1、1,第八章 无形资产商誉及其他资产 主讲人：林升平,2,主要内容,一、无形资产 二、商誉 三、其他资产,3,一、无形资产的概念,1、定义：无形资产(Intangible asset)是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。 2、特征（1）没有实物形态（2）创造未来经济利益的能力不确定性（3）属于非货币性长期资产（4）具有可辨认性,第一节 无形资产的概述,4,符合无形资产定义中的可辨认性标准（之一） 1.能够从企业中分离或者划分出来，并能够单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。2.源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他
2、权利和义务中转移或者分离。,5,二、无形资产的确认,在符合定义的基础上，同时满足两个条件： 1经济利益很可能流入企业2该无形资产的成本能够可靠地计量,6,三、无形资产的分类,（一）按经济内容分类 专利权(patents)非专利技术(industrial design registration )商标权(trademarks and trade name) 著作权(copyright )经营特许权(franchise rights) 土地使用权(rights of using land),7,（二）按来源途径分类 1外来的无形资产自创的无形资产（三）按经济寿命期限分类 1期限确定的的无形资产期限
3、不确定的无形资产,8,第二节 无形资产的取得,（一）外购的无形资产成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。借：无形资产贷：银行存款（二）融资取得的无形资产成本以购买价款的现值为基础确定。,9,例A公司2006年1月8日，从B公司购买一项商标权，由于A公司资金周转比较紧张，经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计200万元，每年末付款100万元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6%，2年期年金现值系数为1.8334。假定未确认融资费用采用实际利率法摊销。无形资产现值=1 000 0001.8334= 1 833 400（元）未确认融
4、资费用=2 000 000- 1 833 400= 166 600（元）第一年应确认的融资费用= 1 833 4006%=110 004（元）第二年应确认的融资费用=166 600-110 004=56 596（元）,10,（1）取得无形资产时借：无形资产商标权 1 833 400 未确认融资费用 166 600 贷：长期应付款 2 000 000 （2）第一年底付款时： 借：长期应付款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 000借：财务费用 110 004 贷：未确认融资费用 110 004 （3）第二年底付款时： 借：长期应付款 1 000 000 贷：银行存款 1 000 00
5、0借：财务费用 56 596 贷：未确认融资费用 56 596,11,（三）自行研发的无形资产成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额。 研究阶段和开发阶段的划分 1.企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益； 2.开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益。3.无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用。,12,13,开发阶段有关支出资本化的条件 （同时满足） 1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性（开发所需的技术条件已经具备）2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图（目的）3.无形资产产生经济利益的方式（经
6、济利益的流入和市场的需求）4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发 （物质基础）5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量,14,例某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费400 000元、人工工资100 000元，以及其他费用300 000元，总计800 000元，其中，符合资本化条件的支出为500 000元，期末，该专利技术已经达到预定用途。借：研发支出费用化支出 300 000资本化支出 500 000贷：原材料 400 000应付职工薪酬 100 000银行存款 300 000期末：借：管理费用 300 000无形资产 500 00
7、0贷：研发支出费用化支出 300 000资本化支出 500 000,15,（四）投资者投入的无形资产成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。例某股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为2 000万元，按照市场情况估计其公允价值为1 500万元，已办妥相关手续。该公司接受A公司投资后的注册资本为10 000万元，A公司投资持股比例为20%。借：无形资产 1 500资本公积 500 （差额）贷：股本 2 000,
8、16,（五）非货币性资产交换、债务重组和政府补助取得的无形资产的成本，应当分别按照 “非货币性资产交换”、 “债务重组”、 “收入” 准则有关规定确定。（六）土地使用权企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：,17,1房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。2企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。3企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用
9、于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。,18,例2006年1月1日，A公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付9 000 000元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出l0 000 000元，工资费用5 000 000元，其他相关费用l0 000 000元等。该工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。（1）支付转让价款 借：无形资产土地使用权9 000 000 贷：银行存款 9 000 000,19,（2）在土地上自行建造厂房 借
10、：在建工程 25 000 000 贷：工程物资 l0 000 000 应付职工薪酬 5 000 000 银行存款 l0 000 000（3）厂房达到预定可使用状态 借：固定资产 25 000 000 贷：在建工程 25 000 000（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧 借：管理费用 l80 000 制造费用 1 000 000 贷：累计摊销 l80 000 累计折旧 l 000 000,20,第三节 无形资产的摊销一、无形资产后续计量的原则 （一）无形资产使用寿命的确定1.估计无形资产使用寿命应考虑的因素（）资产通常的产品（市场）寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息 （）技术
11、、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计 （）以该资产生产的产品或服务的市场需求情况,21,（4）现在或潜在的竞争者预期采取的行动（5）为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能力（6）对该资产的控制期限，对该资产使用的法律或类似限制 （无形资产有使用年限）（7）与企业持有的其他资产使用寿命的关联性 （无形资产与其他资产一起作用，才能产生经济利益）,22,2无形资产使用寿命的确定（1）源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。（按合同期限摊销）（2）没有明确的合同或法律规定的，企业应当综合各方面情况，如企业经过
12、努力，聘请相关专家进行论证、或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等，来确定无形资产为企业带来未来经济的期限。（摊销期限）如果经过这些努力，确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限，再将其作为使用寿命不确定的无形资产。（无形资产寿命不确定，不能摊销，期末减值测试，提取减值准备）,23,3.无形资产使用寿命的复核 （1）企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。（2）企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的
13、，应当估计其使用寿命，视为会计估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。,24,二、使用寿命有限的无形资产（一）摊销期和摊销方法无形资产的摊销期自其可供使用时（即其达到能够按管理层预定的方式运作所必须的状态）起，至终止确认时止。 企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，并一致地运用于不同会计期间。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。,25,（二）残值的确定 使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿
14、命结束时很可能存在。（三）使用寿命有限的无形资产摊销的会计处理 无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等）。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。,26,例：某股份有限公司从外单位购得一项商标权，支付价款30 000 000元，款项已支付，该商标权的使用寿命为10年，不考虑残值的因素。借：无形资产商标权 30 000 000贷：银行存款 30 000 000借：管理费用商标权摊销3 000 000 （3000000010）贷：累计摊销 3 000 000,27,三、使用寿命不确定的无形资产对于根据可获得的情况判断，
15、无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。 1使用寿命有限的无形资产摊销 计提减值准备使用寿命不确定的无形资产 不摊销 计提减值准备,28,无形资产后续计量,使用寿命有限的无形资产,（1）摊销期和摊销方法：经济利益的预期实现方式，不一定是直线法 （2）残值的确定：可能有残值。 （3）摊销时：计入当期损益或相关资产的成本 （4）减值：计入资产减值损失,使用寿命不确定的无形资产,不摊销。期末进行减值测试，计提减值准备,29,第四节 无形资产的处置一、无形资产出租取得的租
16、金收入确认为其他业务收入，发生的相关费用，确认为其他业务成本 借：银行存款 贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：累计摊销,30,例：甲公司向乙公司出租商标权一项，租期为5年，每年收取租金60 000元，营业税率为5%，另外假定该商标权的账面价值200 000元，使用寿命10年。（1）商标权出租时借：银行存款 60 000贷：其他业务收入无形资产转让 60 000借：营业税金及附加 3 000贷：应交税费应交营业税 3 000（ 60 0005%）（2）无形资产摊销 借：其他业务成本无形资产转让 20 000贷：累计摊销 20 000,31,二、无形资产出售 企业出售无形资产，应当将取得的价款与
17、该无形资产账面价值的差额计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。例：某公司将拥有的一项非专利技术出售，取得收入8 000 000元，应交的营业税为400 000元。该非专利技术的账面余额为7 000 000元，累计摊销额为3 500 000元，已计提的减值准备为2 000 000元。,32,借：银行存款 8 000 000累计摊销 3 500 000无形资产减值准备 2 000 000贷：无形资产 7 000 000应交税费应交营业税(8 000 0005%) 400 000营业外收入处置非流动资产利得 6 100 000,33,三、无形资产报废 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，不再符合
18、无形资产的定义，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益（营业外支出）。 例200年12月31日，甲企业某项专利权的账面余额为600 000元。该专利权的摊销期限为10年，采用直线法进行摊销，已摊销5年。该专利权的残值为零，已累计计提减值准备160 000元。假定以该专利权生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来经济利益。借：累计摊销 300 000 无形资产减值准备 100 000 营业外支出处置非流动资产损失140 000 贷：无形资产专利权 600 000,34,第五节 无形资产的期末计价一、无形资产期末计价无形资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额
19、低于账面价值的，企业应当将该无形资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失。 二、无形资产减值的会计处理1计提无形资产减值损备 (Provision for impairment of intangible assets) 借：资产减值损失无形资产减值损失贷：无形资产减值准备2无形资产价值恢复如果已提减值准备的无形资产价值又得以恢复，不得转回。,35,第六节 商 誉,一、商誉的概念1广义：商誉(GoodwillBusiness Reputation)是由于得天独厚的地理位置、悠久的经营历史、高水平的管理、优质的服务、良好的信誉、融洽的社会和企业关系，使一个企业的获利水平高于同行业
20、平均获利水平的特殊资产。从其来源来看，商誉可以分为自创商誉和外购商誉(即合并商誉)。2狭义：仅指外购商誉。根据CAS20和CAS6的应用指南，商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认净资产公允价值份额的差额，其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产准则所规范的无形资产。,36,二、商誉的特点,1.商誉是在企业合并时产生的。2.商誉的确认是指“正商誉”，不包括“负商誉”。3.商誉的确认以“公允价值”为基础。4.商誉与企业自身不可分离，不具有可辨认性.商誉不属于“无形资产”规范的内容。商誉按企业会计准则第20号企业合并和企业会计准则第33号合并财务报表的规定进行处理。,37
21、,三、企业合并及商誉的产生,1合并方式 购买方（合并方） 被购买方（被合并方） 吸收合并 取得对方资产 解散并承担负债 新设合并 由新成立企业 参与合并各持有参与合并 方均解散 各方资产负债 控股合并 取得控制权 保持独立体现为长期股权 成为子公司投资以合并方式为基础，只有在吸收合并、控股合并下才产生商誉确认问题,38,按合并前后是否为同一控制下的分类,（1）同一控制下的企业合并 非市场行为，合并作价不使用公允价值，而是使用账面价值。合并中不产生新的资产和负债、不形成商誉。,（2）非同一控制下的企业合并 合并成本所取得的净资产公允价值，确认为商誉，并按规定进行减值测试 合并成本所取得的净资产公
22、允价值，计入合并当期损益,39,非同一控制下的企业合并之吸收合并购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值，确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应当确认为商誉或计入当期损益。 非同一控制下的企业合并之控股合并:母公司在购买日编制合并资产负债表时，对于被购买方可辨认资产、负债应当按照合并中确定的公允价值列示，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中的商誉。,40,例：甲企业用公允价值为 16000 万元、账面价值为 10000 万元的若干资产作为对价对乙企业进行吸收合并，甲乙企业
23、不属于同一企业集团。,购买日乙企业持有资产的情况（单位：万元）,41,借：固定资产 9 000长期投资 5 000商誉 5 000贷：长期借款 3 000相关资产 10 000营业外收入 6 000应确认的商誉=合并成本-被合并方可辨认净资产公允价值=16 000-11 000=5 000（万元）,42,四、商誉的减值 （Impairment of Business Reputation）,企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。由于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。 借：资产减值损失 贷：商誉减值准备 存货跌价准备 固定
24、资产减值准备等,43,例:某公司在A、B、C三地拥有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入，所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组。2007年12月31日，企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化，出现减值迹象，需要进行减值测试。减值测试时，C分公司资产组的账面价值为520万元（含合并商誉为20万元）。该公司计算C分公司资产的可收回金额为400万元。假定C分公司资产组中包括甲设备、乙设备和一项无形资产，其账面价值分别为250万元、150万元和100万元。假定C资产组中各项资产的预计使用寿命相同。,44,要求：计算商誉、甲设备
25、、乙设备和无形资产应计提的减值准备并编制有关会计分录。 (1)C资产组的账面价值520万元，可收回金额400万元，故发生减值120万元。 (2)C资产组中的减值额先冲减商誉20万元，余下的100万元分配给甲设备、乙设备和无形资产。甲设备应承担的减值损失:100（250+150+100）250=50（万元）乙设备应承担的减值损失:100（250+150+100）150=30（万元）无形资产应承担的减值损失:100（250+150+100）100=20（万元）,45,借：资产减值损失 120贷：商誉减值准备 20固定资产减值准备 80无形资产减值准备 20,46,第七节 其他资产一、其他资产的概念
26、其他资产主要包括长期待摊费用和其他长期资产。二、长期待摊费用长期待摊费用(Long-term deferred expense)是指企业已经支出，但摊销费用在一年以上的各项费用。,47,1、股份公司发行股票的相关税费减去股票发行冻结期间的利息收入后的余额，从发行股票的溢价中不够抵销的，或者无溢价的，若金额较小的，直接计入当期损益；若金额较大的，可作为长期待摊费用，在不超过2年的期限内平均摊销。2、除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营，一次计入开始生产经营当月的损益。,48,注：企业在筹建期间为购建固定资产、取得存货等流动资产和无形资产所发生的
27、支出，不能列作开办费，而应将其确认为各项资产。,又称开办费：包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等。借 ：管理费用贷：长期待摊费用,49,例某企业在筹建期间，发生注册登记费20万元，办公差旅费用20万元，垫付应由投资者个人负担的差旅费支出10万元，购买工程物资20万元。该企业应记入“长期待摊费用”科目的开办费为_ 万元。,如果长期待摊费用的项目不能使以后会计期间受益的，应当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。,50,1企业发生的长期待摊费用时借：长期待摊费用贷：有关科目摊销时借：制造费用/销售费用/管理费用贷：长期待摊费用,账务处理
28、：,51,三、其他长期资产一般包括：国家批准的特种储备物资、银行冻结存款、国外冻结财产、临时设施、涉及诉讼中的财产等。,52,思考题,什么是无形资产？它有何特征？ 它通常包括哪些项目？如何确定自行研发无形资产的成本？无形资产出租与出售的核算有哪些区别？无形资产与固定资产在会计核算上主要有 哪些区别？对于无形资产，应如何对其进行后续计量？什么是商誉，在会计上是如何对其进行计量？对于商誉应如何进行减值测试？,53,案例一注册会计师李华在审计大兴股份有限公司2005年度会计报表时，了解到大兴股份有限公司从当年初开始研究开发一项新技术，至2005年9月10日研究成功，共发生开发费用200万元。为使该项
29、新技术运用到生产中，大兴股份有限公司发生相关费用30万元。大兴股份有限公司将230万元全部计入无形资产的入账价值。讨论:上述会计处理正确吗？无形资产的入账价值应该是多少？,54,CAS6第九条规定：企业内部研究开发项目开发阶段的支出，能够证明下列各项时，应当确认为无形资产：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。因此，大兴股份有限公司对无形资产入账价值的确定不符合会计准则的规定。无形资产的入账价值应为2 000 000元。,55,本章讲解结束，谢谢大家！,
