1、,第四章 合并会计报表股权取得日后的合并会计报表,第一节 首期合并报表的编制,一、按权益法调整对子公司的长期股权投资,调整分录,（1）成本法改为权益法（2）账面价值调整为公允价值（3）会计期间、会计政策调整,（一）对子公司拥有全部股权的合并财务报表的编制,1.母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销,长期股权投资,股本 资本公积 盈余公积 未分配利润,33号准则,条：母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互抵消，同时抵消相应的长期股权投资减值准备。在购买日，母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额，应当在
2、商誉项目列示；商誉发生减值的，应当按照经减值测试后的金额列示。,2.母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵销,子公司：期初未分配利润+本期净利润=本期已分配利润+期末未分配利润,借：投资收益（母公司） 期初未分配利润（子公司） 贷：提取盈余公积（子公司） 应付利润（子公司） 未分配利润（子公司）,3.内部存货交易的抵销,A公司：借：银行存款 1300 贷：主营业务收入 1300借：主营业务成本 1000 贷：库存商品 1000,B公司：借：库存商品 1300 贷：银行存款 1300借：银行存款 1500 贷：主营业务收入 1500借：主营业务成本 1300
3、 贷：库存商品 1300,抵销分录 借：营业收入 1300 贷：营业成本 1300,A公司：借：银行存款 1300 贷：主营业务收入 1300借：主营业务成本 1000 贷：库存商品 1000,B公司：借：库存商品 1300 贷：银行存款 1300,抵销分录 借：营业收入 1300 贷：营业成本 1000 存货（库存商品）300,注意,若内部存货交易存在多次销售，则应注意存货计价法对内部销售利润的影响。例：母公司A销售给子公司B甲产品，第一次200件，售价20万元，实现销售利润率20%，第二次100件，售价10万元，实现销售利润率25%。假设该产品在B公司的期初存货为0，本期B公司共销售B产品
4、（1）50件；（2）200件。,4.存货跌价准备的抵销,（1）B公司提取存货跌价准备250元：借：存货存货跌价准备 250 贷：资产减值损失 250,（2）B公司提取存货跌价准备400元：借：存货存货跌价准备 300 贷：资产减值损失 300,抵销要点：,如果个别会计报表中计提的存货跌价准备数额小于内部销售利润额，全额抵销； 如果个别会计报表中计提的存货跌价准备数额大于内部销售利润额时，部分抵销（按内部销售利润额）。,5.内部往来业务的抵销,债权、债务的抵销内部利息收入与利息支出坏账准备,A公司,B公司,1300元,赊销,A公司借：应收账款 1300 贷：主营业务收入1300,B公司借：库存商
5、品 1300 贷：应付账款 1300,抵销分录借：应付账款 1300（B公司） 贷：应收账款 1300（A公司）,坏账准备的抵销：A公司按10%计提坏账准备,A公司借：资产减值损失130 贷：坏账准备130,集团抵消借：坏账准备130 贷：资产减值损失130,应付票据预收账款 其他应付款应付股利,应收票据预付账款 其他应收款应收股利,抵销,借记,贷记,A公司发行债券,B公司购买债券,发行价5000万利率10%,A公司借：银行存款5000贷：应付债券5000,B公司借：持有至到期投资5000贷：银行存款 5000,抵消分录 借：应付债券 5000（A公司） 贷：持有至到期投资5000（B公司）,
6、准则33号,第15条（二）：母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目应当相互抵销，同时抵销应收款项的坏账准备和债券投资的减值准备。母公司与子公司、子公司相互之间的债券投资与应付债券相互抵销后，产生的差额应当计入投资收益项目。,持有至到期投资,应付债券,借记,贷记,投资收益,内部利息收入与利息支出抵销,抵消分录借：投资收益 500（B公司） 贷：财务费用 500 （A公司）,A公司借：财务费用 500 贷：应付债券 500,B公司借：持有至到期投资500 贷：投资收益 500,6.固定资产交易的抵销,企业内部固定资产交易可分为两类：（1）企业将自身生产的产品销售给企业集团内其他企业作为固定
7、资产使用；（2）企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内其他企业作为固定资产使用。,第一类固定资产交易,固定资产中包含的内部销售利润的抵销,按销售企业的销售收入借记“营业收入”项目按销售企业的销售成本贷记“营业成本”项目按未实现内部销售利润贷记“固定资产原价”项目,A公司出售产品,B公司购进固定资产5年折旧期,成本30000售价40000,A公司：借：银行存款40000 贷：主营业务收入40000借：主营业务成本30000 贷：库存商品 30000,B公司：借：固定资产 40000 贷：银行存款 40000,未实现内部销售利润10000,抵销：借：营业收入40000 贷：营业成本 30000
8、固定资产原价 10000,第二类固定资产交易,A公司的固定资产销售给B公司作为固定资产使用应如何抵消呢?借：营业外收入 贷：固定资产原价,固定资产折旧的抵销，即抵销未实现内部销售利润计提的折旧,B公司（400005）借：管理费用 8000 贷：累计折旧 8000,应提折旧:300005=6000借：管理费用 6000 贷：累计折旧 6000,抵消:借:累计折旧 2000 贷:管理费用 2000,固定资产减值准备的抵消,为什么抵销,B公司,固定资产40000累积折旧8000净值:32000,可收回金额30000,借:资产减值损失2000 贷:固定资产减值准备2000,集团:固定资产30000累计
9、折旧6000账面价值24000,可收回金额30000,无减值,抵消:借:固定资产减值准备2000 贷:资产减值损失 2000,期末可收回金额 34000?,23000?,固定资产减值准备的抵销,期末固定资产可收回金额大于抵销未实现内部销售利润前个别会计报表中固定资产账面价值 期末固定资产可收回金额小于抵销未实现内部销售利润前个别会计报表中固定资产账面价值 ，但大于抵销未实现内部销售利润后合并会计报表中固定资产的账面价值 期末固定资产可收回金额小于抵销未实现内部销售利润后合并会计报表中固定资产账面价值,7.无形资产内部交易,按销售价高于账面价的差额：借：营业外收入 贷：无形资产,准则33号第17
10、条,母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。因非同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，不应调整合并资产负债表的期初数。,准则33号第22条,母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。因非同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。,准则33号第27条,母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。因非同一控制下企业合并
11、增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。,（二）对子公司拥有部分股权的合并会计报表的编制,1. 母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目抵销时，形成少数股权。 什么是少数股权？ 如何抵销？,2.母公司投资收益和子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配和期末未分配利润的抵销，形成少数股东损益。什么是少数股东收益？如何抵销？,合并所有者权益变动表,在新准则中，除资产负债表、利润表、现金流量表外，新增所有者权益变动表，该表成为企业对外报送的第四张主要报表。所有者权益变动表能够全面反映企业的综合收益，并且起到替代利润分配表、连接利润表与资产负债表的作用。
12、,准则33号第29条,合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后，由母公司编制。,（一）母公司对子公司的长期股权投资应当与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。各子公司之间的长期股权投资以及子公司对母公司的长期股权投资，应当比照上述规定，将长期股权投资与其对应的子公司或母公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。（二）母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益应当抵销。（三）母公司对子公司、子公司相互之间发生的其他内部交易对所有者权益变动的影响应当抵销。,准则33号第30条,
13、有少数股东的，应当在合并所有者权益变动表中增加“少数股东权益”栏目，反映少数股东权益变动的情况。,二、股权取得日后连续各期合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的编制,（一）对子公司拥有全部股权的合并会计报表的编制,处理两个问题：1.对当期事项的抵销；2.对以前年度事项的抵销。, 母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销,期末存量的抵销抵销方法与首期相同,2 母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵销,存量及当期增量的抵销抵销方法与首期相同,3.以后各期内部存货交易的抵销,去年A公司销售给B公司一批商品，售价为50000元，成本为40
14、000元。,去年底 借：营业收入 50000 贷：营业成本 40000 存货 100001 今年全对外销售借：期初未分配利润 10000 贷：营业成本 10000（因为对集团来讲，成本为40000元，而B公司转了50000元）2 今年全未对外销售借：期初未分配利润 10000 贷：营业成本 10000借：营业成本 10000 贷：存货 10000,4.以后各期内部往来业务的抵销,解决两个问题：债权债务期末存量的抵销坏账准备的抵销,上期计提的坏账准备对本期的影响 q 产生什么影响？q 如何抵销？举例（个别报表下坏账准备）,本期计提的坏账准备 本期应收账款、其他应收款余额与上期余额相等本期不需补提
15、或冲销调整上期计提对本期影响,本期计提的坏账准备 本期内部应收账款、其他应收款余额大于上期余额,q将上期计提的坏账准备抵销，调整期初未分配利润的数额； q 将对本期内部应收账款增加部分而补提的坏账准备予以抵销。,本期计提的坏账准备 本期内部应收账款、其他应收款余额小于上期余额q将上期计提的坏账准备抵销，调整期初未分配利润的数额；q将对本期内部应收账款、其他应收款减少部分而冲销的坏账准备予以抵销。,5.以后各期内部固定资产交易的抵销,两个阶段正常使用阶段和清理阶段。 在正常使用阶段，应解决五个问题：第一：抵销固定资产原价中包含的未实现内部销售利润第二：抵销以前各期累计多计提的折旧第三：抵销本期就
16、未实现内部销售利润所计提的折旧第四：抵销本期期末固定资产多提或少提的固定资产减值准备第五：抵销以前各期提取的固定资产减值准备对本期的影响,固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销,q为什么抵销？q如何抵销？,抵销以前各期累计多计提的折旧,为什么抵销？ 如何抵销,抵消当期就未实现内部销售利润计提的折旧,抵销内部交易固定资产上期期末“固定资产减值准备”的余额,抵消当期期末多提或少提的固定资产减值准备,固定资产清理阶段： 内部交易固定资产使用期限已满 内部交易固定资产超期使用 内部交易固定资产使用期限未满,(二)对子公司拥有部分股权的合并会计报表的编制,注意三个问题：母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销时，形成少数股东权益；母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润抵销时，形成少数股东损益；盈余公积的调整中，既要抵销子公司当期提取的盈余公积中母公司拥有的部分，也要抵销子公司以前年度提取的盈余公积中母公司拥有的部分；,（三）连续各期合并会计报表编制综合举例,三、合并现金流量表的编制,什么是合并现金流量表？ 合并现金流量表的编制方法合并现金流量表的特殊项目,作业,P241 习题四,
