1、第一章 企业合并,第一节 企业合并的含义与方式 第二节 同一控制下企业合并的会计处理 第三节 非同一控制下企业合并的会计处理,第一节 企业合并的含义与方式,一、企业合并的含义 二、企业合并的方式,一、企业合并的含义,企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。 （一）同一控制下的企业合并在同一方控制下，一个企业获得另一个或多个企业的股权或净资产的行为。,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，并且该控制并非暂时性的。,主要特征,一、企业合并的含义,所谓“最终控制”，通常是指企业集团中的母公
2、司或者有关主管单位. 所谓“相同的多方”，是指根据投资者之间的协议约定，为扩大其中某一投资者对被投资单位股份的控制比例，或者巩固某一投资者对被投资单位的控制地位，在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表相同意见的两个或两个以上的法人或其他组织。 所谓“控制并非暂时性”?是指参与合并的各方在合并前后较长的时间内受同一方或相同的多方最终控制，控制时间通常在1 年以上（含1 年）。,小测试: 有人认为，“同属国家国有资产监督管理部门管理的国有企业之间的并购均属于同一控制下的企业合并”，这一说法是否正确？为什么？,一、企业合并的含义,（二）非同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不受同一方或
3、相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。,参与合并的各方,在合并前后均不属于同一方或多方最终控制。,主要特征,二、企业合并的方式,（一）按照企业合并的法律形式，企业合并可分为吸收合并、新设合并和控股合并三种。1、吸收合并。合并方（或购买方）通过企业合并取得被合并方（或被购买方）的全部净资产，合并后注销被合并方（或被购买方）的法人资格，被合并方（或被购买方）原持有的资产、负债，在合并后成为合并方（或购买方）的资产、负债。,A公司+B公司+C公司=A公司,关系式,2新设合并。参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业。,二、企业合并的方式,A公司+B公司+C公司=D公
4、司,关系式,3控股合并。合并方（或购买方）在企业合并中取得对被合并方（或被购买方）的控制权，被合并方（或被购买方）在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方（或购买方）确认企业合并形成的对被合并方（或被购买方）的投资。A公司会计报表 + B公司会计报表=A公司与B公司合并会计报表,二、企业合并的方式,关系式,说明：本章主要以吸收合并为对象来讨论企业合并时的会计处理，新设合并的会计问题与吸收合并相同，至于控股合并所涉及的长期股权投资的核算和合并财务报表的编制，将在后面的章节中专门论述。 （二）按照企业合并所涉及的行业，合并又可分为横向合并、纵向合并和混合合并三种,二、企业合并的方式,第二节
5、 同一控制下企业合并的会计处理,一、现行准则的有关规定 二、同一控制下吸收合并的会计处理 三、同一控制下企业合并的信息披露要求,一、现行准则的有关规定,1合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。 2同一控制下的企业合并中，被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方在合并日应当按照本企业会计政策对被合并方的财务报表相关项目进行调整，在此基础上按照本准则规定确认。,3合并方为进行企业合
6、并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,一、现行准则的有关规定,二、同一控制下吸收合并的会计处理,同一控制下吸收合并的会计处理，主要应把握住两点：（1）合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。 （2）合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面
7、值总额）的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，应冲减未分配利润和盈余公积。 例1-1：见课本。,三、同一控制下企业合并的信息披露要求,企业合并发生当期的期末，合并方应当在附注中披露与同一控制下企业合并有关的下列信息： （1）参与合并企业的基本情况。 （2）属于同一控制下企业合并的判断依据。 （3）合并日的确定依据。 （4）以支付现金、转让非现金资产以及承担债务作为合并对价的，所支付对价在合并日的账面价值；以发行权益性证券作为合并对价的，合并中发行权益性证券的数量及定价原则，以及参与合并各方交换有表决权股份的比例。,三、同一控制下企业合并的信息
8、披露要求,（5）被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负债表日及合并日的账面价值；被合并方自合并当期期初至合并日的收入、净利润、现金流量等情况。 （6）合并合同或协议约定将承担被合并方或有负债的情况。 （7）被合并方采用的会计政策与合并方不一致所作调整情况的说明。 （8）合并后已处置或准备处置被合并方资产、负债的账面价值、处置价格等。,第三节 非同一控制下企业合并的会计处理,一、现行准则的有关规定 二、非同一控制下吸收合并的会计处理 三、非同一控制下企业合并的信息披露要求,一、现行准则的有关规定,1购买方应当区别下列情况确定合并成本： （1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日
9、为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。,一、现行准则的有关规定,1购买方应当区别下列情况确定合并成本： （3）购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额。 （4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合
10、并成本。,2购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。 3购买方在购买日应当对合并成本进行分配，按照公允价值确认所取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债。 （1）购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。商誉的减值应当按照企业会计准则第8号资产减值处理。,一、现行准则的有关规定,（2）购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当按照下列规定处理： 对取得的被购买方各项可辨
11、认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核； 经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入）。,一、现行准则的有关规定,一、现行准则的有关规定,4被购买方可辨认净资产公允价值，是指合并中取得的被购买方可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，符合下列条件的，应当单独予以确认： （1）合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各项资产（不仅限于被购买方原已确认的资产），其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。合并中
12、取得的无形资产，其公允价值能够可靠地计量的，应当单独确认为无形资产并按照公允价值计量。,（2）合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各项负债，履行有关的义务很可能导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。 （3）合并中取得的被购买方或有负债，其公允价值能够可靠地计量的，应当单独确认为负债并按照公允价值计量。或有负债在初始确认后，应当按照下列两者孰高进行后续计量：按照企业会计准则第13号或有事项应予确认的金额；初始确认金额减去按照企业会计准则第14号收入的原则确认的累计摊销额后的余额。,一、现行准则的有关规定,一、现行准则的有关规定,5可辨认资产、负债
13、及或有负债公允价值的确定。购买方应当按照以下规定确定合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值： （1）货币资金，按照购买日被购买方的账面余额确定。 （2）有活跃市场的股票、债券、基金等金融工具，按照购买日活跃市场中的市场价格确定。,一、现行准则的有关规定,（3）应收款项，其中的短期应收款项，一般按照应收取的金额作为其公允价值；长期应收款项，应按适当的利率折现后的现值确定其公允价值。在确定应收款项的公允价值时，应考虑发生坏账的可能性及相关收款费用。 （4）存货，对其中的产成品和商品按其估计售价减去估计的销售费用、相关税费以及购买方出售类似产成品或商品估计可能实现的利润确定；在
14、产品按完工产品的估计售价减去至完工仍将发生的成本、估计的销售费用、相关税费以及基于同类或类似产成品的基础上估计出售可能实现的利润确定；原材料按现行重置成本确定。,一、现行准则的有关规定,（5）不存在活跃市场的金融工具如权益性投资等，应当参照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，采用估值技术确定其公允价值。 （6）房屋建筑物、机器设备、无形资产，存在活跃市场的，应以购买日的市场价格为基础确定其公允价值；不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场的，应参照同类或类似资产的市场价格确定其公允价值；同类或类似资产也不存在活跃市场的，采用估值技术确定其公允价值。（7）应付账款、应付票据、应付职
15、工薪酬、应付债券、长期应付款，其中的短期负债，一般按照应支付的金额确定其公允价值；长期负债，应按适当的折现率折现后的现值作为其公允价值,（8）取得的被购买方的或有负债，其公允价值在购买日能够可靠计量的，应确认为预计负债。此项负债应当按照假定第三方愿意代购买方承担，就其所承担义务需要购买方支付的金额作为其公允价值。 （9）递延所得税资产和递延所得税负债，取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与其计税基础之间存在差额的，应当按照企业会计准则第18号所得税的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债，所确认的递延所得税资产或递延所得税负债的金额不应折现。,一、现行准则的有关规定,二
16、、非同一控制下吸收合并的会计处理,非同一控制下吸收合并的会计处理，主要应把握住三点： （1）购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值确定其入账价值。 （2）确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应确认为商誉或营业外收入。 （3）取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与其计税基础之间存在差额的，应确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债，相关的递延所得税费用或收益，调整企业合并中所确认的商誉或营业外收入。,同时，为了核算非同一控制下的企业合并，企业应设置“商誉”科目。“商誉”科目核算非同一控制下企业合并中取得的商誉价
17、值。商誉发生减值的，应在“商誉”科目设置“减值准备”明细科目进行核算，也可以单独设置“商誉减值准备”科目进行核算。企业应按企业合并准则确定的商誉价值，借记“商誉”科目，贷记有关科目。资产负债表日，企业根据资产减值准则确定商誉发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“商誉减值准备”科目。“商誉”科目期末借方余额，反映企业外购商誉的价值。例1-2：见课本。,二、非同一控制下吸收合并的会计处理,三、非同一控制下企业合并的信息披露要求,企业合并发生当期的期末，购买方应当在附注中披露与非同一控制下企业合并有关的下列信息： （1）参与合并企业的基本情况。 （2）购买日的确定依据。 （3）合并成本的构成及其账面价值、公允价值及公允价值的确定方法。 （4）被购买方各项可辨认资产、负债在上一会计期间资产负债表日及购买日的账面价值和公允价值,三、非同一控制下企业合并的信息披露要求,（5）合并合同或协议约定将承担被购买方或有负债的情况。 （6）被购买方自购买日起至报告期期末的收入、净利润和现金流量等情况。 （7）商誉的金额及其确定方法。 （8）因合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额计入当期损益的金额。 （9）合并后已处置或准备处置被购买方资产、负债的账面价值、处置价格等。,
