1、2012 年高级会计师考试应试精讲：2011 年高级会计师考试辅导：金融工具概念金融工具1.概念：指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 概念： 概念 指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 合同形成一方的金融资产， 对应形成另一方的金融负债或权益工具。 合同形成一方的金融资产， 对应形成另一方的金融负债或权益工具。 基本金融工具 现金 应收款项 应付款项 债券投资 股权投资等 金融工具 衍生(金融 金融)工具 衍生 金融 工具 金融期货 金融期权 金融互换 金融远期 净额结算的商 品期货等 价值衍生/净投资很少或零/未来交割 净投资
2、很少或零 价值衍生 净投资很少或零 未来交割 金融资产应当在初始确认时划分为下列四类： （1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； （2）持有至到期投资； （3） 贷款和应收款项； （4）可供出售的金融资产。 【要点提示】金融资产的四个分类与金融资产具体的确认和计量紧密相关，其中第 1、4 类，按公允价值计量；第 2、3 类按摊余成本计量。根据这个思路学习，容易理解和记 忆。 1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 可以进一步划分为：交易性金融资产 指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。【要点提示】第一类金融资产，考试中主要掌握交易性金融资产。 要点提示】第
3、一类金融资产，考试中主要掌握交易性金融资产。 （1）交易性金融资产； ）交易性金融资产； 金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产： 金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产： A取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购，例如，企业以赚取差 取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购，例如， 价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。通常情况下， 价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。通常情况下，这是企业交易性金 融资产（或交易性负债）的主要组成部分。 融资产（或交易性负债）的主要组成部分。 B属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观
4、证据表明企业近 属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分， 期采用短期获利方式对该组合进行管理， 期采用短期获利方式对该组合进行管理，比如企业基于其投资策略和风险管理的需 将某些金融资产进行组合从事短期获利活动，对于组合中的金融资产，应采用 要，将某些金融资产进行组合从事短期获利活动，对于组合中的金融资产，应采用 公允价值计量，并将其相关公允价值变动计入当期损益。 公允价值计量，并将其相关公允价值变动计入当期损益。 衍生工具（ C属于衍生工具（如不作为有效套期关系中的套期工具，属于交易性金融资产或 属于衍生工具 如不作为有效套期关系中的套期工具， 交易性金融负债）比如国债期货、远期合同、股
5、指期货等， 交易性金融负债）比如国债期货、远期合同、股指期货等，其公允价值变动大于零 应将其相关变动金额确认为交易性金融资产，同时计入当期损益。但是， 时，应将其相关变动金额确认为交易性金融资产，同时计入当期损益。但是，如果 衍生工具被企业指定为有效套期关系中的套期工具， 衍生工具被企业指定为有效套期关系中的套期工具，那么该衍生工具初始确认后的 公允价值变动应根据其对应的套期关系（即公允价值套期、 公允价值变动应根据其对应的套期关系（即公允价值套期、现金流量套期或境外经 营净投资套期）不同，采用相应的方法进行处理。 营净投资套期）不同，采用相应的方法进行处理。2）指定为以公允价值计量且其变动计
6、入当期损益的金融资产 ）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 企业将某项金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产， 企业将某项金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，通常是指 该金融资产不满足确认为交易性金融资产条件的， 该金融资产不满足确认为交易性金融资产条件的，企业仍可在符合某些特定条件时将其按 公允价值计量， 公允价值计量，并将其公允价值变动计入当期损益 条件： 条件：A该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或 损失在确认或计量方面不一致的情况。 损失在确认或计量方面不一致的情况。 设立这项条件，目的在于通
7、过直接指定为以公允价值计量， 设立这项条件，目的在于通过直接指定为以公允价值计量，并将其变动计入当期损 以消除会计上可能存在的不配比现象。例如， 益，以消除会计上可能存在的不配比现象。例如，按照金融工具确认和计量准则规 有些金融资产可以被指定或划分为可供出售类， 定，有些金融资产可以被指定或划分为可供出售类，从而其公允价值变动计入所有 者权益， 者权益 ，但与之直接相关的金融负债却划分为以摊余成本进行后续计量的金融负 从而导致“会计不配比 但是， 会计不配比”。 债，从而导致 会计不配比 。但是，如果将以上金融资产和金融负债均直接指定为 以公允价值计量且其变动计入当期损益类，那么这种会计不配比
8、就能够消除。 以公允价值计量且其变动计入当期损益类，那么这种会计不配比就能够消除。企业拥有某金融资产且承担某金融负债， 新）企业拥有某金融资产且承担某金融负债，该金融资产和金融负债承担某种相同 的风险，且各自的公允价值变动方向相反，趋于相互抵消。但是， 的风险，且各自的公允价值变动方向相反，趋于相互抵消。但是，因为这些金融资 产或金融负债中没有一项是衍生工具，使企业不具备运用套期会计方法的条件。 产或金融负债中没有一项是衍生工具，使企业不具备运用套期会计方法的条件。由 于不能运用套期会计方法，从而出现在相关利得或损失的确认方面存在重大不一 于不能运用套期会计方法， 从而出现在相关利得或损失的确
9、认方面存在重大不一 在这种情况下，如果将该金融资产和金融负债进行公允价值指定， 致。在这种情况下，如果将该金融资产和金融负债进行公允价值指定，则可以消除 “会计不配比 现象。 会计不配比” 现象 会计不配比 现象。 需要指出的是，对于上述情况， 需要指出的是，对于上述情况，实务中企业可能难以做到将所涉及的金融资产和金 融负债在同一时间进行公允价值指定。 融负债在同一时间进行公允价值指定。如果企业能够做到将每项相关交易在初始确 认时予以公允价值指定， 且能预期剩下的交易将会发生， 那么合理的延迟是可以的。 认时予以公允价值指定， 且能预期剩下的交易将会发生， 那么合理的延迟是可以的。 此外，对于
10、实务中是否可以只就金融资产和金融负债的一部分进行指定， 此外，对于实务中是否可以只就金融资产和金融负债的一部分进行指定，要视指定 后是否能够消除或重大减少“会计不配比 现象。如果能够消除或重大减少， 会计不配比” 现象 后是否能够消除或重大减少 会计不配比 现象。如果能够消除或重大减少，则可以 指定；否则，不能指定。 指定；否则，不能指定。 B企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合或该金融资 理或投资策略的正式书面文件已载明， 企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明 产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。产和金融负债组合，以公允价值为基础
11、进行管理、评价并向关键管理人员报告。 此项条件着重企业日常管理和评价业绩的方式， 此项条件着重企业日常管理和评价业绩的方式，而不是关注金融工具组合中各组成 部分的性质。例如，风险投资机构、证券投资基金或类似会计主体， 部分的性质。例如，风险投资机构、证券投资基金或类似会计主体，其经营活动的 主要目的在于从投资工具的公允价值变动中获取回报， 主要目的在于从投资工具的公允价值变动中获取回报，它们在风险管理或投资策略 的正式书面文件中对此也有清楚的说明。在这种情况下，应将该组合进行指定。 的正式书面文件中对此也有清楚的说明。在这种情况下，应将该组合进行指定。 2.持有至到期投资 持有至到期投资 指到
12、期日固定、回收金额固定或可确定， 指到期日固定、回收金额固定或可确定， 且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产 图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 例如： 例如： 企业从二级市场上购入的固定利率三年期国债、浮动利率两年期债券等， 企业从二级市场上购入的固定利率三年期国债、浮动利率两年期债券等， 如符合持有至到期投资的条件，可以划分为持有至到期投资； 如符合持有至到期投资的条件，可以划分为持有至到期投资； 通常具有长期性质， 通常具有长期性质， 注： 但期限较短（ 年以内）的债券投资， 如符合持有至到期投资的条件， 但期限较短（1
13、年以内）的债券投资， 如符合持有至到期投资的条件，也可将 其划分为持有至到期投资。 其划分为持有至到期投资。 购入的股权投资，因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件， 购入的股权投资，因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能 划分为持有至到期投资。 它属于权益工具投资 权益工具投资） 划分为持有至到期投资。 它属于权益工具投资）（ 特点： 到期日固定 到期日固定、 特点：(1)到期日固定、回收金额固定或可确定 “到期日固定、回收金额固定或可确定 是指相关合同明确了投资者在确定的期 到期日固定、 可确定”是指相关合同明确了投资者在确定的期 到期日固定 回收金额固定或可确定
14、 间内获得或应收取现金流量(例如，投资利息和本金等 的金额和时间 的金额和时间。 间内获得或应收取现金流量 例如，投资利息和本金等)的金额和时间。 例如 因此，从投资者角度看，如果不考虑其他条件，因此，从投资者角度看，如果不考虑其他条件，在将某项投资划分为持有至到期投 资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。其次，由于要求到期日固定， 资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。其次，由于要求到期日固定，从 而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。再者，如果符合其他条件， 而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。再者，如果符合其他条件，不能由于 某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持
15、有至到期投资。 某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资。 （2）企业有明确意图将该金融资产持有至到期 ） “有明确意图持有至到期 是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些 有明确意图持有至到期”是 有明确意图持有至到期 指投资者在取得投资时意图就是明确的， 企业所不能控制 预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项， 控制、 企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项，否则将持有至到 期。 存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期： 存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期： A持有该金融资产的期限不确定。
16、 期限不确定。 持有该金融资产的期限不确定 B发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融 市场利率变化、发生市场利率变化 流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、 资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时 将出售该金融资产 但是，无法控制、 变化等情况时， 该金融资产。资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、 预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。 预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。 C该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。 明显低于其摊余成本的金额清偿。
17、 该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿 D其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。 据此， 发行方可以赎回的债务工 的债务工具 如发行方行使赎回权， 据此，对于发行方可以赎回的债务工具，如发行方行使赎回权，投资者仍可收回其几乎所 有初始净投资(含支付的溢价和交易费用 那么投资者可以将此类投资划分为持有至到期投 含支付的溢价和交易费用)， 那么投资者可以将此类投资划分为持有至到期投 有初始净投资 含支付的溢价和交易费用 ， 但是，对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资;投资者不能将其划分为持有至 投资者有权
18、要求发行方赎回的债务工具投资 投资者不能 资。但是，对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资 投资者不能将其划分为持有至 到期投资 3.贷款和应收款项 贷款和应收款项 是指在活跃市场中没有报价回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。主要是， 活跃市场中没有报价、 是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。主要是， 金融企业发放的贷款和其他债权，但又不限于金融企业发放的贷款和其他债权。 金融企业发放的贷款和其他债权，但又不限于金融企业发放的贷款和其他债权。 非金融企业持有的现金和银行存款 销售商品或提供劳务形成的应收款项 现金和银行存款、 应收款项、 非金融企业持有的现金和
19、银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银 行发放的贷款等由于在活跃市场上没有报价 回收金额固定或可确定， 有报价， 行发放的贷款等，由于在活跃市场上没有报价，回收金额固定或可确定，从而可以 划分为此类。企业持有的其他企业的债权(不包括在活跃市场上有报价的债务工具 不包括在活跃市场上有报价的债务工具) 划分为此类2011 年高级会计师考试应试精讲：第三章汇总第三章 股权激励【大纲要求】【试题分析】2010 年的新增章节，2010 年案例分析六（10 分），侧重股权激励的基本管理规定和不同方式的适用范围，即定性分析，不涉及会计确认和计量。【本章结构】第一节 股权激励方式与条件1、股票期权
20、 2、限制性股票 3、股票增值权 4、虚拟股票 5、业绩股票股权激励条件：对企业实行股权激励的要求。第二节 股权激励计划的拟定1.股权激励对象的合规性（独董、近 3 年有瑕疵的两种人、国有控股上市公司的监事、持有国有控股上市公司 5%以上股份人员未经股东大会批准的）中华考试网2.标的股票来源和数量 3.激励计划的时间要素 4.价格确定原则 5.调整程序第三节 股权激励计划的审批与实施批准权限：上市公司的由董事会和股东大会批准；国有控股上市公司先于国有资产监督管理机构沟通后，董事会审议通过，报国有资产监督管理机构审核，最后股东大会审议批准。www.E第四节 股权激励会计 核心：确认、计量3-4
21、股权激励会计（会计角度）1.了解股权激励的方式和实施股权激励的条件；2.理解和掌握股权激励计划的内容、审批和实施程序；3.能够对实务中股权激励会计处理正确性作出判断。考试用书一、股权激励概述股权激励主要是指上市公司以本公司股票为标的，对其董事、高级管理人员以及其他员工进行的长期性激励。在我国，现阶段公司采用的股权激励方式主要有股票期权、限制性股票、股票增值权、虚拟股票、业绩股票等。1、股权激励的对象（1）上市公司：董事、监事、高级管理人员、核心技术（业务）人员，以及公司认为应当激励的其他员工，但不应包括独立董事。因为独立董事作为股东利益，尤其是中小股东利益的代表，其职责在于监督管理层的规范经营
22、，从股权激励的本义上讲，不应对为激励对象。上市公司中不能成为激励对象的人： 外语学习网A.最近 3 年内被证券交易所公开谴责或宣布为不适当人选的；B.最近 3 年内因重大违法违规行为被中国证监会予以行政处罚的；C.具有中华人民共和国公司法规定的不得担任公司董事、监事、高级管理人员情形的。国有控股上市公司的监事以及由上市公司控股公司以外的人员担任的外部董事，暂不纳入股权激励计划；其次，国有控股上市公司的母公司的负责人在上市公司担任职务的，可参加股权激励计划，但只能参与一家上市公司的股权激励计划；再者，在股权授予日，任何持有国有控股上市公司 5%以上有表决权的股份的人员，未经股东大会批准，不得参加
23、股权激励计划2、股权激励的方式（1）股票期权：被授予方可以以低价购买公司股票（即，以股票结算）；利益体现在行权时的价差。适合于成长初期或扩张期的企业。（2）限制性股票：无偿赠与或低价销售给被授予方，对出售进行限制；利益通过出售股票获取（以股票结算）；适合于成熟型企业。（3）股票增值权：被授予方可以根据被授予的股票数量（行权日股价-授予日股价）获得现金奖励（即，延期奖金，用现金结算）；适合于现金流充裕的公司。（4）虚拟股票：被授予方可以享有分红和股权升值收益，利益体现在参与利润分配。即，以现金结算，适合于现金流充裕的公司。中华考试网(wwwExamw。com)（5）业绩股票：被授予方达到业绩目标
24、后，可以无偿受赠公司的股票（即，以股票结算）。适合于业绩稳定并持续增长、现金流充裕的企业。股权激励条件：对企业实行股权激励的要求。二、股权激励会计经过股东大会批准实施的股权激励计划，按照企业会计准则 no.11-股份支付规范进行核算。股份支付：是“以股份为基础的支付”的简称，是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。特点：股份支付交易与企业与其职工间其他类型交易的最大不同，是交易对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关。在股份支付中，企业要么向职工支付其自身权益工具，要么向职工支付一笔现金，而其金额高低取决于结算时企业自身权益工具的公允价
25、值1、股份支付的分类（按照结算工具划分）（1）权益结算的股份支付：股票期权、限制性股票（2）以现金结算的股份支付：现金股票增值权（股票增值权）、模拟股票（虚拟股票）2、股份支付涉及的条件（1）可行权条件：指能够确定企业是否得到职工或其他方提供的服务、且该服务使职工或其他方具有获取股份支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件。可行权条件的类型：服务期限条件或业绩条件。服务期限条件：指职工或其他方完成规定服务期限才可行权的条件。 外语学习网市场业绩条件：指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件。如，股价至少上升多少职工可相应取得多少股份的规定。作用：企业在确定权益工具
26、在授予日的公允价值时，应考虑市场条件的影响，而不考虑非市场条件的影响。但市场条件是否得到满足，不影响企业对预计可行权情况的估计（即，无论是否达到，都要确认、计量非市场业绩条件：是指除市场条件之外的其他业绩条件，如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。作用：非市场条件是否得到满足，影响企业对预计可行权情况的估计。即：只要职工满足了其他所有非市场条件如利润增长率、服务期限等，企业就应当确认已取得的服务。 市场条件只能作为是否发放期权或资金的标准，而不应作为是否确认当期服务和费用的标准，后一标准取决于非市场条件是否实现。（2）非可行权条件 如果股权激励计划中的某种条件的规定与授
27、予方可否行权无关，则称为“非可行权条件3、股份支付的环节（以薪酬性股票期权为例）（1）授予日：是指股份支付协议获得批准的日期。“获得批准”，是指企业与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构的批准。【会计核算】没有等待期的情况下需要确认、计量。www.E（2）可行权日：指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工具或现金权利的日期。【会计核算】被授予方不行权则无需核算。行权有效期内，对现金结算的股份支付还要按照负债公允价值的变化进行调整。（3）行权日：是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。【会计核算】向被授予方出售股票或支付现金的核
28、算。（4）出售日：是指股票的持有人将行使期权所取得的期权股票出售的日期。【会计核算】无（是被授予方的交易，与授予企业无关4、股份支付的确认、计量类型 权益结算的股份支付 现金结算的股份支付1.确认时点没有等待期：授予日有等待期的：在等待期内的每期期末。同左 www.E2.计量标准标准：（1）换取职工服务的：按照授予日权益工具的公允价值计量；（2）换取其他方服务的：按照其他方服务的公允价值计量。特点：不确认其后续公允价值变动。标准：按照每个资产负债表日企业承担负债的公允价值计量特点：每个资产负债表日，负债公允价值变动都要进行调整。3.影响每期计量的因素 每期可行权权益工具数量的变化（1）每期可行
29、权权益工具数量的变化（2）当期期末负债公允价值的变动5、账务处理（以有等待期、换取职工服务的股份支付为例）业务类型权益结算的股份支付 现金结算的股份支付1授予日 不进行会计处理 不进行会计处理2资产负债表日借：管理费用等贷：资本公积其他资本公积金额=本期预计的权益工具可行权数量权益工具授予日公允价值t/等待期-累计确认金额借：管理费用等贷：应付职工薪酬金额=本期预计的权益工具可行权数量期末权益工具的公允价值t/等待期-累计确认金额3可行权日后在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。职工行权时：以新定向增发的股票支付：借：银行存款资本公积其他资本公积可行权日之后，负债公允价
30、值的变动不再确认为费用，计入“公允价值变动损益”。借：公允价值变动损益贷：应付职工薪酬（或相反）职工行权时：贷：股本资本公积股本溢价以回购股份支付：中华考试网(wwwExamw。com)1.企业回购股份时，借：库存股贷：银行存款 同时进行备查登记。2.职工行权，借：银行存款资本公积其他资本公积贷：库存股资本公积股本溢价借：应付职工薪酬贷：银行存款三、股权激励计划条款的修改通常情况下，股份支付协议生效后，不应对其条款和条件随意修改。但在某些情况下，可能需要修改授予权益工具的股份支付协议中的条款和条件。1、会计处理原则：无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，甚至取消权益工具的授予或结算该权益工
31、具，企业都应至少确认按照所授予的权益工具在授予日的公允价值来计量获取的相应服务，除非因不能满足权益工具的可行权条件（除市场条件外）而无法可行权2、会计处理方法（1）条款和条件的有利修改：增加的获取服务的公允价值。条款和条件的有利修改指，提高了“权益工具的公允价值”或增加了“权益工具的数量”，从而导致权益工具公允价值总额的增加。提高了“权益工具的公允价值”如果修改发生在等待期内，自修改日起，在每个资产负债表日，按照修改后的权益工具公允价值确认服务的金额。如果修改发生在可行权日之后，企业应当立即确认权益工具公允价值的增加。如果股份支付协议要求职工只有先完成更长期间的服务才能取得修改后的权益工具，则
32、企业应在整个等待期内确认权益工具公允价值的增加。增加了所授予的权益工具的数量 来自 www.E如果修改发生在等待期内，自修改日起，在每个资产负债表日，按照修改后的权益工具数量确认服务的金额。【注意】如果企业采用缩短等待期、变更或取消业绩条件（而非市场条件）的有利修改，企业在处理可行权条件时，应当考虑修改后的可行权条件（2）条款和条件的不利修改：继续对取得的服务进行会计处理，如同该变更从未发生，除非企业取消了部分或全部已授予的权益工具。修改减少了授予的权益工具的公允价值：不应考虑权益工具公允价值的减少。修改减少了授予的权益工具的数量：将减少部分作为已授予的权益工具的取消来进行处理。如果企业在等待
33、期内取消了所授予的权益工具或结算了所授予的权益工具（因未满足可行权条件而被取消的除外）：第一，将取消或结算作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额。第二，在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。第三，如果向职工授予新的权益工具，并认定所授予的新权益工具是用于替代被取消的权益工具的，企业应以与处理原权益工具条款和条件修改相同的方式，对所授予的替代权益工具进行处理。中华考试网如果企业未将新授予的权益工具认定为替代权益工具，则作为一项新授予的股份支付进行处理。企业如果回购其职工已可行权的权益工具，应
34、当借记所有者权益，回购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分，计入当期费用。【注意】如果企业以不利于职工的方式修改了可行权条件，如延长等待期、增加或变更业绩条件（非市场条件），企业在处理可行权条件时，不应考虑修改后的可行权条件案例分析题六（本题 10 分）南方公司是一家国有控股的 A 股上市公司，主要从事网络通信产品的研究、设计、生产、销售，并提供相关后续服务。2009 年 1 月 1 日，为巩固公司核心团队，增强公司凝聚力和可持续发展能力，使公司员工分享公司发展成果，南方公司决定实施股权激励计划。为此，该公司管理层就股权激励计划专门开会进行研究，甲、乙、丙、丁在会上分别作了发言。主要
35、内容如下：甲：公司作为上市公司，不存在证券监管部门规定的不得实行股权激励计划的情形。同时，公司作为国有控股的境内上市公司实施股权激励，也符合国有资产管理部门和财政部门的规定。国内同行业已有实施股权激励的先例且效果很好。因此，公司具备实施股权激励计划的条件。乙：公司上市只有 3 年时间，目前处于发展扩张期，适合采用限制性股票激励方式；激励对象应当包括董事（含独立董事）、监事、总经理、副总经理、财务总监等高级管理人员，不需包括掌握核心技术的业务骨干；在激励计划中应当规定激励对象获授股票的业绩条件和禁售期限。丙：公司属于高风险高回报的高科技企业，留住人才应当是实施股权激励的主要目的，适合采用股票期权
36、激励方式；股票期权的授予价格不应当低于下列价格的较高者：（1）股权激励计划草案摘要公布前一个交易日的公司标的股票收盘价；（2）股权激励计划草案摘要公布前 30 个交易日内的公司标的股票平均收盘价。丁：股权激励的方式主要有股票期权、限制性股票、股票增值权、虚拟股票、业绩股票等方式，公司应当针对不同的股权激励方式，分别作为权益结算的股份支付和现金结算的股份支付进行会计处理。股票期权、限制性股票、虚拟股票应当作为权益结算的股份支付进行会计处理；股票增值权、业绩股票应当作为现金结算的股份支付进行会计处理。假定不考虑其他有关因素。考试用书要求：根据上述资料，逐项判断南方公司管理层甲、乙、丙、丁发言中的观
37、点是否存在不当之处；存在不当之处的，请分别指出不当之处，并逐项说明理由。【分析与解释】1.甲的发言不存在不当之处。（0.5 分）2.乙的发言存在不当之处。（0.5 分）（1）不当之处：采用限制性股票激励方式（1 分）理由：南方公司处于扩张期适合采用股票期权激励方式（1 分）或：限制性股票激励方式适用于成熟型企业或对资金投入要求不是非常高的企业（1 分）（2）不当之处：激励对象包括独立董事和监事。（1 分）理由：独立董事作为股东利益代表，其职责在于监督管理层规范经营（0.5 分）；国有控股上市公司的监事暂不纳入激励对象。（0.5 分）（3）不当之处：激励对象不包括掌握核心技术的业务骨干。（1 分
38、）理由：南方公司属于高风险高回报的高科技企业，掌握核心技术的业务骨干在南方公司的发展过程中起关键作用。（1 分）3.丙的发言不存在不当之处。（0.5 分）4.丁的发言存在不当之处。（0.5 分） ww.Exam.CoM不当之处：虚拟股票作为权益结算的股份支付进行会计处理。（1 分）理由：采用虚拟股票激励方式，激励对象可以根据被授予虚拟股票的数量参与公司分红并享受股价升值收益。（1 分）或：虚拟股票本质上是奖金延期支付，其资金来源于公司的奖励基金。（1 分【例 2】202 年 1 月 1 日，A 公司为其 100 名管理人员每人授予 100 份股票期权，其可行权条件为：202 年年末，公司当年净
39、利润增长率达到 20；203 年年末，公司 202 年203 年两年净利润平均增长率达到 15；204 年年末，公司 202 年204 年三年净利润平均增长率达到 10。每份期权在202 年 1 月 1 日的公允价值为 24 元。202 年 12 月 31 日，权益净利润增长了 18，同时有 8 名管理人员离开，公司预计 203 年将以同样速度增长，即 202 年203 年两年净利润平均增长率能够达到 18，因此预计 203 年 12 月 31 可行权。另外，预计第二年又将有 8 名管理人员离开公司。203 年 12 月 31 日，公司净利润仅增长了 10，但公司预计 202 年204 年三年
40、净利润平均增长率可达到 12，因此预计 204 年 12 月 31 将可行权。另外，实际有 10 名管理人员离开，预计第三年将有12 名管理人员离开公司。204 年 12 月 31 日，公司净利润增长了 8，三年平均增长率为 12，满足了可行权条件（即三年净利润平均增长率达到 10）。当年有 8 名管理人员离开。分析：按照股份支付会计准则，本例中的可行权条件是一项非市场业绩条件。中华考试网(wwwExamw。com)第一年年末，虽然没能实现净利润增长 20的要求，但公司预计下年将以同样的速度增长。因此能实现两年平均增长 15的要求。所以公司将其预计等待期调整为 2 年。由于有 8 名管理人员离
41、开，公司同时调整了期满（两年）后预计可行权期权的数量（100-8-8）第二年年末，虽然两年实现 15增长的目标再次落空，但公司仍然估计能够在第三年取得较理想的业绩，从而实现 3 年平均增长 10的目标。所以公司将其预计等待期调整为 3 年。由于第二年有 10 名管理人员离开，高于预计数字，因此公司相应调整了第三年离开的人数（100-8-10-12）。第三年年末，目标实现，实际离开人数为 8 人。公司根据实际情况确定累计费用，并据此确认了第三年费用和调整。费用和资本公积计算过程见表： 单位：元年份 计算 当期费用 累计费用202 (100-8-8)100241/2 100800 10080020
42、3 (100-8-10-12)100242/3-100800 11200 112000204 (100-8-10-8)10024-112000 65600 177600(账务处理，此处略（三）现金结算的股份支付(例 3)202 年初，A 公司为其 200 名中层以上职员每人授予 100 份现金股票增值权，这些职员从 202年 1 月 1 日起在该公司连续服务 3 年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在 2006 年 12月 31 日之前行使。A 公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下：单位：元年份 公允价值 支付
43、现金202 14 203 15 204 18 16205 21 20206 25来自 www.E第一年有 20 名职员离开 A 公司，A 公司估计三年中还将有 15 名职员离开；第二年又有 10 名职员离开公司，公司估计还将有 10 名职员离开；第三年又有 15 名职员离开。第三年末，有 10 人行使股份增值权取得了现金。第四年末，有 50 人行使了股份增值权。第五年末，剩余 35 人也行使了股份增值权。1.费用和应付职工薪酬计算过程见表： 单位：元年份 负债计算(1)支付现金计算(2)负债(3)支付现金(4)当期费用(5)202 (200-35)100141/3 77000 77000203
44、 (200-40)100152/3 160000 83000204 (200-45-70)10018 7010016 153000 112000 105000205 (200-45-70-50)10021 5010020 73500 100000 20500206 0 3510025 0 87500 14000总额 299500 299500其中：(1)计算得(3)，(2)计算得(4)；当期(3)-前一期(3)+当期(4)=当期(52账务处理如下：(1)202 年 12 月 31 日 、借：管理费用 77000贷：应付职工薪酬股份支付 77000(2)203 年 12 月 31 日 借：管理费
45、用 83000贷：应付职工薪酬股份支付 83000(3)204 年 12 月 31 日 借：管理费用 105000 来自 www.E贷：应付职工薪酬一股份支付 105000 借：应付职工薪酬股份支付 112000贷：银行存款 112000(4)205 年 12 月 31 日 借：公允价值变动损益 20500贷：应付职工薪酬股份支付 20500 借：应付职工薪酬股份支付 100000贷：银行存款 100000(5)206 年 12 月 31 日 外语学习网借：公允价值变动损 14000贷：应付职工薪酬股份支付 14000借：应付职工薪酬股份支付 87500 贷：银行存款 87500未打印2011
46、 年高级会计师考试应试精讲：第四章(1)第 四 章 套期保值【大纲要求】了解套期保值的本质和作用；理解和掌握套期保值的原则、方式和实际运作；会计要求：能够对实务中套期保值会计处理正确性作出判断。【本章结构】第一节 套期保值的本质与作用 本质：使现货和期货的“风险对冲”和“风险转移”第二节 套期保值的原则与方式中华考试网 原则：现货和期货在种类、数量、时间上相似，交易方向相反。方式：买入套期和卖出套期第三节 套期保值的实际运作 了解期货交易相关交易制度和规则；熟悉识别和评估被套期风险、制定套期保值策略与计划。第四节 套期保值会计 套期保值涉及的确认、计量一、有关概念1、套期保值套期保值是指以规避
47、现货价格风险为目的的期货交易行为。案例：我国某油脂公司计划 2011 年 4 月从美国进口 500 吨大豆，现货价格为 1000 元/吨，为了回避 4 个月后购进的 500 吨大豆价格上涨带来的风险，该公司决定进行套期保值。 1 月份 现货市场价格为 1000 元/吨， 以 1200 元/吨的价格买进 500 吨大豆 4 月份到期的大豆合约。4 月份 在现货市场上以 1500 元/吨的价格买入 500 吨大豆 以 1700 元/吨将买进 500 吨 4 月份到期的合约卖掉。结果 4 月买入现货比 1 月多支付 500 元/吨 期货对冲盈利 500 元/吨中 华 考 试 网由此可见， 企业开展套
48、期保值交易，是将期货市场当作转移价格风险的场所，利用期货合约作为将来在现货市场上买卖商品的临时替代物，对其现在买进但准备以后售出的商品或对将来需要买进的商品的价格进行“锁定”的交易活动。故，套期保值的本质在于“风险对冲”和“风险转移”。此外，用于套期的期货与现货的交易还具有以下特点：期货和现货的品种相同（相似） 大豆数量相等或相当 500 吨月份相同或相近 4 月份交易方向相反 4 月份：现货买进；期货卖出2、用于套期保值的金融工具一般使用“衍生工具”，包括：期货、远期合同、期权、互换等。（1）期货，是指标准化的（数量、质量、期限）远期交易、标准化的远期合约。是现在进行买卖，但是在将来进行交收或交割的标的物。根据合约标的物的不同，期货分为商品期货和金融期货。（2）远期合约：交易双方约定在未来特定时间以特定价格买卖特定数量和质量的资产的协议。远期合约使资产的买卖双方能够消除未来资产交易的不确定性。与期货相比差异：采用场外交易方式、数量不限制。 ww.Exam.CoM（3）期权：又称选择权，是在期货的基础上产生的一种衍生性金融工具。期权包括看涨期权和看跌期权两种。看涨期权（买入权
