1、第二章 存货第一节 存货的确认和初始计量一、存货的概念与确认条件存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）与该存货有关的经济利益很可能流入企业；（2）该存货的成本能够可靠地计量。【提示 1】为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，虽然同属于材料，但是由于用于建造固定资产等各项工程，不符合存货的定义，因此不能作为企业存货。【提示 2】企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后应视同企业的产成品。【提示 3】房地产开发企业购入的
2、土地用于建造商品房属于企业的存货。【例题 1多选题】下列各种物资中，应当作为企业存货核算的有（ ） 。A.委托代销商品B.发出商品C.低值易耗品D.工程物资【答案】ABC【解析】工程物资并不是为在生产经营过程中的销售或耗用而储备，它是为了建造或维护固定资产而储备的，其用途不同，不能视为“存货”核算。二、存货的初始计量存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货成本的构成如下图所示：存货成本采购成本购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用加工成本 直接人工以及按照一定方法分配的制造费用 其他成本 除采购成本、加工成本以外的，使存
3、货达到目前场所和状态所发生的其他支出 （一）外购的存货外购存货的成本即存货的采购成本，指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。1.购买价款，是指企业购入材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税进项税额。2.相关税费，是指企业购买、自制或委托加工存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额等。3.其他可归属于存货采购成本的费用，即采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。对于采购
4、过程中发生的物资毁损、短缺等，除合理的途耗应当作为存货的其他可归属于存货采购成本的费用计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理：（1）应从供货单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，冲减所购物资的采购成本。（2）因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。【例题 2单选题】乙工业企业为增值税一般纳税人。本月购进原材料 200 公斤，货款为 6 000 元，增值税为 1 020 元；发生的保险费为 350 元，入库前的挑选整理费用为 130元；验收入库时发现数量短缺 10%，经查属于运输途中合理损耗。乙工业企
5、业该批原材料实际单位成本为每公斤（ ）元。 A.32.4 B.33.33C.35.28 D.36 【答案】D【解析】购入原材料的实际总成本=6 000+350+130=6 480（元） ，实际入库数量=200（1-10%）=180（公斤） ，所以乙工业企业该批原材料实际单位成本=6 480/180=36（元/公斤） 。4.商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应计入所购商品成本。在实务中，企业也可以将发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用先进行归集，期末，按照所购商品的存销情况进行分摊。对于已销售
6、商品的进货费用，计入主营业务成本；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益（主营业务成本） 。【例题 3判断题】商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。 （ ） （2007 年考题）【答案】【例题 4单选题】某商品流通企业系增值税一般纳税人，采购甲商品 100 件，每件售价 2 万元，取得的增值税专用发票上注明的增值税为 34 万元，另支付采购费用 5 万元。该批商品的总成本为（ ）万元。A
7、.200 B.205C.234 D.239【答案】B【解析】该批商品的总成本=1002+5=205（万元） 。（二）通过进一步加工而取得的存货1委托外单位加工的存货以实际耗用的原材料或者半成品、加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。需要交纳消费税的委托加工物资，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资成本；收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，受托方代收代缴的消费税记入“应交税费应交消费税”科目的借方。委托加工物资的账务处理图示如下：【教材例 2-1】甲企业委托乙企业加工材料一批（属于应税消费品） 。原材料成本为 20
8、000 元，支付的加工费为 7 000 元（不含增值税） ，消费税税率为 10，材料加工完成并验收入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为 17。甲企业按实际成本核算原材料，有关账务处理如下：（1）发出委托加工材料借：委托加工物资乙企业 20 000贷：原材料 20 000（2）支付加工费和税金消费税=消费税组成计税价格消费税税率消费税组成计税价格=材料实际成本+加工费+消费税消费税组成计税价格=（材料实际成本+加工费）/(1-消费税税率)消费税组成计税价格=（20 000+7 000）/(1-10%)=30 000(元)受托方代收代交的消费税税额=30 00010=3 000（元）应
9、交增值税税额=7 00017=1 190（元）甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：委托加工物资乙企业 7 000应交税费应交增值税（进项税额） 1 190应交消费税 3 000贷：银行存款 11 190甲企业收回加工后的材料直接用于出售的借：委托加工物资乙企业 10 000（7 000+3 000）应交税费应交增值税（进项税额） 1 190贷：银行存款 11 190（3）加工完成，收回委托加工材料原材料材料成本差异委托加工物资（1）发出材料实际成本银行存款（2）支付运杂费应交税费应交消费税（4）支付收回后用于继续加工的消费税（3）支付加工费和增值税应交税费应交增值税（4）支付收回
10、后用于直接销售的消费税（5） 收回委托加工物资库存商品等甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：原材料 27 000（20 000+7 000）贷：委托加工物资乙企业 27 000甲企业收回加工后的材料直接用于出售的借：库存商品 30 000（20 000+10 000）贷：委托加工物资乙企业 30 000【例题 5单选题】甲公司为增值税一般纳税人。2009 年 1 月 1 日，甲公司发出一批实际成本为 240 万元的原材料，委托乙公司加工应税消费品，收回后直接对外出售。2009 年5 月 30 日，甲公司收回乙公司加工的应税消费品并验收入库。甲公司根据乙公司开具的增值税专用发票向乙
11、公司支付加工费 12 万元、增值税 2.04 万元，另支付消费税 28 万元。假定不考虑其他因素，甲公司收回该批应税消费品的入账价值为（ ）万元。 （2010 年考题）A.252 B.254.04 C.280 D.282.04【答案】C【解析】委托加工物资收回后继续生产应税消费品时，消费税不计入收回物资的成本，应记入“应交税费应交消费税”科目。如果用于直接出售或者是生产非应税消费品，消费税计入收回物资成本。甲公司收回应税消费品的入账价值=240+12+28=280（万元） 。2.自行生产的存货自行生产的存货的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造费用。 （三）其他方
12、式取得的存货投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。【教材例 2-2】209 年 1 月 1 日，A、B、C 三方共同投资设立了甲责任有限公司（以下简称甲公司） 。A 以其生产的产品作为投资（甲公司作为原材料管理和核算） ，该批产品的公允价值为 5 000 000 元。甲公司取得的增值税专用发票上注明的不含税价款为 5 000 000 元，增值税税额为 850 000 元。假定甲公司的实收资本总额为 10 000 000 元，A 在甲公司享有的份额为 35%。甲公司为一般纳税人，适用的增值税税率为 17%；甲公司采用实际成本法核算存货。本例
13、中，由于甲公司为一般纳税人，投资合同约定的该项原材料的价值为 5 000 000元，因此，甲公司接受的这批原材料的入账价值为 5 000 000 元，增值税 850 000 元单独作为可抵扣的进项税额进行核算。A 在甲公司享有的实收资本金额=10 000 00035%=3 500 000（元）A 在甲公司投资的资本溢价=5 000 000+850 000-3 500 000=2 350 000（元）甲公司的账务处理如下：借：原材料 5 000 000应交税费应交增值税（进项税额） 850 000贷：实收资本A 3 500 000资本公积资本溢价 2 350 000（四）通过提供劳务取得的存货企
14、业提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本。【例题 6多选题】下列项目中，作为增值税一般纳税人的企业一般应计入存货成本的有（ ） 。A.购入存货支付的关税B.商品流通企业采购过程中发生的保险费C.企业提供劳务取得存货发生的从事劳务提供人员的直接人工D.自制存货生产过程中发生的直接费用【答案】ABCD【解析】购入存货支付的关税和自制存货生产过程中发生的直接费用应计入存货成本；商品流通企业采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等应当计入存货采购成本；企业提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人
15、员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本。（五）不计入存货成本的相关费用下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本:（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用） ；（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。【例题 7单选题】下列各项与存货相关的费用中，不应计入存货成本的是（ ） 。A.材料采购过程中发生的运输途中的合理损耗B.材料入库前发生的挑选整理费C.在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用D.非正常消耗的直接材料【答案】D【解析】非正常消耗的直接材料应计入当期损益。
