1、第二章 成本性态分析与变动成本法,【本单元目的与要求】,1理解成本性态的含义，了解变动成本和固定成本的特点 2掌握混合成本的分解方法 3了解变动成本法的含义及特点 4掌握变动成本法与完全成本法的主要区别 5掌握变动成本法利润表的编制 6理解变动成本法与完全成本法利润差异的原因,【本章重点难点】,重点：成本按成本性态的分类；混合成本的分解方法；变动成本法与完全成本法的具体应用及评价 难点：变动成本法与完全成本法利润差异的原因,第一节 成本及其分类,一、成本 二、成本分类,本节主要内容,引言：什么是成本？,成本定义：企业在生产经营过程中对象化的以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资
2、源的价值。,一、成本的一般分类、,1、成本经济用途分类,补充知识：成本按经济职能的分类的优缺点,能清楚的反映产品成本构成，便于与本企业历史资料或同行业数据比较，用来评价和考核目标成本的执行情况，分析成本升降原因，确定经管责任，并提出改进的措施和建议,有利于“产品成本”和“期间成本”的划分，并贯彻配比原则,没有与企业的生产能力挂上钩，不利于事前控制成本和进一步挖掘企业的内在潜力,不能说清成本与业务量（产量或销售量）之间的变量关系,有利于直接成本和间接成本的划分，以便根据“谁受益，谁承担”的原则进行分配，为正确计算产品成本和一定期间的利润，创造了有力条件,使发生的各种间接成本需经过多次按用途的集合
3、和分配，才能归属于各种产品,优点,缺点,2、成本按与受益对象的密切关系分类 直接成本 ：成本和受益者之间一一对应的关系 间接成本：成本与受益者之间一对多的关系 3、成本按发生时间分类 历史成本：过去已发生的成本 未来成本：将来要发生的成本,一、成本的一般分类,一、成本的一般分类,4、成本按决策的相关性分类 相关成本：指与某一特定决策有关的成本。即能受到决策者决策影响的成本。 无关成本：指与该决策方案无关的成本。即决策者无法通过决策来规定和改变的成本 5、成本按可控性分类 可控成本：指在特定时间和范围内，由特定部门的主管人员直接确定和掌握的有关成本费用。 不可控成本：指某一特定部门的主管人员无法
4、直接掌握，或不受某一特定部门的业务活动直接影响的成本费用。,二、成本按成本性态分类,变动成本,固定成本,混合成本,成本性态(成本习性) 是指在相关范围内成本总额与业务量之间的依存关系,（一）固定成本,（1）固定成本定义： 在一定相关范围内，其总额不随着业务量发生任何数额变化的那部分成本。,（2）固定成本特征,1）固定成本总额（a）的不变性 2）单位固定成本(a/x)的反比例变动性,酌量性固定成本,是指通过管理当局的决策行动能改变其数额的固定成本。 例如：广告费、新产品研究开发费、职工培训费等,约束性固定成本,是指通过管理当局的决策行动不能改变其数额的固定成本。 例如：固定资产折旧费，保险费，房
5、屋及设备租金等,固定成本,（3）固定成本的分类,（二）变动成本及特征,（1）变动成本定义： 在一定相关范围内，其总额随着业务 量成正比例变化的那部分成本。,（2）变动成本的特征,1）变动成本总额（bx）成正比例变化 2）单位变动成本(b)的不变性,（三）总成本公式及模型,总成本=固定成本+变动成本=固定成本+单位变动成本业务量 y=a+bx,第二节 混合成本及其分解,一、混合成本种类 二、混合成本的分解 （一）合同确认法 （二）技术测定法 （三） 高低点法 （四）散布图法 （五）回归直线法,本节主要内容,（一）半变动成本 通常有个基数，一般不变，类似固定成本；但在这个基数之上，随着业务量的增长
6、，成本也相应地成比例增加,（三）曲线变动成本 通常有一个初始量，一般不变，相当于固定成本；但在这个初始量的基础上，随着业务量的增加，成本也逐步增加，不过两者不呈正比例的直线关系，而呈非线性的曲线关系。又可再分为递减曲线成本和递增曲线成本两种类型。,（四）延期变动成本 在一定业务量范围内成本总额保持稳定，但超过该一定业务量后，则随着业务量按比例增长,（二）半固定成本 在一定业务量范围内的发生额是固定 的，但当业务量增长到一定限度，其发生额就突然跳跃到一个新的水平，然后在业务量增长的一定范围内，发生额有保持不变，直到另一个新的跳跃为止,一、混合成本的种类,曲线变动成本,延期变动成本,半固定成本,半
7、变动成本,混合成本的种类,试判断下列成本费用属于变动成本、固定成本还是混合成本,举例：,例2-1 宝升公司租用一台设备，租约规定租金计算分为两部分，按年支付固定租金2000元，在此基础上，机器每运转1小时支付租金0.6元，假定该设备今年累计运转5000小时，写出成本模型，并计算应支付多少租金。 根据上述资料，机器运转小时与租金成本的关系可表示成：y=2000+0.6x 当设备运转5000小时，应支付的租金为： Y=2000+0.6x=2000+0.6X5000=5000(元),半变动成本公式,例2-2,某厂生产的A产品需要通过复杂的检验过程，检验员检验1000件产品，该厂所支付的工资为1000
8、元，该厂本年第四季度3个月支付给检验员的工资如表所示,根据上述资料，该厂生产A产品的产量与该企业的化验员工资成本的关系可用下列模型表示：,半固定成本公式,例2-3,某日化公司所聘销售日化产品的业务员底薪是500元，并规定业务员必须完成日1000支的销售量，在超过1000支销售量的基础上，每销售1件日化产品可提成0.1元。,根据上述资料，可得到混合成本的代数模型为：,延期变动成本公式,二、混合成本的分解,（一）合同确认法 根据企业与供应单位所订立的合同（或契约）中关于支付费用的规定，来确认并估算哪些属于变动成本，哪些属于固定成本的方法,（二）技术测定法 也称“工程法”，通过对生产过程中各种材料和
9、人工成本消耗量的技术测定，划分固定成本和变动成本的方法。 步骤：1.确定成本项目2.对生产过程进行观察和分析3. 确定最佳操作方法4.以3为标准方法，测定成本项目构成内容，与产量有关的为变动成本，与产量无关的为固定成本,以某一定期间内的最高业务量（高点）的混合成本与最低业务量（低点）的混合成本之差，除以最高业务量与最低业务量之差，先计算出单位变动成本，然后再代入高点或低点的混合成本公式，通过移项，即可分解出混合成本中的固定和变动成本各占多少数额,y=b x,变动成本总额随着高低点业务量（x）的变动而变动,b=y / x,移项,a=y高-bx高 a=y低-bx低,将b的值代入高点或低点的混合成本
10、公式，移项即可求得a的值,y高低点混合成本之差 x高低点业务量之差,（三）高低点法,高低点法例题：,例：假定永庆工厂去年下半年六个月的设备维修费数据如表所示, x=9-4=5 y=120-85=35,找出712月中最高业务量（11月）和最低业务量（9月）并计算出差额,b=y / x=35/5=7,代入公式，计算出b值,a=y高-bx高 =120-79=57,将b的值代入高点或低点的混合成本公式，移项即可求得a的值,要求：采用高低点法将混合成本设备维修费分解为变动成本和固定成本,混合成本维修费（y）577x,（或代入低点混合成本公式结果相同）,例2-4,宝升公司207年上半年维修成本在相关范围内
11、的变动情况如表23，所示，现用高低点法对维修成本进行分解。,解： (1)首先，根据历史数据找出最高点与最低点的业务量。高点：(6月份)7900 5200 低点：(1月份)4500 3500 (2)计算单位变动成本。 单位变动成本(b)=(5200-3500)(7900-4500)=0.5(元小时)。 (3)计算固定成本。a=5200-(0.57900)=1250(元) 或a=3500-(0.54500)=1250(元) (4)得出混合成本的模型。y=1250+0.5x,高低点法的运用说明,1、适用于相关范围内（高点与低点这一范围）； 2、一般以业务量的高低点为标准； 3、公式中的高（低）点产量
12、与高（低）点成本应同一月份；4、计算简便，尤其适用于混合成本中变动部分与业务量成正比例关系的情况；,高低点法的优、缺点,优点：简便易行，容易理解。 缺点：建立的成本性态模型很可能不具 有代表性，容易导致较大计算误差。,想想看：高低点法的使用条件,把过去某一定期间混合成本的历史数据逐一标明在坐标图上，一般以横轴代表业务量（x），纵轴代表混合成本金额（y）。然后通过目测，在各个成本点之间画一条能反映成本变动的平均趋势直线，并据以确定混合成本中的固定成本和变动成本各为多少的一种图示方法,维修费的布点图,混合成本维修费（y）586.89x,（四）散布图法,根据过去一定期间的业务量（x）和混合成本（y）
13、的历史资料，应用最小平方法原理，算出最能代表x与y关系的回归直线，借以确定混合成本中的固定成本和变动成本的方法,y=a+bx,以混合成本直线方程为基础,y=na+bx,通过n个观察值，建立回归直线的联立方程式,xy=ax+bx2,等式（1）左右各项分别用业务量（x）来加权,1,2,把（1）移项化简,3,把（3）代入（2），并移项化简单，即得,4,（五）回归直线法,例题,假定永庆工厂去年下半年六个月的设备维修费数据如下表所示,要求：采用回归直线法将混合成本设备维修费分解为变动成本和固定成本,n=6 x=39 y=635 xy=4235 x2=271,3,4,a=65.92,b=6.14,混合成本
14、维修费（y）65.926.14x,回归直线法,补充，混合成本分解的excel解法,第三节 变动成本法,本节 主要内容,4,对完全成本法与变动成本法的评价,两种成本法下营业利润差额变化规律,（一）、变动成本计算法,变动成本计算法：就是在计算产品成本时，只包括在生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和变动制造费用，而把固定制造费用全数一笔列入损益表内的“期间成本”项目内，并直接列入当期损益之中。,一、变动成本法概述,变动成本法下的两个特征：,与产品的实际形成直接相关； 与产量的增减变动直接相关。,补充：,特点： （1）以成本性态分析为基础计算产品成本。 变动成本法将产品的制造成本按成本性态划分为变动
15、性制造费用和固定性制造费用两部分，认为只有变动性制造费用才构成产品成本，而固定性制造费用应作为期间成本处理。,（2）强调不同的制造成本在补偿方式上存在着差异性。 变动成本法认为产品的成本应该在其销售的收入中获得补偿，而固定性制造费用由于只与企业的经营有关，与经营的“状况”无关，所以应该在其发生的同期收入中获得补偿，与特定产品的销售行为无关。,（3）强调销售环节对企业利润的贡献。由于变动成本法将固定性制造费用列作期间成本，所以在一定产量条件下，损益对销量的变化更为敏感，这在客观上有刺激销售的作用。产品销售收入与变动成本的差量为贡献毛益，而以贡献毛益减去期间成本就是利润。不难看出，变动成本法强调的
16、是变动成本对企业利润的影响。,变动成本法是美国学者哈里斯（M.J.Harris）于1936年首先提出来的,它的理论依据是：固定性制造费用是为企业提供一定的生产经营条件，以保持生产能力，并使它处于准备状态而发生的成本。它们同产品的实际产量没有直接联系，既不会由于产量的提高而增加，也不会因为产量的下降而减少。它们实质上是联系会计期间所发生的费用，并随着时间的消逝而逐渐丧失。所以其效益不应该递延到下一个会计期间，而应在费用发生的当期全额列入损益表内，作为本期贡献毛益总额的减除项目。,补充知识：变动成本法的理论依据,完全（或全部）成本法：是在计算产品成本时，把一定期间内在生产过程中所消耗的直接材料、直
17、接人工、变动制造费用和固定制造费用的全部成本都包括在内的方法。,（二）、完全成本计算法,一、变动成本法概述,补充：,其特点是： （1）符合公认会计准则的要求。完全成本法强调持续经营假设下经营的“均衡性”，认为会计分期既然是对持续经营的人为分割，这种分割决定于企业内部和外部多种因素的共同影响。因此，固定性制造费用转消的时间选择并不十分重要。,（2）强调成本补偿上的一致性。完全成本法认为，只要是与产品生产有关的耗费，均应从产品销售收入中得到补偿，固定性制造费用也不例外。因为从成本补偿的角度讲，用于直接材料的成本与用于固定性制造费用的支出并无区别。,（3）强调生产环节对企业利润的贡献。 由于完全成本
18、法下固定性制造费用也被归集于产品而随产品流动，因此本期已销产品和期末未销产品在成本负担上是完全一致的。 在一定销售量的条件下，产量大则利润高，所以，客观上完全成本法有刺激生产的作用，强调固定性制造费用对企业利润的影响。,二、完全成本法与变动成本法的比较,（一）成本分类标准不同,-变动成本法是根据成本性态把企业的全部成本划分为变动成本和固定成本两大类-完全成本法则是根据成本的经济用途，把企业的全部成本划分为生产成本和非生产成本二大类。,二、完全成本法与变动成本法的比较,（二）产品成本的构成内容不同,（二）产品成本的构成内容不同产品成本不同,二、完全成本法与变动成本法的比较,（二）产品成本的构成内
19、容不同期间费用不同,二、完全成本法与变动成本法的比较,变动销售费用,固定销售费用,变动管理费用,固定管理费用,期间费用总额,500,（三）存货成本的构成内容不同,二、完全成本法与变动成本法的比较,（四）计算盈亏公式不同,二、完全成本法与变动成本法的比较,三、两种成本法下营业利润差额的变化规律,1产量不变，销售量变动情况下，两种成本法对营业利润的影响,【例28】假设某公司三个会计年度的有关资料如表所示,按完全成本法计算营业利润,按变动成本法计算营业利润,两种成本计算方法在编制损益表方面的差异,一、在没有期初存货的情况下两种方法在编制损益表方面的差别,两种方法计算税前净利的差别小结,2销量相同，产
20、量变动情况下，两种成本法对营业利润的影响 【例2-9】,2019/10/12,64,变动成本法的优缺点,四、变动成本法和完全成本法的评价,不适应定价决策的需要,2019/10/12,65,完全成本法的优缺点,四、变动成本法和完全成本法的评价,【本单元知识点归纳 】,成本按成本性态分类是管理会计最重要的分类，按此标准可将成本分为变动成本和固定成本。对于混合成本这类特殊的成本，最终必须分解成变动成本和固定成本，分解的方法主要有合同确认法、高低点法、散布图法和回归直线法。 变动成本法是为了满足面向未来决策、强化内部管理的要求而产生的。 变动成本法与完全成本法的本质区别在于对固定制造费用这一特殊成本的
21、处理上。变动成本法将固定制造费用作为期间成本处理，故而当期发生的全部固定制造费用均计入利润表中；而完全成本法则将固定制造费用作为产品成本处理，故而当期发生的固定制造费用会受到当期期初、期末存货水平的影响。,学习参考资料,1余绪缨，毛付根试论现代管理会计的特性中国经济问题，1990(6) 2李心合资金性态分析及其应用问题研究财经研究，1995(4) 3杨时展管理会计对会计学术的贡献财会通讯，1997(5) 4吴明礼管理会计理论上的扭曲财贸研究，1998(6) 5许义生论成本管理的两个方面：效益与利益广东商学院学报，2001(4) 6李惟庄管理会计上海：立信会计出版社，2002 7刘运国，粱德荣，
22、黄婷婷管理会计前沿北京：清华大学出版社，2003 8黄惠琴管理会计北京：科学出版社，2004 9王文清，甘永生管理会计北京：清华大学出版社，2007 10吴大军管理会计北京：中央广播电视大学出版社，2007 11王建，熊筱燕会计管理与案例评析上海：立信会计出版社，2007,作业：,P57-4、6、7、8 计算及应用题：,5 资料：某企业将过去一年12个月中最高业务量和最低业务量下的制造费用总额摘录如下： 摘要高点（10月份）低点（3月份）业务量（机器小时）75，00050，000制造费用总额（元）176，250142，500上表制造费用总额中包括变动成本，固定成本和混合成本三类。该企业会计部门曾对低点月份业务量50，000机器小时时的制造费用总额作了分析，其各类成本的组成情况如下： 变动成本总额： 50000元 固定成本总额： 60000元 混合成本总额： 32500元 制造费用总额： 142500元 要求： （1）采用高低点法将该厂的混合成本分解为变动部分和固定部分。 （2）若该厂计划期间的生产能量为65000机器小时，则其制造费用总额为多少？,
