1、浅谈我国上市公司盈余管理作者姓名：周颖专业名称：会计学指导教师：梁霞封面不规范，具体格式见“论文格式（本科、新） ”中的“附件三”- -第二页应是承诺书其格式见“论文格式（本科、新） ”中的“附件三”- I -目录摘要 .I目录 .II前言 11 盈余管理理论概述 21.1 盈余管理的含义 21.2 盈余管理的特征 21.2.1 盈余管理是一种合法的行为21.2.2 盈余管理的主体是企业管理当局31.2.3 盈余管理的客体是会计原则和会计方法31.2.4 盈余管理的目的是使利益最大化31.3 盈余管理的理论基础 31.3.1 从经济学角度分析盈余管理31.3.2 从会计学角度分析盈余管理42
2、盈余管理利弊分析 52.1 盈余管理的积极影响 52.1.1 帮助企业渡过暂时的财务危机52.1.2 维护契约的有效性，减少订约成本52.1.3 适度的盈余管理能有效传递内部信息52.1.4 提升企业形象，增强投资者对企业的信心62.2 盈余管理的消极影响 62.2.1 盈余管理的滥用造成了严重的会计信息失真62.2.2 对资源配置产生不利影响62.2.3 对企业的长远发展产生不利影响63 我国上市公司盈余管理的动机分析 .73.1 股票市场发行和上市动机 73.2 获得配股资格动机 73.3 政治成本动机 84 我国上市公司盈余管理的手段 104.1 利用会计手段进行盈余管理 104.1.1
3、 会计政策与估计变更104.1.2 费用与收益的提前确认或延迟确认104.1.3 改变折旧政策114.2 利用非会计手段进行盈余管理 11- II -4.2.1 关联交易114.2.2 资产重组125 我国上市公司盈余管理行为的治理 135.1 完善会计准则和会计制度，缩减盈余管理的空间 135.1.1 加强会计信息的披露135.1.2 完善会计准则的制定程序145.2 强化注册会计师的审计监督，增强盈余管理的外部控制 145.2.1 强化注册会计师行业的监管约束145.2.2 加强注册会计师审计的法制建设155.3 加强对资产重组的管理 15总结 16致谢 17参考文献： 18目录请按照修改
4、后的正文结构调整 ，注意页码对齐目录点线不能太短，与第一排对齐-0 -1、文章的番号不对，不需要分章节，先一、二、三，再（一）、（二）、（三），然后 1、2、3 ，依次类推，请调整。2、正文的字体、字号等格式参见“论文格式（本科、新） ”中的附件二。梁霞老师 2017.3标题姓名摘要盈余管理作为会计学和经济学广泛研究的课题，它的发现和提出对公司管理当局的业绩评价相关。盈余管理产生的主要原因是因为会计准则和会计制度的制定不适应经济形势的发展，会计准则和会计制度的制定缺乏严密性和代表性，客观上给上市公司盈余管理提供了操纵空间。上市公司盈余管理常用的主要手段为：资产重组、关联交易、巧用会计政策等手段
5、来实现公司的盈余管理，这些手段的形成大都是会计准则和会计制度的制定缺乏严密性和可操作性造成的。上市公司盈余管理是经济活动中常见的现象，对外部报表信息使用者的影响也在日益加大，研究上市公司盈余管理对我们正确评价资产质量和盈余管理水平都有积极的意义。本文在探讨盈余管理概念及特征的基础上，结合我国当前上市公司盈余管理的现状和手段，对盈余管理进行了分析，最后提出了规范上市公司盈余管理的对策和建议，以期为加强上市公司盈余管理提供借鉴。关键词：盈余管理 上市公司 会计政策前言目前，从世界范围看，困扰上市公司质量信号显示的一个主要问题是盈余管理问题。过度的盈余管理必然造成欺诈和取巧，对资本市场的危害是显而易
6、见的。自 20世纪 90 年代开始，美国证券市场的监管者对公司盈余管理的行为越来越关注，认为盈余管理行为盛行以使编制报告变成了数字游戏，严重危及了财务信息的可信性，对资本市场的正常运行构成了潜在的威胁。为了遏制公司管理人员的盈余管理行为，减-1 -轻管理人员利用信息优势损害投资者的利益，美国 SEC 对财务报告质量的评价提出了投资者保护观，并将这种观点付诸实施，组建了盈余管理工作组以惩罚盈余管理行为的公司；同时要求更多公司重述已披露的收益，以促进披露的进一步规范。但自2001 年底以来，诸如安然、施乐、世界通信、奎斯特等商业巨头仍然相继爆发了重大财务丑闻，对美国甚至于全球金融市场都造成了沉重的
7、打击。在我国，由于存在制度的政治契约和特殊的公司约束机制，加之会计准则的不完全性及注册会计师的无效监督，使得上市公司的盈余管理行为有着更为宽松和有利的外部环境。从大唐电信、浙江东方、东方银星、博讯、陆家嘴等案例都不无让我们触目惊心地感受中国的资本市场所同样面临着的严重危机。显然，要解决这一问题以促进我国资本市场的健康发展，首先要对上市公司盈余管理行为进行全面深入研究。1 盈余管理理论概述1.1 盈余管理的含义迄今为止，对于什么是盈余管理，理论界尚未达成共识。对于盈余管理的研究，西方国家已有 20 多年的历史，但是盈余管理在中国还是一个较新的研究课题，正确理解其概念是研究盈余管理的基础。对于究竟
8、什么是盈余管理，会计学界存在着诸多不同看法。美国学者 WilliamK.Scott 在财务会计理论中指出：盈余管理是会计政策选择具有经济后果的一种具体表现。只要企业管理者有选择不同会计政策的自由，他们必定会选择使其效用最大化或使企业市场价值最大化政策。另一种代表性的观点是基于信息观基础。美国著名会计学者 Schipper 认为以信息观来看待盈余管理更有意义，认为盈余管理是管理者为了获得某种私人利益，对外部财务报告过程进行有目的的干预和歪曲控制。在这一定义下，盈余管理可以存在于对外披露过程的任何一环节，也可以采取多种多样的形式，涉及的盈余管理范围比前者大。综上所述，盈余管理就是指企业管理层在遵循
9、会计准则的基础上，利用会计准则所赋予的选择权，控制或调整企业对外报告的会计信息，以实现自身利益最大化的行为。1.2 盈余管理的特征通过对以上几个代表性定义的分析，结合理论界对该问题的探讨，我们可以总结出盈余管理的一些特征：-2 -1.2.1 盈余管理是一种合法的行为盈余管理是在法律和会计准则允许的范围内，对利润进行人为的操纵和管理。1.2.2 盈余管理的主体是企业管理当局无论是会计方法的选择、会计方法的运用和会计估计的变动等，最终的决定权都在他们手中，而会计人员不过是管理层决策的执行人，所以盈余管理的责任承担者是企业管理层。1.2.3 盈余管理的客体是会计原则和会计方法在研究盈余管理时，必须具
10、有时间和空间的观念。会计原则、会计方法和会计估计等属于盈余管理的空间因素，会计方法运用的时点和交易事项发生时点的控制也可看作是盈余管理的时间因素。盈余管理的最终对象还是会计数据本身。1.2.4 盈余管理的目的是使利益最大化当然，企业管理当局进行盈余管理的动机比较复杂，除了获取自身效用最大化，还有经理分红、认股权以及高升的机会等。综上所述，虽然盈余管理是在现有会计准则和法律框架之内是合法的。但是，盈余管理有悖于财务管理信息质量特征，有悖于会计信息的中立性，影响了会计信息的可靠性和公允性。在我国，盈余管理的滥用成为会计信息失真的重要成因之一。1.3 盈余管理的理论基础1.3.1 从经济学角度分析盈
11、余管理由于现代企业财产所有权与控制权相分离便产生了委托-代理关系，在代理人和委托人的效用函数不一致、信息不对称以及由此产生的代理成本的情况下就会出现代理问题。为了解决代理问题，有必要设立一套激励机制来使代理方为了委托方的目标函数而努力。首先，理性的委托人在边际约束成本等于边际代理成本的水平上实现对代理的外部约束均衡，此时约束成本和代理成本之和达到最小。约束成本的限制，给管理当局提供了盈余管理的空间。其次，信息不对称也为盈余管理提供了条件。在现实中，总是存在大量的信息不对称。正是由于信息的不对称性，有信息优势的管理当局就会利用该优势进行盈余管理，将信息优势转化为经济优势，以达到自身效用函数的最大
12、化。1.3.2 从会计学角度分析盈余管理会计是一门貌似精确但事实上并不精确的科学，会计理论和实务中许多问题并没-3 -有一定的取舍标准。会计固有的特点和局限性为管理当局进行盈余管理提供了操作空间。首先，现代财务会计是以权责发生制作为其确认基础的。虽然权责发生制较好的解决了收入与费用的配比问题，但在会计确认过程中不可避免的渗入了许多主观人为的因素，由此产生了大量的应计、预提和待摊项目，会计利润也因此包括了现金和应计项目两部分。管理当局就可通过操作应计项目的确认时间来虚拟业绩。其次，会计中的稳健性原则也为盈余管理提供了操作空间。由于稳健性原则只是对确认可能的费用、损失、收入、利得的一种原则性规定，
13、缺乏具体性的刚性标准。因此，管理当局很容易高估费用和损失、低估收入和利得，借此来操纵盈余。最后，会计准则可选择性的存在也为盈余管理提供了空间。由于各个企业的情况不同，它们所面临的经济环境也各不相同和复杂多变的。因而，政府只能就一般性的会计规范做出规定，而将剩余的特殊会计政策留给企业自己选择，然而这也为会计选择中的机会主义留下了空间。2 盈余管理利弊分析2.1 盈余管理的积极影响2.1.1 帮助企业渡过暂时的财务危机当企业处于经营困难，又急需投资资金时，往往采用利润前推。若企业采取利润前推，即将后期的利润提前确认，如改加速折旧法为直线法，减少坏账损失的提取比例，使企业当期利润得以提高，从而使净资
14、产收益率达到配股线，同时提高了股东权益率，企业将容易通过举债方式筹集资金。如果企业所筹资金运用得当，则可以帮企业渡过难关，恢复正常经营，为以后的发展打下良好的基础，从而有助于实现企业的价值最大化。2.1.2 维护契约的有效性，减少订约成本从有效契约论的角度考虑，企业是由一系列契约组成，而签订契约是要花费订约成本的，加上企业经营的不确定性，所定契约总是具有不完全性和刚性。如果在一定范围内允许存在盈余管理，不仅会降底契约成本，而且还可以使企业管理当局对预期突发事件做出快速反应，从而灵活面对契约的不完整性和刚性，保护企业及经营者自身的利益。管理者有一定的盈余管理能力，对于维护有效契约也是必要的。2.
15、1.3 适度的盈余管理能有效传递内部信息盈余管理之所以存在就是因为经营者掌握了大量的内部信息。这种内部信息往往是相当复杂并具有专业性，经营者若要以报告的形式把他们投递给委托人，是相当困-4 -难并且代价高昂。那么，怎样才能使内部信息有效的传递给投资者呢？这时盈余管理就发挥一定的作用，当公司管理人员认为未经管理前的盈余信息难以准确评价公司盈利能力和经营业绩、容易对投资者的决策产生误导时，会主动进行盈余管理来调整盈余，以向投资者传递有用的价值信息。2.1.4 提升企业形象，增强投资者对企业的信心在企业生产经营状况不稳定的时候，企业管理人员实施利润平滑手段进行盈余管理，可以向外界传递出一种生产经营稳
16、定的信息，提升企业形象，增强投资者对企业的信心，吸引更多的投资者。2.2 盈余管理的消极影响2.2.1 盈余管理的滥用造成了严重的会计信息失真相关性和可靠性是会计信息的两个根本质量特征，其中可靠性是基础，离开了可靠性，会计便失去了生命力。盈余信息是重要的会计信息，其对于投资者、债权人等外部用户评价企业的未来现金流量和企业价值有重大意义。盈余管理使报表上的盈利信息成为数字游戏，使其披露的会计信息缺乏充分性和全面性，甚至缺乏客观真实性，从而使整个财务报告的可靠性大打折扣。盈余管理失去其基本的可靠性，误导会计信息使用者，给投资者、债权人造成经济损失。在我国，盈余管理的滥用已成为会计信息失真的重要原因
17、之一。2.2.2 对资源配置产生不利影响企业对外提供会计信息具有许多潜在的经济后果，如影响个体间财富分配、消费和生产企业间的资源配置等。管理当局通过盈余管理向投资者和债权人传递不真实的盈余信息，将误导其决策，使决策者产生“不利选择”行为，使社会资源得不到有效配置，损害了整个社会的效率。2.2.3 对企业的长远发展产生不利影响尽管盈余管理短期可能给企业带来一些好处，但该企业的长远利益将产生不利影响。盈余管理将破坏投资者对收益质量的感觉，导致股票业绩下滑的负面影响。3 我国上市公司盈余管理的动机分析3.1 股票市场发行和上市股票发行分为首次发行和后续发行。在许多企业、许多人看来发行股票实质上是“圈
18、钱”行为。同时，往往又会给个人带来极大地好处，所以许多企业的股票发行动-5 -机十分强烈。由于近几年经济效益整体滑坡，能过达到发行条件的企业很少，于是许多企业通过非经常性损益等各种手段对会计盈余信息进行粉饰，以确保公司股票发行上市。新股发行公司除了存在能够“圈钱”的想法外，还存在多“圈钱”的强烈动机。一家公司能够募集资金的多少是由股票发行价格决定的。尽管证监会多次调整股票价格的定价方法，但依然不能杜绝上市公司虚报利润的行为。在后续发行情况下，由于我国证券市场“壳”资源稀缺，配股资格对上市公司来讲，有着重要的意义。但是，证监会对上市公司的配股要求在净资产收益率这一指标上有着严格的规定。在配股动机
19、的驱使下，上市公司为了达到证监会的有关规定，会采取非经常性损益等手段来操纵利润，提高净资产收益率。例如：根据 2007-2010 年云南绿大地的财务报表中涉及此期间公司归属于母公司股东的净利润和经营活动产生的现金净流量，可以看出绿大地归属于母公司股东的净利润总体上波动上升直至 2009 年末急剧下降了 239，819，700 元人民币，变动系数高达 54.46，表明了 2009 年绿大地利润的反常现象。此外，与连连攀升的净利润相比，绿大地的经营活动所产生的现金净流量大多数期间呈现负值，由此也可以看到绿大地的现金流量并没有表面看上去的充足。我们有理由相信绿大地为了缓解当时资金紧张的状况而增发股票
20、，并且为了符合相关对增发股票的盈利水平的限制的规定，努力“粉饰”公司的经营业绩。3.2 获得配股资格对于上市公司而言，配股可以对公司产生直接而明显的效果。首先，可以改善上市公司股本结构、改变公司形象，增强投资者的信心；其次，可以一次募集大量的资金，有利于投资项目的开展，培养新的利润增长点；还可以在短期内提高每股收益水平，有助于树立公司形象。上市公司对配股都有明确的认识，因此，随着配股政策的不断演变，上市公司的行为也在发生变化。我国不发达的资本市场中配股融资成本低于公司举债融资成本，而且配股资金几乎无代价使用。由于配股可以融入大量低成本的资金，因此对净资产收益率未达到配股要求但接近配股及格线的上
21、市公司可能采取盈余管理手段来达到配股要求，争取配股。中国证监会对配股资格有着严格的配股要求：证监会 1996 年 1 月规定申请配股前三年每年的净资产收益率均大于 10%。2000 年陈小悦、肖星、郭晓燕的实证研究表明，为达到证监会规定的配股标准，上市公司的管理当局采用了明显的盈余管理措施，形成我国股票市场独特的“10%现象” 。在 2010 年，陆宇建对上市公司的应计利润总额进行了检验，检验结果表明，具有配股权的临界公司比临界公司应计利润显著要高。同期，蒋义宏研究了临界公司的应计利润和经营活动现金流量的差额，发现临界公司的二者之差大于其它公司，即存在盈余管理行为。-6 -3.3 政治成本政治
22、成本是指某些公司面临着会计数据明显正相关的严格管制和监控，一旦财务成果高于或低于一定的界限，公司就会招致严厉的政策限制，从而影响正常经营。公司面临的政治成本越大，管理者越有可能调整当期报告盈余。特别是战略性产业、垄断性公司等，其报告盈余较高时，会引起媒介或消费者的注意，政府迫于政治压力往往会对其进行管制、或赋予更多的社会责任。为了避免发生政治成本，管理者通常会设法降低报告盈余，以非暴利的形象出现在社会公众面前。例如：我国国家审计署 2011 年对石油、石化等垄断性行业 56 家大公司的审计表明，石油公司少报利润 20.66 亿元，石化公司多报利润 59.10 亿元。在一般国有公司倾向于多报利润
23、的情况下，为什么石油公司却会少报利润呢？由于价格体制的原因，石油行业一直享有中央政府财政补贴的优惠政策，但随着市场化改革的深入，石油行业公司自负盈亏的压力越来越大，为了尽可能多地保留一些优惠政策，石油行业就有了少报利润的动机，以作为和政府讨价还价的理由。-7 -4 我国上市公司盈余管理的手段4.1 利用会计手段进行盈余管理4.1.1 会计政策与估计变更主要包括变更固定资产折旧政策、变更无形资产摊销年限、存货计价方法的变更等。企业一般倾向于选择最能体现其实现意图的会计政策和方法。但会计方法一经选定，不得随意变更，这是会计准则一致性的要求。而我国的实际情况是许多上市公司经常通过会计政策、方法的选择
24、与变更获得额外会计收益，原因是其选择变更成本太低、变更程序太容易。4.1.2 费用与收益的提前确认或延迟确认盈余管理主要通过以下几种途径改变收入的确认时间，一是提前确认收入，即在销售完成之前，还没有完成满足销售确认条件下就记作企业收益，将后期利润转移到本期。二是递延收益，主要发生在企业预期利润减少的情况下。对于费用的盈余管理行为也分为提前确认和延迟确认两种方法。提前确认费用的方法主要有大额计提相关资产的减值准备、一次性冲销不良资产的账面价值等。而延迟确认费用的方法有潜亏挂账、费用支出资本化等。例如：(1)上海国嘉下属的北京国软科技有限公司 2007 年提前开具软件销售发票，虚增 9600 万元
25、收入。(2)银基发展将应在 2011 年度确认的部分主营业务收入提前至2010 年度确认，虚增 2010 年度主营业务收入 7621 万元 。(3) 广西阳光 2009 年，提前确认楼盘收入，虚增利润 4400 万元。(4)2010 年，世纪星源公司下属的首冠国际有限公司将投资收益 2.29 亿元列入递延收益，另外 3900 万从账面上直接冲销。香港首冠国际有限公司的资产总额占合并总资产的 35%，净利占合并数 175%。4.1.3 改变折旧政策利用政策规定的模糊性，延长固定资产折旧年限，使本期折旧费用减少，相应减少了本期的营业成本，从而增加了本期账面利润。对固定资产占总资产比重大的企业，折旧
26、政策的调整对当期的利润影响重大而成为某些上市公司操纵利润的重要手段。例如：琼海德（0567）的全资子公司海德涤纶厂 2011 年前按直线法计提固定资产折旧，2011 年由于涤纶市场疲软，涤纶产量下降，该厂按上年度折旧额除以产量计算单位产品的折旧率，然后乘以当年产量计提当年折旧，因而当年折旧额下降，当年利润相对增加。从琼海德合并财务报表的分析可知，2011 年底固定资产原值比上年增加了 3901 万元，增幅是 12%；而当年折旧费却比 2010 年减少了 86 万元，减幅-8 -达到 9%。通过此调整琼海德 2011 年净资产收益率为 10.49%。很显然，琼海德利用其全资子公司折旧政策的变更进
27、行了盈余管理。4.2 利用非会计手段进行盈余管理4.2.1 关联交易关联交易是指在关联方之间发生的转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款，如关联方之间的购销业务、代理和租赁等。我国大部分上市公司都是从母公司剥离出来的，造成了大股东绝对控股的局面。因此，上市公司与改制前的母公司之间存在错综复杂的关联关系和关联方交易。所以尽管我国新会计准则中有种种相关规定，但利用关联交易来调节业绩，仍然是上市公司盈余管理的重要手段。1. 增加收入、转嫁费用。由于上市公司与关联交易方之间复杂的业务联系，在上市公司之初便确定有关费用支付和分摊标准。但在上市公司业绩不理想时，母公司或调低上市公司应交纳的费用标准，或承
28、担上市公司的管理费用、广告费用、离退休人员的费用，甚至将上市公司以前年度交纳的有关费用退回，从而降低当年费用达到转嫁费用的目的。例如：2010 年，上海上菱电器根据协议，上菱电器支付的广告费用 4754 万元由母公司上海上菱家用电器集团总公司承担，并于年底收到了该款项，上菱电器公司该年度的利润总额为 7105 万元。此外，2011 年，上菱电器根据协议收取其关联公司上海上菱家用电器集团营销有限公司应承担的年度销售人员工资以及福利、广告费用计人民币 1588 万元。同年，公司净利润为 1041 万元。由此分析知，上海上菱电器通过转嫁费用来进行盈余管理。2. 资金占用费用。按照我国现有法规规定，企
29、业之间不允许相互拆借资金。但实际情况是，关联公司之间的资金往来的拆借现象比比皆是，两者之间也难以严格区分，虽属违规拆借也就法不责众。例如：在 2011 年 3 月至 2012 年 5 月的时间里，德棉股份通过直接资金往来及借助第三方进行资金输送等形式，德棉股份共累计向控股股东德棉集团提供资金 4 亿多元，在该公司的中报和年报中未作出相应的真实陈述。4.2.2 资产重组资产重组是公司为优化资产结构、完整产业调整、实现战略转移等目的而实施的资产置换或股权转让等行为。统计数据显示，资产重组具有使上市公司一夜之间扭亏为盈的神奇功效。上市公司资产重组可以分为：股权转让、资产置换、对外收购兼并、对外转让资
30、产等。一些企业的资产重组实质在于利用交易时间差，在会计年度结束前进行重大的资产买卖确认暴利，或者在上市公司和非上市公司和关联企业之间进行“垃圾换黄金”的不等价交换，将企业外部巨额利润注入企业内部，以及将亏损输出企业以实现利润转移。统计数据显示，一些上市公司扭亏为盈的秘诀往往在于资产重组。-9 -例如：ST 寰岛是通过与关联方的资产置换和股权转让实现“摘星” 。在 2007 年进行了一系列的收购兼并、资产剥离、资产出售和股权转让等各种资产重组方法优化资产、提高利润。在 2007 年终报表上果然出现了净利润 3725.05 万元的大跨度转亏，无疑是资产重组的贡献。由此分析知 ST 寰岛通过资产重组
31、手段来进行盈余管理。5 我国上市公司盈余管理行为的治理5.1 完善会计准则和会计制度，缩减盈余管理的空间会计准则对国内所有上市公司财务报告的编制均有约束力，上市公司的盈余管理常常利用的是准则的漏洞或尚未规范的空白地带。因此，会计准则的建设，可以从源头上防范盈余管理。会计准则的经济后果及其局限性是盈余管理产生的重要原因。会计准则对盈余管理形成了两方面的作用，其一是会计准则可以制约盈余管理的发生；其二是会计准则又为盈余管理的产生提供了利益激励和机会。因而建立健全的会计准则和会计制度就成为当务之急。5.1.1 加强会计信息的披露会计信息是市场经济运行的润滑剂。盈余管理的最终结果是使会计信息失去可靠性
32、，从而减弱市场经济运行的有效性。因此加强上市公司的会计信息披露。1. 建立和完善会计信息公开体系。我国的会计信息披露渠道过窄，主要是依靠报纸、广播和电视，不利于投资者获得正确的决策信息。因此应建立专门的会计信息公开及研究机构，提供定期的投资分析报告与盈利预测信息，同时通过网络加强信息的提供。2. 增强会计信息披露的明细项目。随着上市公司业务种类的多样化，一些会计科目所包含的内容也日益增多。利用非经常损益项目已成为上市公司进行盈余管理的主要手段之一。因而，应要求上市公司将其确定非经常性损益的具体标准、非经常性损益包括的具体项目、非经常性损益对利润总额的影响、非经常性损益对公司净利润的影响单独反映
33、，并对金额重大的项目发布特别公告或特别提示，从而为投资者提供更为详细的决策依据。5.1.2 完善会计准则的制定程序可以通过完善会计准则的制定程序，尽可能地集合会计理论界和实务界更多人的认识，从而提高会计准则的质量。美国在制定会计准则的过程中，严格遵循了“充分程序” 。几乎从准则立项开始，就向大范围的公众利益集团征求意见，对外公开征求意见稿，召开听证会，及时反映征求意见稿的进展情况，一直到准则最后发布。相比而言，我国会计准则的制定程序尚存在公开性不足的问题。由于我国尚处于准则制定-10 -的起步阶段，需要制定的准则很多，按照“先急后缓”的原则，绝大多数准则可以说是较为急迫的。准则出台具有时间上的
34、紧迫性，从而导致准则的发布不是向社会公开征求意见，所以准则制定过程的公开性较原先制定征求意见低。一些准则在实施的过程中往往会暴露很多的弊端，这都与制定过程缺乏公允性不无关系，所以我们应集合会计知识，增加会计准则制定过程的公允性。5.2 强化注册会计师的审计监督，增强盈余管理的外部控制上市公司对外公布的财务报告是投资者进行决策的重要依据，财务报告信息质量与投资者的经济利益息息相关。由于投资者和上市公司管理当局之间的信息不对称以及由此引起的道德风险和逆向选择问题，客观上需要有一个独立的第三者对财务报告信息质量进行鉴证，以提高报告的可信赖度，从而降低代理成本。在证券市场上，这个独立的第三者的角色有注
35、册会计师充当，注册会计师发表的审计意见则是鉴证的结果。虽然一些案例使得注册会计师的独立、公正性受到空前质疑，但不能因此而否认注册会计师所发挥的作用 ，应该更由此而完善注册会计师的监督体系，巩固注册会计师审计的独立性，使注册会计师成为盈余管理的重要外部监控者。5.2.1 强化注册会计师行业的监管约束会计信息披露质量的关键在于注册会计师在实施监督时能否保持应有的职业审慎和职业道德，能否克尽职守、依法办事。因此，提高会计信息质量，必须进一步完善行业监管约束系统，加大对注册会计师业务工作的监督和对违法行为的处罚力度。1. 财政部门、证监会、中注协应根据实际情况对注册会计师执业情况进行抽检，并公布抽检结
36、果。凡发现注册会计师有违规违纪弄虚作假行为的，一律严肃对待，坚决处理，决不迁就。2. 强化行业协会的自律和监管，建立和完善质量监督体系，充实监督队伍，并赋予相应的处罚权，建立调查委员会、技术监督委员会，提高行业自律监管的权威性。5.2.2 加强注册会计师审计的法制建设近几年来我国证券市场的迅猛发展，注册会计师审计的法制建设业已取得很大成绩，但由于这一行业在我国仍属于新兴行业，其发展之快是人们始料不及的，因此为使注册会计师能够切实履行防范财务报告粉饰的职责，尚须进一步加强该行业的法制建设。具体包括：1. 完善职业后续教育准则，建立相应的职业后续教育质量监督体系，保证职业后续教育准则的进一步落实，
37、防止后续教育流于形式。从而使注册会计师通过后续教育能够掌握相关的新知识、新技能、新法规，不断提高专业胜任能力与职业判断能力，保证注册会计师的执业质量。2. 完善职业道德准则。制定职业道德具体准则，尤其要强调审计独立性方面的-11 -规范指南，进一步加强对注册会计师执业道德教育，使注册会计师普遍树立起强烈的风险意识，提高注册会计师的道德水准。5.3 加强对资产重组的管理资产重组是指企业资产的拥有者、控制者与企业外部的经济主体进行的，对企业资产的分布状态进行重新组合、调整、配置的过程，或对设在企业资产上的权利进行重新配置的过程。这样的并购整合是为了资源的有效利用，获得产业发展上的规模效应。实质性重
38、组并购它具有较长的产业运作期限和全球一体化发展的战略眼光。通过资产重组并购使企业存量资产和各种资源，从分散的小企业流向大企业，从劣势企业流向优势企业，从传统产业流向高新技术产业，达到产业升级的作用。同时，加强资产重组过程中信息披露的监管力度，提高透明度，维护市场中介组织的独立性，使评估机构向企业化方向发展。参考文献：1 王瑞丽. 我国上市公司盈余管理研究D. 四川大学 , 2015.2 曹志华. 我国上市公司盈余管理与审计意见相关性的研究J. 海峡财经导报, 2013, 5: 12-15.3 刘雅男. 我国上市公司盈余管理的防范与治理.经济师J. 陕西经济日报, 2014, 25-26.4 赵
39、勃. 基于债务重组的上市公司盈余管理实证研究J. 哈尔滨商业大学学报, 2010, 12: 32.5 刘芳. 我国上市公司盈余管理的防范与治理J. 现代经济信息, 2011, 9: 2656 叶晓娟. 新会计准则对上市公司盈余管理的影响J. 现代经济信息, 2007, 6: 25-29.7 庄冬春. 我国上司公司盈余管理特征及对策分析J. 企业论坛, 2009, 3: 245.8 蔡昌. 盈余管理M. 西安交通大学出版社, 2005.9 邓春华. 基于博弈分析的盈余管理问题研究J. 会计研究, 2005， 9: 236.10刘晓燕. 我国上市公司盈余管理问题研究D. 西南财经大学, 2006.11闫晓婧. 我国上市公司盈余管理实证研究D. 西南财经大学, 2009.12姚利华. 我国上市公司盈余管理研究D. 重庆大学 , 2007.13李太辉. 上市公司盈余管理案例分析J. 现代经济信息, 2011, 7: 129-133.14蓝文勇. 我国上市公司盈余管理动机分析J. 现代经济信息, 2012, 12: 332.
