区广泛签订了税收协定，对分配的税后利润不征或少征预提税。因此，跨国法人常乐于在这些低税国家、地区建立子公司或分公司，用来转移利润，逃避高税国税收。,第二讲 增值税筹划,增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳外，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务销售额，以及进口货物金额计算税款，并实行税款抵扣制度的一种流转税。增值税的税收筹划主要围绕下
14、列税收政策进行：（1）一般纳税人和小规模纳税人的征税规定；（2）增值税兼营行为与混合销售行为的征税规定；（3）民政福利企业关于增值税先征后返的税收优惠政策；（4）融资租赁业务的征税规定；（5）特殊销售方式的征税规定；（6）增值税纳税人销售使用过的固定资产的征税规定；（7）出口货物退（免）税的规定。,税法对一般纳税人和小规模纳税人实行差别待遇。按照国家税法规定，一般纳税人可以使用增值税专用发票，其当期应纳增值税额是当期销项税额抵扣当期进项税额后的差额，当期进项税额不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。而小规模纳税人不能使用增值税专用发票，其当期应纳增值税额等于当期销售额与征收率之间的乘积。判别两类
15、纳税人税负轻重的方法有多种，现采用增值率判别法来说明在不考虑纳税人收入规模的大小、增值税专用发票的使用等情况下，纳税人应如何选择。 假设购进货物与销售货物增值税税率均为17%，简易办法征收率为6%，则有：增值率=（含税销售额 购进金额）/含税销售额一般纳税人应纳税额=含税销售收入*增值率/（1+17%）*17%小规模纳税人应纳税额=含税销售收入/（1+16%）*16%应纳税额无差别平衡点的计算如下：含税销售收入*增值率/（1+17%）*17%=含税销售收入/（ 1+ 6%）*6%增值率=38.96%,但是，纳税人是选择一般纳税人还是小规模纳税人往往由不得人。这是因为：第一、根据增值税暂行条例实
16、施细则第30条的规定，对符合一般纳税人条件，但不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。根据此项规定，纳税人只要具备了一般纳税人认定手续的纳税人资格，否则就不能按小规模纳税人征收率计算税款，而必须按照17%或13%的税率直接计算应纳税额。税法同时又规定，对于不符合一般纳税人条件的单位只能作为小规模纳税人管理，但不办理一般纳税人资格认定手续。第二、企业经营的目标是最大限度地创造出企业价值，这就决定着企业必须扩大生产经营规模，加强财务管理，这就必须要通过扩大销售收入来实现。在这种情况下，即使采用小规模纳税人合算，也必须
17、办理一般纳税人资格。第三、企业产品的性质及客户的要求决定着增值税发票的使用。例如企业生产的布片供应给一般纳税人服装厂作为原材料，客户会要求企业开具增值税发票。在这种情况下，企业选择小规模纳税人将会受到增值税发票使用的制约。即使小规模纳税人到税务机关申请开具6%的增值税发票，服装厂也会因抵扣率太低而拒绝。 尽管纳税人在选择一般纳税人和小规模纳税人认定或纳税方式时会受到上述因素的制约，但仍可以采取合并、分立、新建等方式成功地进行税收筹划。,第二节 小规模纳税人合并的税收筹划,甲、乙两企业均为小规模纳税人，生产纺织机械配件。甲企业年销售额140万元，乙企业年销售额120万元。由于两企业的年销售额均达
18、不到一般纳税人标准，税务机关对甲、乙两企业按简易办法征税，并且不得开具增值税发票，严重影响了甲、乙两企业的生产经营。如果甲、乙两企业共同磋商，将原企业的生产设备作为投资，重新成立一家企业，这样，新设立的企业就可以被认定为一般纳税人，从而较好地解决上述问题。至于是成立合伙企业还是有限责任公司，以及企业成立后的收益分配等问题均可通过双方协商后确定。第三节 以废旧物资为原料企业的税收筹划A市塑料制品厂于2000年10月份开业，经营数月后发现增值税税负率高达12%，其原因在于该厂的原材料废旧塑料主要靠自己收购，由于不能取增值税专用发票，按规定不能抵扣进项税额，因此税负一直高居不下。后来，企业决策层决定
19、不再自己收购，而直接向物资回收部门收购，这样可以根据物资回收单位开具的增值税专用票享受17%的进项税额抵扣。但是，由于回收单位本身需要盈利，塑料制品厂在获得进项税额抵扣的同时，原材料的价格也大增加。税负虽然降低了，但企业的利润并没有增加。如何才能既降低税负，又降低原材料成本呢？,财税200178号关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知给了企业新的启迪。通知规定，从2001年5月1日起，废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税，生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项
20、税额。根据上述政策，如果工厂投资设立一个废旧塑料加收公司，那么不仅回收公司可以享受免征增值税的优惠，工厂仍可根据回收公司开具的发票抵扣进项税额，这样工厂遇到的问题就迎刃而解。经过调查和分析，设立回收公司增加的成本（注册费用、管理成本等）并不高，而且这部分成本基本上属于固定成本，比之节省的税收来说只是个小数目，而且随着公司的生产规模日益扩大，企业的收益会越来越多。于是，公司实施了上述方案，并在较短的时间内扭转了高税负局面。现将公司实施筹划方案前后有关数据对比如下：,（一）实施前：80%的原材料自行收购，20%的原材料从废旧物资经营单位购入。假定前五个月自行收购废旧塑料400吨，每吨2000元，合
21、计80万元，从经营单位购入废旧塑料83.33吨，每吨2400元，合计金额约20万元，允许抵扣的进项税额2万元，其他可以抵扣的进项税额（水电费、修理用配件等）4万元，生产的塑料制品对外销售收入150万元。有关数据计算如下：应纳增值税额=销项税额进项税额 =1500000*17%（20000+40000） =195000（元）税负率=195000/1500000*100% =13%,（二）实施后：假定后五个月公司生产规模与前五个月相同，收回公司以每吨2000元的价格收购废旧塑料483.33吨，以每号2400元（与从其他废旧物资经营单位的销售价相同）的价格销售给塑料制品厂，其他资料不变。有关数据计算
22、如下：回收公司免征增值税。制品厂允许抵免的进项税额=483.33*2400*100%+40000 =155999.20（元）应纳增值税额=销项税额进项税额 =1500000*17%155999.20 =99000.80（元）税负率=99000.80/1500000*100% =6.6%方案实施后比实施前节省增值税额=19500099000.80 =95999.20（元）节省城市维护建设税和教育费附加合计=95999.20*(7%+3%) =9599.92（元）上述筹划方案对于以废旧物资为主要原材料的制造企业普遍适用，例如以废旧纸张为原料的造纸厂，以废金属为原料的金属制品厂等等。在实际操作中，应
23、当注意两点：一是回收公司与制造企业存在关联关系，回收公司必须按照独立企业之间正常售价销售给工厂，而不能一味地为增加工厂的进项税额擅自抬高售价；二是设立回收公司所增加的费用必须小于或远远小于所带来的收益。,第四节 以农产品为原料企业的税收筹划,B市牛奶公司主要生产流程如下：饲养奶牛生产牛奶，将产出的新鲜牛奶再进行加工制作成奶制品，再将奶制品销售给各大商业公司，或直接通过销售网络转销给B市及其他地区的居民。由于奶制品的增值税税率适用17%，进项税额主要有两块：一是向农民个人收购的草料部分可以抵扣10%的进项税额；二是公司水费、电费和修理用配件等按规定可以抵免的进项税额。与销项税额相比，这两部分进项
24、税额微不足道。经过一段时间的运营，公司的增值税税负高达13.4%。为了取得更高的利润，公司除了加强企业管理外，还必须努力把税负降下来。从公司的客观情况来看，税负高的原因在于公司的进项税额太低。因此，公司进行税收筹划的关键在于如何增加进项税。围绕进项税额，公司采取了以下筹划方案：公司将整个生产流程分成饲养场和牛奶制品加工两部分，饲养场和奶制品加工厂均实行独立核算。分开后，饲养场属于农产品生产单位，按规定可以免征增值税，奶制品加工厂从饲养场购入的牛奶可以抵扣10%的进项税额。现将公司实施筹划方案前后有关数据对比如下：（一）实施前：假定2000年度从农民生产者手中购入的草料金额100万元，允许抵扣的
25、进项税额10万元，其他水电费、修理用配件等进项税额8万元，全年奶制品销售收入500万元，则：应纳增值税额=销项税额进项税额 =500*17%（10+8） =8518=67（万元）税负率=67/500*100% =13.4%,实施后：饲料场免征增值税，假定饲料场销售给制品厂的鲜奶售价为350万元，其他资料不变。则：应纳增值税=销项税额进项税额 =500*17%（350*100%+8） =8543 =42（万元）税负率=42/500*100% =8.4%方案实施后比实施前节省增值税额=6742=25（万元）节省城市维护建设税和教育费附加合计=25*(7%+3%)=2.5(万元)上述筹划方案适用于以
26、农业产品为主要原材料的生产企业，农业产品是指种植业、养殖业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品，如果企业不想外购农产品，而是采取自产农产品再加工的一条龙生产方式，就完全可以采取上述筹划方案以达到增加进项税额抵扣，降低营业成本的目的。例如，以农业产品苦瓜为原材料生产的苦瓜茶，以大葱等为原料生产的脱水蔬菜，以各种蔬菜生产的调料等等。需要注意的是，由于农场与工厂存在关联关系，农产品生产单位必须按照独立企业之间正常售价销售给工厂，而不能一味地为增加工厂的进项税额擅自抬高售价，否则，税务机关将依法调整工厂的原材料购进价和进项税额。,第五节 大型设备生产企业分立的税收筹划,大型设备生产企业的一个主
27、要特点是，既销售设备又负责安装，是典型的混合销售行为。企业向购买方收取的价款，包括设备价款和安装费两部分。按照增值税暂行条例实施细则第十三的规定，对以生产经营为主的混合销售行为应当征收增值税，其销售额分别为货物与非应税劳务的销售额的合计。例如 ，某市电梯生产企业，主要生产销售电梯并负责安装及保养和维修。2001年取得含税销售收入936万元，其中安装费约占总收入的20%，保养费、维修费约占收入总额的10%，假设本年度进项税额50万元，应纳税额计算如下：应纳增值税额=销项税额进项税额 =936/（1+17%）*17%50 =13650=86（万元）如果企业投资设立一个独立核算的安装公司，由工厂负责
28、生产销售电梯，安装公司专门负责电梯的安装、保养与维修，那么工厂和安装公司就可以分别纳税，而且由于电梯的进项税额不允许抵扣，对客户而言无需取得增值税发票，这样工厂和安装公司分别开具普通发票对购买方并不产生任何影响。,国税函（1998）390号文件规定，电梯属于增值税货物的范围，但安装运行之后，则与建筑物一道形成不动产。因此，对企业销售电梯（自产的或购进的）并负责安装及保养、维修取得的收入，一并征收增值税；对不从事电梯生产、销售，只从事电梯保养和维修的专业公司对安装运行后的电梯进行的保养、维修取得的收入，征收营业税。按照上述规定，设立电梯安装公司后，应纳税计算如下：电梯生产企业应纳增值税额=销项税
29、额进项税额 =936*（130%）/（1+17%）*17% 50 =95.250 =45.2（万元）安装公司应纳营业税额=936*20%*3%+936*10%*5% =5.62+4.68=10.3 （万元）比方案实施前节省增值税和营业税合计=86（45.2+10.3）=30.5(万元)；节省城市维护建设税和教育费附加3.05万元30.5*(7%+3%).,上述筹划方案一般适用于电梯、机电设备、发电机组等大型设备生产企业，对于这类企业根据需要还可以再分设立核算的运输公司，因为对既销售又负责货物运输的混合销售行为也要按收取的全部价款计算增值税。在实际操作中，还应当注意两点：一是安装公司与制造企业存
30、在关联关系，安装公司必须合理地确定安装费，而不能一味地为降低税负任意抬高安装费降低货物销售额，否则税务机关将有权调整；二是设立安装公司所增加的费用必须小于或远远小于所带来的收益。 值得一提的是，对既生产建材又负责施工的纳税人不能采取上述筹划方案，这是因为，税法规定，从事建筑、修缮、装饰工程作业的纳税人，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所有原材料及其他物资和动力的价款在内。因此，对于建材生产企业来说，设立施工公司只能得不偿失。,第六节 如何降低一般纳税人高税负,（一）按简易办法征收的一般纳税人增值税一般纳税人可能会因购进货物取不到增值税专用发票而导致实际税负过高，对于这类问题，财税字19
31、94004号关于调整农业产品增值税税率和若干项目征免增值税的通知规定，从1994年5月1日起，一般纳税人生产下列货物，可按简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税，并可由其自己开具专用发票：（1）县以下小型水力发电单位生产的电力；（2）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；（3）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰；（4）原料中掺有煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣及其他废渣（不包括高炉水渣）生产的墙体材料；（5）用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品；（6）自来水（财税字1994 0 14号文件补充规定）。生产上列货物的一般纳税人世间，也
32、可不按简易办法而按有关对一般纳税人的规定计算缴纳增值税。一般纳税人生产上列货物所选择的计算缴纳增值税的办法至少三年内不得变更。根据增值税暂行条例的规定，按简易办法计算增值税额，不得抵扣进项税额。,一般纳税人除生产上列货物外还生产其他货物或提供加工、修理修配劳务，并且选择简易办法计算上列货物的应纳税额的，如果无法准确划分不得抵扣的进项税额，应按下列公式计算不得抵扣的进项税额。生产上列货物的一般纳税人，如选择简易办法计算缴纳增值税额，应在专用发票的单价、金额栏填写不含其本身应纳税额的金额，在税率栏填写征收率6%，在税额栏填写其本身应纳的税额。此种专用发票可以作为扣税凭证。对于上述五类产品的生产企业
33、纳税人可以选择简易办法计算增值税，从而降低税负，增加收益。但除上述五类产品外，其他产品生产企业不得按简易办法征税。如果出现税负过高，也可以通过筹划达到降低税负的目的。（二）实行“先征后返”的一般纳税人一些技术含量较高的产品，往往会因附加值过高，而出现“高征低扣”的现象，导致增值税实际税负过高。为了鼓励软件产业和集成电路产业发展，财税（2000）25号文件规定：（1）自2000年6月24日起至2010年底以前，对增值税一般人销售其自行开发生产的软件产品，按17%的法定税率征收增值税后，对其增值税负超过3%的部分实行即征即征退职政策。所退税款由企业用于研究发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应
34、税收入，不予征收企业所得税。,（2）自2000年6月24日起至2010年底以前，对增值税一般纳税人销售其自行生产的集成电路产品（含单晶硅片），按17%的法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过6%的部分实行即征即退政策。所退税款由企业用于研究开发集成电路产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。该项政策优惠力度大，直接降低了增值税税负。“两类”纳税人应积极做好“先征后返”的审核报批工作，充分用足税收优惠政策，从而不断增强企业发展的的劲。（三）一般纳税人工业企业的筹划例如，宏大体育器材厂被税务机关认定为一般纳税人。但由于进项税额较小，增值税税负高居不下。该企业2001年
35、取得含税销售收入327.6万元，全部进项税额22.4万元，则本年度应纳增值税额及税负计算如下：应纳增值税额=327.6/(1+17%)*17%22.4=25.2（万元） 税负率=25.2/327.6/(1+17%)*100%=9%,假如宏大体育器材不申请办理增值税一般纳税人，情况又会怎样呢？增值税暂行条例实施细则第三十条的规定，对符合一般纳税人条件，但不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。应纳增值税额=327.6/(1+17%)*17%0=47.6（万元）税负率=47.6/327.6/(1+17%)*100%=
36、17%由此看来，宏大体育器材厂不申办一般纳税人资格的做法是不可取的。如果宏大体育厂能作为小规模纳税人处理，又会出现另外一种情况：应纳增值税额=327.6/(1+6%)*6%=18.54（万元）比较上述计算结果，第三种情况税负最低。由于体育器材的销售对象多为学校、体委、企事业单位，客户无需取得增值税专用发票。因此，宏大体育器材厂可以分立为两个小型体育器材厂，将生产销售分别在两个各自独立的企业发生，比如一个体育器材厂的销售收入为150万元，另一个体育器材厂的销售收入为177.6万元，这样两个企业就达不到税法规定的工业企业年销售额180万元的标准。从而可以分别按照6%的征收率缴纳增值税。采用上述筹划
37、方案一般要符合下列两个条件；第一，企业生产规模不大，但年销售收入又超过了一般纳税人标准；第二，购买方无需取得增值税专用发票。,（四）一般纳税人商业企业的筹划对于一般纳税人商业（批发或零售）企业，如果满足上述两个条件，也可以采取分立的方式进行筹划，以达到降低税负的目的。假定某物资批发企业，年应纳增值税销售额250万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17%增值税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10%。在这种情况下，企业应纳增值税额为38.25 万元（250*17%250*17%*10%）。如果将该企业分设两个批发企业，各自作为独立核算单位，若一分
38、为二扣的两个单位年销售额（含税）分别为150万元和142.5万元250*（1+17%）150，就符合小规模纳税人的条件，可适用4%的征收率。在这种情况下两个单位只需缴纳增值税11.25万元292.5/(1+4%)*4%。显然，划小核算单位后，作为小规模纳税人，可较一般纳税减轻税负27万元38.2511.25。这里应当指出，对一些小规模纳税人商业企业，有时因会计核算不健全，不能准确提供计税依据，税务机关对其采取核定定额征收的方法。从我国目前税收征管的现状来看，这些小规模纳税人企业或个体工商户确实存在定额不足的普遍现象。一些一般纳税人工业企业常常利用这一点进行“合理”避税。这是不可取的。,例如，X
39、市某私营保健品公司，被税务机关认定为一般纳税人，该企业在全国若干省市均设有销售网点，通过这些销售网点将保健品直接销售给消费者或批发、零售给个体工商户，这些销售点大多作为小规模纳税人管理，由于客观条件的限制，小规模纳税人的定额税收往往与实际经营情况相差较大。该保健品生产企业就以较低的价格销售给这些销售网点，将高额的利润转移至各个销售网点。这样，生产企业既逃避了增值税又逃避了企业所得税。对这类企业，税务机关应依据税收征收管理法关于关联企业购销行为的有关规定对生产企业重新定价，同是应掌握销售网点的购货渠道通过外调或函证的方法，掌握其进货金额，依法查补税款，并加收税收滞纳金和罚款。第七节 运输业混合销
40、售行为的税收筹划税法规定，对提供营业税应税劳务为主的企业发生的混合销售行为，应当征收营业税。但对运输企业既销售货物又负责运输的行为特案规定征收增值税。运输企业既销售货物又负责运输的行为，其价款是合并收取的，其中包括销售货物的价款和运费金额，税法对此不作区分，一律按规定征收增值税。,这些企业无论是作为一般纳税人，还是作为小规模纳税人管理，其增值税税负总是相对偏高。因为“运输业”营业税税率只有3%，其税负相对较低。因此，如果这类运输企业生产经营规模较大，可以分立为销售公司和运输公司两个相对独立的企业，这样就可以达到节税的目的。例如，某运销公司，拥有若干条船只，其经营业务说要是从采石厂购进石料，然后
41、销售给施工企业或基本建设单位。2001年取得含税销售收入1755万元，其中运费约占30%。采石厂依据财税字1994004号文件的规定，按6%的征收率开具增值税专用发票，运销公司以此作为进项税额。本年度购进石料支付价款合计金额1378万元，均取得增值税专用发票。那么：应纳增值税额=销项税额进项税额 =1755/(1+17%)*17%1378/(1+6%)*6% =25578=177（万元）如果运销公司设立一个独立核算的运输公司，则：应纳增值税=销项税额进项税额 =1755*(130%)/（1+17%）*17%1378/（1+6%）*6% =178.578=100.5（万元）应纳营业税=1755*
42、30%*3%=15.80（万元）方案实施后比实施前降低税负60.7万元177（100.5+15.80），作此之餐，还降低了城市维护建设税和教育附加的税费负担。上述运输企业混合销售行为可以进行税收筹划的原因还在于购买石料的施工单位或基础建设单位无需取得增值税发票，因此，对购买方来说，并无任何损失。,第三讲 消费税筹划,消费税是对我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其销售额或销售数量，在特定环节征收的一种税。简单地说，消费税是对特定的消费品和消费行为征收的一种税。按照消费税暂行条例规定，列入征收消费税征税范围的税目共有11个，具体包括；烟、酒及酒精、化妆品、护肤护发品、贵重首
43、饰及珠宝玉石、鞭炮、焰火、汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车、小汽车。消费税税率有比例税率和定额税率两种。比例税率最低为3%，最高为45%。对白酒类产品从2001年5月1日起实行从价定率和从理定额征收相结合，对卷烟类产品从2001年6月1日起实行从价定额与从理定额征收相结合，其他应税消费品除黄酒、啤酒、汽油、柴油实行从量定额征收外，其余均从价定率征收。消费税税负在所有现行开征的所有税种中几乎是最高的，对纳税人来说，开展税收筹划其意义不言而喻。,第一节 外购应税消费品的选择,国税发（1997）84号文件规定，纳税人用已税烟丝等8种应税消费品连续生产应税消费品的，允许扣除已纳消费税款。如果企业购进的已税
44、消费品开具的是普通发票，在换算为不含税的销售额时，应一律采取6%的征收换算。1当纳税人决定外购应税消费品用于连续生产时，应选择生产厂家，而不应是商家。所谓连续生产，是指应税消费品生产出来后直接转入下一生产环节，未经市场流通。因此，允许扣除已。另一方面，同品种的消费品，在同一时期，商家的价格往往高于生产厂家。由此可见，生产厂家是纳税人外购应税消费品的首选渠道，除非厂家的价格扣除已纳消费税款后的余额比商家的价格高。2当小规模纳税人的生产企业向一般纳税人购进应税消费品时，应向对方取得普通发票，以获取更多的消费税抵扣。例如，从某厂家购进应税消费品，支付价税合计100000元，消费税税率30%。若取得普
45、通发票，那么允许抵扣的消费税为：1000001.06*30%=28600.19（元）若取得专用发票，那么允许抵扣的消费税为：1000001.17*30%=25641.03（元）取得普通发票比取得专用发票多抵扣消费税：28300.1925641.03=2659.16（元）该笔业务，对销售方来说，无论是开具何种发票，其应纳增值税和消费税是不变的，对购买方来说，由于小规模纳税人不享受增值税抵扣，所以并不增加增值税税负。很显然，对购买来说，在这里普通发票的“身价”超过了专用发票。,第二节 采取“先销售后包装”方式销售成套消费品税法规定，纳税人将应税消费品与非应税消费品，以及适用税率不同的应税消费品组成
46、套消费品销售的，应根据组合产制品的销售金额按应税消费品的最高税率征税。习惯上，工业企业销售产品，都采取“先销售后包装”的方式进行。按照上述规定，如果改成“先销售后包装”方式，不仅可以大大降低消费税税负，而且增值税税负仍然保持不变。举例说明：某日用化妆品厂，将生产的化妆品、护肤护发品、小工艺品等组成成套消费品销售。每套消费品由下列产品组成：化妆品包括一瓶香水（30元）、一瓶指甲油（10元）、一支口红（15元）；护肤护发品包括两瓶浴液（25元）、一瓶摩丝（8元）、一块香皂（2元）；化妆工具及小工艺品（10元）、闻料包装盒（5元）。化妆品消费税税率为30%，护肤护发品8%。上述价格均不含税。按照习惯
47、做法，将产品包装后再销售给商家，则：每套应纳消费税=（30+10+15+8+2+10+5）*30% =31.5（元）若改变做法，将上述产品先分别销售给商家，再由商家包装后对外销售，则香皂免征消费税（财税2000145号），化妆工具及小工艺品不征消费税：每套应纳消费税=（30+10+15）*30%+（25+8）*8% =16.5+2.64 =19.14（元）每套化妆品节税额=31.519.14=12.36（元）上述操作中，只是换了个包装地点，并将产品分别开具发票，账务上分别核算销售收入即可。 本例还告诉我们一个道理，税法的制定者常常站在堵塞税收漏洞的角度制定出一些看似“不合理”的税收政策，这是可
48、以理解的。但是，往往这些“不合理”的政策，通过适当变通就可以创造出许多的节税机会。类似的例子我们还将列举出很多。,第三节 对不同税率的应税消费品分开核算,税法规定，纳税人兼营不同税率的应税消费品（或非应征消费税货物），应当分别核算不同税率应税消费品的销售额或销售数量，未分别核算的，按最高税率征税。 仍引用上例。若上述产品采取“先销售后包装”方式，在账务上未分别核算其销售额，则税务部门仍按照30%的最高税率对所有产品征收消费税。,第四节 以应税消费品抵债务、入股的筹划,税法规定，纳税人的自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料，投资入股或抵偿债务等方面，应当按照纳税人同类应税消费品的最高销售价
49、作为计税依据，在实际操作中，当纳税人用应税消费品换取货物或者投资入肥肉时，一般是按照双方的协议价或评估价确定的，而协议价往往是市场的干均价。如果按照同类应税消费品的最高销售为计税依据，显然会加重纳税人的负担。由此，我们不难看出，如果采取先销售后入股（换货、抵债），则会少缴消费税，从而达到减轻税负的目的。例：某摩托车生产企业，当月对外销售同型号的摩托车时共有三种价格，以4000元的单价销售50辆，以4500元的单价销售10辆，以4800元的单价销售5辆，当月以20辆同型号的摩托车与甲企业换取原材料。双方按当月的加权平均销售价格确定摩托车的价格，摩托车消费税税率为10%。按税法规定，应纳消费税为4
50、8002010%=9600（元）如果该企业按照当月的加权平均单位将这20辆摩托车销售后，再购买原材料，则：应纳消费税=（400050+450010+48005）（50+10+5）2010% =（200000+45000=24000）652010% =8276.92（元）节税额为：96008276.92=1323.08（元）,第五节递延税的筹划,消费税的递延纳税方法有多种，这里介绍两种常用的方法，希望对读者研究纳税筹划有所启迪。一、在纳税期限内递延缴纳。税法对消费税的纳税期限分别规定为1日、3日、5日、10日或者一个月。纳税人以1个月为一期纳税的，自期满之日起10日内申报纳税：以1日、3日、5日
