1、2012年建筑安装行业中的“6”类合同的涉税风险管控、涉税 “25” 难题处理、BOT和BT项目的财税处理与营业税改增值税的政策解析及其对建筑安装企业的影响” 主讲人：财政部财政科学研究所博士后 肖太寿,第一讲建筑安装行业中的“6”类合同的涉税风险管控,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,(一)劳务报酬发放的节税策略 1、个人与企业签订劳务报酬合同时，最好明确规定，诸如交通费、住宿费、伙食费等最好由企业承担，并单独列示，可以减少个人劳务报酬应纳税所得额。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,2、在合同中明确分次支付劳务报酬，可以使每次的应纳税所得额相对较少，以达到少缴纳税收的目的。根据
2、税法规定，属于一次性劳务收入的，以取得该项收入为一次，属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。由于劳务报酬所得实行20%的比例税率，但对一次收入畸高的，实行加成征收，实际上超过定额部分也是实行超额累进税率。应纳税所得额越大，适用的税率就越高，应纳税额占应纳税所得额的比重就越来越大。因此，在合同中明确规定分次支付劳务报酬，从而分散收入达到节省税款的目的。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,3、在符合税法对“劳务”的界定下，签订用工合同时，可在征得用工单位同意的条件下，来决定是以雇佣关系拿工资薪金，还是以提供劳务形式取得劳务报酬。因为，工资薪金的最低税率是3%、最高税率是45%
3、，而劳务报酬的最低税率为20%、最高税率为40%(在20%的基础上加成100%)。显然工资薪金比劳务报酬节省税款。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,4、利用营业税起征点筹划中华人民共和国营业税暂行条例（中华人民共和国国务院令第540号）第八条第（四）项规定：“学生勤工俭学提供的劳务免营业税。” 关于修改中华人民共和国增值税暂行条例实施细则和中华人民共和国营业税暂行条例实施细则的决定（财政部令第65号） 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部 国家税务总局第52号令）第二十三条 条例第十条所称营业税起征点，是指纳税人营业额合计达到起征点。 营业税起征点的适用范围限于个人。 营业税起
4、征点的幅度规定如下：（一）按期纳税的，为月营业额5000-20000元；（二）按次纳税的，为每次（日）营业额300-500元。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,(二）民工工资的涉税风险控制技巧1、民工工资的涉税风险 民工工资的涉税风险是民工工资的工资表列出的民工工资不可以作为工资成本在税前扣除，作为“工程施工合同成本人工费用”在税前扣除需要符合一定的法律手续。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,(二）民工工资的涉税风险控制技巧2、税收风险控制策略 按照企业会计准则的规定，针对农民工发生的人工费也属于“职工薪酬”，同时要按照劳动合同法的规定，为他们购买社会保险等。但记入“应付职工薪
5、酬”核算的建筑工人的工资薪金应该同时具备以下条件才可以在税前扣除： 该建筑工人与企业有雇佣或任职关系，属于企业的在册员工； 企业与建筑工人签订了劳动合同； 企业按照规定为该建筑工人购买了社会保险； 以工资表形式支付建筑工人的工资薪金，按规定代扣个人所得税。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,(二）民工工资的涉税风险控制技巧2、税收风险控制策略 凡是不同时具备以上四个条件的，均不得列入“应付职工薪酬”核算。一般来说有三种情况： （1）与劳务公司签订劳务派遣合同，向劳务公司支付建筑工人工资薪金，劳务公司向建筑施工企业开具劳务费发票； （2）支付建筑工人劳务报酬时，按照规定代扣劳务报酬的个人所
6、得税，并在主管税务机关代开劳务费发票。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,(二）民工工资的涉税风险控制技巧2、税收风险控制策略（3）工资表进劳务成本需具备以下条件： 企业与每一位民工签订劳务合同或劳务协议； 收集每一位民工签字的身份证复印件； 有每一位民工签字的工资表清单； 按照建筑合同中的工程规模在工程所在地一次性缴纳个人所得税。,一、劳务报酬合同涉税风险防范的签定技巧,5、包工头或项目经理承包工程项目的劳务报酬的涉税风险控制 （1）杜绝包工头或项目经理接触民工工资现金的措施 （2）包工头或项目经理要申报交纳个体工商户承包经营所得的个人所得税，否则只能承包内部化处理：材料费用、机械费用
7、开公司抬头发票进行报销，人工费用按照前面“工资表进劳务成本需具备的条件”进行处理。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,（一）税务局代开租赁发票的涉税风险控制 当前，有不少出租人在出租各种设备和厂房时，往往不承担与租赁有关的税费，为了更好的账务处理，承租人一般会到税务部门去代开发票，但到税务局代开租赁发票存在一定的涉税风险，即企业代替出租人扣缴的租赁业营业税及其他税费不可以在税前扣除，使企业一边承担了代扣税费的成本支付，一边又不可以在税前扣除代替出租人扣缴的各种税费，使企业多缴纳了企业所得税。为了控制以上所述税收风险，出租人与承租人在签定租赁合同时，在合同中必须签定税前租金，而不能签税后租金，
8、然后约定承租人代替出租人缴纳租赁有关的各种税费。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,例如，假设税前租金为A，税后租金为B，到租赁物所在地的地税局去代开发票需要承担的综合税率为R，则简单的等式为B=A (1-R)，A=B/(1-R)。切记在租赁合同中应签定的租金为A=B/(1-R).而不是B=A(1-R).这样的话，企业以A=B/(1-R)进成本入账，就包括了承租人代替出租人扣缴的综合税。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,（二）工程项目之间租用设备的涉税风险控制 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部 国家税务总局地52号令）第十条规定：“除本细则第十一条和第十二条的规定外，负有营业
9、税纳税义务的单位为发生应税行为并收取货币、货物或者其他经济利益的单位，但不包括单位依法不需要办理税务登记的内设机构。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,（二）工程项目之间租用设备的涉税风险控制 根据中华人民共和国发票管理办法第二十条规定，从事经营活动的单位，对外发生经营业务收取款项，收款方应向付款方开具发票。 基于以上规定，建筑集团或公司往往发生把集团的设备在各个项目部之间进行租用，可能收取租金，也可能是免费使用，对此有没有税收风险呢？,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,（二）工程项目之间租用设备的涉税风险控制 工程项目部没有办理税务登记证，所以工程项目之间租用设备的属于单位内部行为，其功
10、能重在服务而不在经营，不属于提供了营业税暂行条例规定的劳务范畴，因此，不需要缴纳营业税。在这种情形下，工程项目部支付给集团的设备租金取得内部资金往来单据列支即可。集团的设备在各个项目部之间免费使用，也没有税收风险。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,（三）建筑设备租赁中的机油费用的涉税处理 总包或分包租用的吊机、挖土机和打钻机所耗的机油费用在实践中，有两种处理方法： 一是把机油费用含在租金里面，则机油费用要申报缴纳营业税和个人所得税（这些租用的建筑设备属于个人所有的情况下）； 二是，总包或分包人在与这些建筑设备所有权人(一般是个人）签订租赁合同时，在合同中明确规定，租用的设备所用的机油由总包
11、或分包人承担。则总包或分包人把机油买来再交给出租设备人使用时，要不要缴纳增值税？有的地方税务局认为需要看成视同销售缴纳增值税和企业所得税。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,1、增值税视同销售的行为增值税暂行条例第四条 下列行为，视同销售货物：将货物交付其他单位或者个人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,1、增值税视同销售的行为将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提
12、供给其他单位或者个体工商户；将自产委托加工或购进的货物分配给股东或投资者；将自产委托加工或购进的货物无偿赠送其他单位、个人,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,2、企业所得税视同销售的行为国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）规定： 第一，企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,2、企业所得税视同销售的行为（1)将资产用于生产、制造、加工另一产品;(2)改变资产形状、结构或性能;(3)改变资产用途(
13、如，自建商品房转为自用或经营);(4)将资产在总机构及其分支机构之间转移;(5)上述两种或两种以上情形的混合;(6)其他不改变资产所有权属的用途。,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,2、企业所得税视同销售的行为企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。(1)用于市场推广或销售;(2)用于交际应酬;(3)用于职工奖励或福利;(4)用于股息分配;(5)用于对外捐赠;(6)其他改变资产所有权属的用途,二、租赁合同涉税风险防范的签定技巧,基于以上规定，在合同中明确规定，租用的设备所用的机油由总包或分包人承担。则总包或分包人把机油买来再交给出
14、租设备人使用的行为肯定不是无偿使用，而是有偿使用，但实质上以提供机油的代价换取出租人更低租金，即机油费用低了一部分租金，是一种非货币性交易行为，但租赁合同中只要不写清楚以机油低租金的字样，则不是以机油费用低了一部分租金的法律含义，则不交纳增值税和企业所得税。,案例分析,北京国家税务局在2009年度企业所得税汇算清缴政策问题解答第二十条规定：“问：非居民企业A在中国取得租金收入，支付人B公司履行代扣代缴义务。在租赁合同中双方约定B公司支付给A公司税后费用9000元，居民企业B在代扣代缴企业所得税时，已将合同约定的不含税收入9000元，换算为含税收入10000元后计算扣缴税款1000元。居民企业B
15、询问其计算扣除租金支出时，是按合同约定的代扣代缴企业所得税后的金额9000元扣除还是按照未代扣前的10000元扣除？,案例分析,答：虽然B公司作为代扣代缴义务人代扣代缴1000元税款后向A公司支付的租金为9000元，但B公司向A公司的实际租金支出为10000元。根据现行企业所得税法第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 ”因此，如B公司发生的此笔租金支出10000元与取得收入有关，准予其在计算应纳税所得额时扣除。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,(一）建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的涉税风
16、险控制 建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的涉税风险是操作不当，施工企业的企业所得税前无法扣除建设方代施工方支付的水电费和扣押的质量保证金。 建设方代施工方支付水电费的涉税风险控制策略：施工方与建设方在签定建设合同时，必须在合同中明确规定建设方代施工方缴纳施工所消耗的水电费，其次是建设方必须把扣缴的水电费发票或水电费分割表和扣缴的水电费发票复印件交给施工方进行入账。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（一）建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的涉税风险控制 建设方扣押施工方的质量保证金的涉税风险控制策略： 建筑施工企业应在项目工程竣工验收合格后的缺陷责任期内，认真履行合同约定
17、的责任，缺陷责任期满后，及时向建设单位（业主）申请返还工程质保金。建设单位（业主）应及时向建造施工企业退还工程质保金（若缺陷责任期内出现缺陷，则扣除相应的缺陷维修费用）。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（一）建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的涉税风险控制在同业主结算并扣除保证金时： 借：应收账款/其他应收款工程质量保证金 贷：工程结算收回时： 借：银行存款 贷：应收账款/其他应收款工程质量保证金 在工程移交之后发生的保修费直接计入企业的当期损益。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（二）建造合同营业税、企业所得税的确认时间（1）建造合同企业所得税应税收入的确认时间 法律依
18、据：国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知(国税函2008875号)第二条规定：“企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。”,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结 基于以上法律规定，建造合同企业所得税的确认时间可以总结以下三方面： 第一，施工期跨越了一个或几个会计年度的跨期工程且在资产负债表日尚未完工的建造合同，是在资产负债表日即12月31日确认当期已完工程部分的合同收入。 即如果建造合同的结果能够可靠地估计，在会计和税务处理上，企业都应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入（
19、当建造合同的结果能够可靠地估计时，会计与税法上没有差异）。当期确认的合同收入=合同总收入合同完工进度 -以前会计年度累计已确认的收入。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结如果建造合同的结果不能可靠地估计，在会计处理上，企业不能采用完工百分比法确认合同收入，应区别以下两种情况进行确认收入：合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认。合同成本不能收回的，不确认收入。在税务处理上，建造合同的结果虽然不能可靠地估计，企业也应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入（当建造合同的结果不能可靠地估计时，会计与税法上处理上有差异）。,三、建筑
20、总承包合同的涉税风险控制策略,建造合同企业所得税应税收入确认时间的总结 第二，在以前会计年度开工，本年度完工以及在本年度开工本年度完工的建造合同，在合同完工的当期确认收入； 第三，能够确认的补偿费用（即合同变更、索赔、奖励等原因形成的追加收入）发生的当期。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（2）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税确认时间的“误区” 现实中，建安企业对营业税确认时间存在以下严重的思想误区：开具发票时才缴税。对于一项工程，在建设方和承建方双方最终达成统一的结算意见前，企业收款是开具收款收据收取工程款，企业收取的预收工程款、工程进度款、工程已竣工但未全部收齐工程款或因其他
21、非货币方式结算工程款的，均不及时缴税，一直要等到工程结算需要开具发票时才缴税，不需要开发票时就不缴税。有的工程从收取第一笔工程款到最后结算的时间跨度长达数年，该缴的税款也就相应延缓了数年才入库，期间收取预收工程款、工程进度款时均开具收据或白条。这些思想误区使建造合同的营业税确认时间与税法的规定严重不符，会给企业带来税收风险，应引起高度的重视。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（2）建造合同营业税的确认时间 营业税纳税义务时间的法律依据 中华人民共和国营业税暂行条例（中华人民共和国国务院令第540号）第十二条规定：“营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收
22、讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。”,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（2）建造合同营业税的确认时间 营业税纳税义务时间的法律依据 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（中华人民共和国财政部国家税务总局令第52号）第二十四条规定：“条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。”第二十五条第二款规定：“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”
23、,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（2）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税纳税义务时间确认的总结 基于以上建筑行业纳税义务时间的法律依据，建筑业营业税纳税义务的发生必须是发包方与承包方对工程进行了结算，具体纳税时间分为以下四种： 第一，建造合同完成后一次性结算工程价款办法的工程合同，为完成建造合同、施工单位与发包单位进行工程合同价款结算的当天；,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（2）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税纳税义务时间确认的总结 第二，实行旬末或月中预支、月终结算、竣工后清算办法的工程项目，为月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天； 第三，实行按工程进度
24、划分不同阶段、分段结算工程价款办法的工程合同，为各月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天；,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（2）建造合同营业税的确认时间 建造合同营业税纳税义务时间确认的总结 第四，实行其他结算方式的工程合同，为与发包单位结算工程价款的当天。 第五，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 如果对工程没有结算，实际上也就是对承包方提供的劳务并未得到发包方的认可，承包方也就没有取得索取营业收入款项的凭据，最终有可能发包方不付建设款。所以，如果双方没有进行工程结算，税收上不应当作为营业税纳税义务的实现。,案例分析,2011年初，甲建筑公司签订了一项总金
25、额为 10000000元的建造合同，为乙公司建造一座桥梁。工程已于 2011年 2月开工，将在 2012年 6月完工，预计工程总成本为 8000000元。截至 2011年 12月 31日，该项目已经发生的成本为 5000000元，预计完成合同还将发生成本 3000000元，已结算并收到工程价款 4000000元。假定营业税率3%，不考虑其他税费。,案例分析,1、发生成本时 5000000元借：工程施工 5000000 贷：应付职工薪酬（原材料等） 50000002、结算并收到工程价款 4000000元， 借：银行存款 4000000 贷：工程结算 4000000,案例分析,3、缴纳税款 120
26、000元借：应交税费 应交营业税 120000 贷：银行存款 1200004、按完工百分比确认收入=5000000/800000010000000=6250000元毛利=6250000-5000000=1250000元计提营业税 =62500000.03=187500元,案例分析,借：主营业务成本 5000000 工程施工毛利1250000 贷：主营业务收入 6250000 借：营业税金及附加 187500 贷：应交税费 应交营业税 187500（注意：187500-120000=67500元的营业税应该以后与建设方结算时再缴纳，有的税务局提出要缴纳营业税是不对的，因为因为营业税是以结算为主的
27、。）,案例分析,2011年初，甲建筑公司签订了一项总金额为 10000000元的建造合同，为乙公司建造一座桥梁。工程已于 2011年 2月开工，将在 2012年 6月完工，预计工程总成本为 8000000元。截至2011年 12月 31日，该项目已经发生的成本为 5000000元，预计完成合同还将发生成本 3000000元，已结算工程价款4000000元，实际收到2500000元。,案例分析,2011年 12月31日，甲公司得知乙公司 2011年出现了巨额亏损，生产经营发生严重困难，以后的款项很可能无法收回。假设不考虑城建税和教育费附加，会计分录以汇总数反映，所得税税率为25%，无其他纳税调整
28、项目，预计未来有足够的应纳税所得额予以抵扣相关的可抵扣暂时性差异。,案例分析,1、甲公司的税务处理： 根据税法规定，甲公司应按完工进度确认工程收入和成本。2011年，该项工程的完工进度为62.5%（50000008000000），应确认收入6250000元（1000000062.5%）、成本5000000元（800000062.5%）。另外，甲公司取得建造收入应按“建筑业”税目缴纳营业税。营业税的计税依据应为建造合同双方结算的工程价款4000000元，应缴营业税 120000元（40000003%）。 2011年，税务上确认建造合同所得 1130000元（6250000500000012000
29、0）。,案例分析,2、甲公司的会计处理： 根据新准则的规定，2011年12月31日，由于乙公司当年经营发生严重困难，甲公司今后很难收到工程价款，属于建造合同的结果不能可靠估计的情况，不能按完工百分比法确认合同收入。这时，甲公司只能将已经发生的成本中能够得到补偿的部分2500000元确认为收入，同时将发生的合同成本5000000元全部确认为当期费用。,案例分析,（1）实际发生合同成本时借：工程施工 5000000 贷：应付职工薪酬（原材料等） 5000000（2）结算工程价款时借：应收账款 4000000 贷：工程结算 4000000,案例分析,（3）收到工程价款时借：银行存款 2500000
30、贷：应收账款 2500000（4）确认建造合同的收入、费用时借：主营业务成本 5000000 贷：主营业务收入 2500000 工程施工毛利 2500000,案例分析,（5）计提营业税时借：营业税金及附加 120000 贷：应交税费应交营业税 120000（6）缴纳营业税款120000元时借：应交税费 应交营业税 120000 贷：银行存款 120000 2011年，会计上确认建造合同的收益-2620000元（25000005000000120000）。,案例分析,3、差异分析： 2011年，对于此项建造合同，会计上确认收益-2620000元，税务上确认所得 1130000元，会计处理比税务处
31、理少计所得3750000元。因此，甲公司在申报2011年企业所得税时，应调增应纳税所得额3750000元。这时，根据企业会计准则第 18号所得税的规定，应当确认递延所得税资产937500元（375000025%）。借：递延所得税资产 937500 贷：应交税费 应交所得税 937500,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,（三）建筑施工合同中“甲供材”的税收风险及控制策略1、“甲供材”的营业税风险分析 “甲供材”的营业税风险体现在施工方没有就甲方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并入营业额申报缴纳营业税。由于“甲供材”中的建筑材料是建设方或甲方购买的，建筑材料供应商肯定把材料发票开给了甲方
32、，甲方然后把购买的建筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实践中，大部分施工企业就“甲供材”部分没有向甲方开具建安发票而漏了营业税。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,1、“甲供材”的营业税风险分析 例如，甲方与施工企业鉴定了一份100万元的“甲供材”建筑合同，假使甲方提供材料的价款为40万元，施工方提供的建筑劳务款为60万元，在这种情况下，很多施工企业向甲方开具的建安发票是60万元而不是100万元，如果开具60万元建安发票，则施工企业就是漏了40万元的营业额计算建筑业的营业税，应该向甲方开具100万元的建安发票或者按照100万元缴纳营业税而向甲方开具60万元的建安发票就没有营业税的税收风险
33、，为什么呢？,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,1、“甲供材”的营业税风险分析 在实践中，施工方按照100万元作为营业税计税依据缴纳营业税而向甲方开具60万元的建安发票，根本行不通，因为在施工所在地的地税局的开票系统中，交多少税就开多少票，再税，即使可以按照100万的计税依据缴纳营业税而开出60万元的建安发票，甲方必须凭40万的材料发票和60万的建安发票入账，这在实践中得不到税务局的认可，即税务局不认可甲方的材料票进成本。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,1、“甲供材”的营业税风险分析 根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部 国家税务总局第52号令）第十六条的规定，纳税人提
34、供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。基于此规定，除了装饰劳务以外的建筑业的“甲供材”，但不包括建设方或甲方提供的设备的价款，需要并入施工方的计税营业额征收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税收风险。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,2、“甲供材”的企业所得税风险分析 “甲供材”中的企业所得税风险主要体现在施工企业在计算企业所得税时，由于没有“甲供材”部分的材料发票而不能够在税前扣除，从而要多缴纳企业所 得税。由于“甲供材”中的材料是甲方购买的，材料供应商把材料销售发票开给了甲方，在实践当中，施工企业
35、基于营业税风险的控制考虑，往往会把“甲供材”中的材料价款和建筑劳务价款一起开建安发票给甲方进行工程结算。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,2、“甲供材”的企业所得税风险分析 例如，一项100万元的甲供材合同，其中甲方购买的材料为40万元，建筑劳务款为60万元，施工企业必须向甲方开具100万元的建安发票进行工程结算，才不会有40万元材料款漏缴营业税的风险。可是，施工企业开出100万元的建安发票，必须按照100万元记收入，基于此，施工企业在计算企业所得税时，没有40万元的材料发票成本，尽管实践当中，不少施工企业会凭从甲方领取材料的材料领料单和甲方购买材料发票的复印件进成本，但是，根据发票管理
36、办法的规定，税务当局是不认可材料令料单和甲方提供的材料发票复印件进成本的，因此，甲方需要多缴纳40万元乘以25%的企业所得税。基于以上分析，“甲供材”对施工企业来讲，企业所得税风险较大。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,3、“甲供材”税收风险的应对策略 针对“甲供材”中的税收风险问题，施工企业应该如何应对，笔者认为应从以下二方面来规避。 第一，施工企业不能与甲方签订纯建筑劳务的合同，因为，除了安装企业和装修企业外的建筑施工企业必须是”甲供材”的营业税那是义务人。（营业税暂行条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材
37、料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。）,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,3、“甲供材”税收风险的应对策略 例如，一份建筑合同，材料款为30万元，建筑劳务款为70万元，施工企业与甲方签订70万元的纯建筑劳务合同，这样的话，施工企业只收取了甲方70万元劳务款，开70万元的建安发票给甲方，按照营业税法的规定，材料价款30万元应缴纳的营业税，在实践征管中也存在连带责任。（中华人民共和国税收征收管理法实施细则第四十九条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人
38、或者承担人承担纳税连带责任。），甲方也有连带缴纳甲供材的营业税的责任 .,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,3、“甲供材”税收风险的应对策略 第二，施工企业应该争取与甲方签订包工包料的合同。只有签订包工包料的合同，施工企业才不会存在营业税和企业所得税风险。如果甲方不同意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业该怎么办？我认为应该按照以下办法来操作：首先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合同；其次，建筑合同中的材料可以由甲方去选择材料供应商，有关材料采购事宜都由甲方去操办，但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖施工方的公章而不能够盖甲方的公章；,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,3
39、、“甲供材”税收风险的应对策略 再次，材料采购款必须由甲方支付给材料供应商，但是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方协议，即施工方委托甲方把材料采购款支付给材料供应商的委托支付令；最后，材料供应商必须把材料销售发票开给施工方，然后由甲方交给施工方。如果按照以上四个步骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合同，实质上是“甲供材”的合同，这对于甲方和施工方双方来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对施工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没有以上分析的营业税和企业所得税风险。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,3、“甲供材”税收风险的应对策略 如果按照以上
40、四个步骤操作，一方面可以消除甲方对施工方会购买劣质建筑材料的顾虑，另一方面可以使施工方不存在以上分析的“甲供材”存在的营业税和企业所得税风险。但是，这种操作不符合中华人民共和国建筑法的相关规定，存在一定的法律风险，中华人民共和国建筑法第二十五条规定：“按照合同约定，建筑材料、建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料、建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。”,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,3、“甲供材”税收风险的应对策略 基于此规定，甲方如果与施工方签定包工包料合同，就不能要求施工方到甲方指定的材料供应商那里购买材料。然而，该条规定是基于建筑
41、承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，为保护施工承包者自行购买建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法。如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价的好处，与甲方达成协议按照以上分析的四个步骤进行操作，是符合中华人民共和国合同法中当事人自愿协商一致的合同订立原则，同时，对甲方购买材料部分依照税法履行营业税纳税义务，是合法合理的。因此，建筑承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，只要施工方自愿放弃购买建筑材料而由甲方购买不与中华人民共和国建筑法第二十五条规定相悖，可以按照以上四个步骤操作起到规避“甲供材”给施工方造成的营业税和企业所得税风险。,案例分析,某
42、房地产开发企业，发包一工程，工程价款1000万元，其中甲方供材800万元，乙方劳务200万元。该公司以800万元增值税发票，200万元建安劳务发票入帐。800万元甲方供材是否需要缴建筑业营业税？由开发商缴还是由乙方缴？有无政策依据？,案例分析,分析： 营业税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。营业税暂行条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。,案
43、例分析,分析： 中华人民共和国税收征收管理法实施细则第四十九条规定：“发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。 ”,案例分析,分析： 依据上述规定，该房地产企业与建筑公司签订总价值为1000万的工程合同，其中工程合同内甲供材料800万，无论如何结算，建筑公司应按1000万缴纳“建筑业”营业税并向房地产企业开具建筑业发票。,案例分析,分析：在建筑业征管中，由于特定“甲供材料”原因，工程发包方要求承包方在投标报价及工程竣工结算价中不含甲供材料的，工程承包方出具的建筑
44、业专用发票不包括甲供材料的金额。承包方一般以开具建筑业发票金额，缴纳营业税。甲方30日内又不向主管税务机关备案报告“甲供材料”金额。因此，甲方发包人应承担纳税连带责任，应缴纳甲供材料费部分（800万元）的营业税额由工程发包方承担。因此，若与建筑公司签订总价值为200万的工程合同，建设单位提供材料情形，建筑公司在开具发票时，“甲供材料”价款不能作为发票开具金额。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,4、应注意一种错误的做法：甲方转售材料 甲方自购材料，相关的增值税发票开具给甲方，甲方材料部分在“在建工程”中核算，列入开发成本。然后，甲方再将材料销售给乙方，缴纳增值税，并开具发票给乙方。乙方就工
45、程造价合同金额开具建筑业发票给甲方，并缴纳营业税。甲方若领料以调拨单形式给乙方后，因乙方未按规定取得材料的合法发票，不能作为工程成本税前扣除。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,4、应注意一种错误的做法：甲方以材料销售发票入账就无税务风险 某公司为房地产开发企业，发包一个工程，工程价款1000万元，其中甲方供材800万元，乙方劳务200万元。该我公司以800万元增值税发票，200万元建安劳务发票入帐。800万元甲方供材是否需要缴建筑业营业税？由开发商缴还是由乙方缴？有无政策依据？,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,4、应注意一种错误的做法：甲方以材料销售发票入账就无税务风险 1、营业税
46、的纳税人。营业税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。 2、关于甲供材料缴纳营业税问题。营业税暂行条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,4、应注意一种错误的做法：甲方以材料销售发票入账就无税务风险 税收征收管理法实施细则第四十九条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关
47、情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承担人承担纳税连带责任。 依据上述规定，该公司与建筑公司签订总价值为1000万的工程合同，其中工程合同内甲供材料800万，无论如何结算，建筑公司应按1000万缴纳“建筑业”营业税并开具建筑业发票。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,4、应注意一种错误的做法：甲方以材料销售发票入账就无税务风险 在建筑业征管中，由于特定甲供材料原因，工程发包方要求承包方在投标报价及工程竣工结算价中不含甲供材料的，工程承包方出具的建筑业专用发票不包括甲供材料的金额。承包方一般以开具建筑业发票金额，缴纳营业税。甲方30日内又不向主管税务机关备案报告甲供材料金额。因此，甲方发包人应承担纳税连带责任，应缴纳甲供材料费部分（800万元）的营业税额由工程发包方承担。因此，若与建筑公司签订总价值为200万的工程合同，建设单位提供材料情形，建筑公司在开具发票时，甲供材料价款不能作为发票开具金额 。,三、建筑总承包合同的涉税风险控制策略,5、甲供材中承包方的会计处理 虽然营业税计税依据包含甲供材料，但这只是征税的政策规定，不是会计账务处理的规定。对于提供建筑业劳务的承包方乙方来说，其实际收入中未包括甲供材料金额，因此，会计账务处理时仍按实际收入确认营业收入，同时按实际收入开具发票。,
