1、集团公司内企业之间的内部交易,2,内容,集团内公司间的商品交易 集团内公司间的长期营业用资产交易 合并财务报表中的所得税问题,3,商品交易,内部交易商品全部向集团外销售（例6-1） 单位：千元 S 是全资子公司 2004年，P向S销售商品（顺销），售价3000，销售毛利率40%。 S在当年将内部交易所购商品全部向集团之外销售。,4,续,5,续,调整抵消分录借：销售收入 3000贷：销售成本 3000合并利润表 销售收入-3000，销售成本-3000 归属于母公司的利润不受影响 合并资产负债表不受影响,6,续,内部交易商品未全部向集团外销售 单位：千元 S在当年将内部交易所购商品有500未向集团
2、之外销售。,7,续,8,续,调整抵消分录 借：销售收入 3000贷：销售成本 2800存货 200合并利润表 销售收入-3000，销售成本-3000+200 归属于母公司利润 - 200 合并资产负债表 合并留存收益-200，存货-200,借：销售收入 3000贷：销售成本 3000借：销售成本 200贷：存货 200,9,续总结,合并全资子公司时，无论顺销还是逆销，项目调整如下： 合并利润表 销售收入：-内部交易价格 销售成本：-内部交易价格+未实现利润 归属于母公司利润： -未实现利润 合并资产负债表 合并留存收益：-未实现利润 存货：-未实现利润,10,续存在少数股权的情况,顺销情况下，
3、内部交易损益归属于母公司，不影响少数股权计算。抵消调整方法同合并全资子公司。 逆销和水平交易情况下，内部交易损益归属于子公司，影响少数股权计算。（例6-2）,11,续,单位：千元 S 是非全资子公司，少数股权比例为20%。 2004年，S向P销售商品（逆销），售价3000，销售毛利率40%。 P在当年将内部交易所购商品有500未向集团之外销售，含未实现毛利200。,12,续,调整抵消分录 借：销售收入 3000贷：销售成本 2800存货 200合并利润表 销售收入-3000，销售成本-3000+200 少数股东损益 -40，归属于母公司利润-160 合并资产负债表 合并留存收益-160，少数股
4、权-40，存货-200,借：少数股权 40贷：少数股东损益 40 = 200 20%,13,续总结,合并非全资子公司时，项目调整如下： 顺销情况下同合并全资子公司 逆销、水平交易情况下 合并利润表 销售收入：-内部交易价格 销售成本：-内部交易价格+未实现利润 少数股东损益：-未实现利润少数股权比例 归属于母公司利润： -未实现利润母公司持股比例 合并资产负债表 合并留存收益：-未实现利润母公司持股比例 少数股权： -未实现利润少数股权比例 存货：-未实现利润,14,续连续期间持续商品交易,上期内部交易未出售存货，在本期属于期初存货。当这些期初存货在本期向集团之外销售，上期未实现利润就会在本期
5、实现。 本期期初存货成本中含未实现利润，站在企业集团角度被高估。当期初存货在本期出售，其成本结转为本期销售成本，就会引起本期销售成本含未实现利润，也被高估。 通过抵消本期销售成本，确认上期未实现而在本期实现的利润。,15,续,单位：千元 S 是非全资子公司，少数股权比例为20%。销售毛利率40%。存货计价方法采用先进先出法。 2004年，S向P销售商品，售价3000。P在当年将内部交易所购商品有500未向集团之外销售，含未实现毛利200。 2005年，S向P销售商品，售价4000。P在当年将内部交易所购商品有400未向集团之外销售，含未实现毛利160。,16,续2005年合并报表,对2004年
6、内部交易影响的抵消调整借：留存收益 200 （2004年未实现）贷：销售成本 200 （2005年已实现）逆销 借：少数股权 40贷：留存收益 40 = 200 20%,17,续,对2005年内部交易影响的抵消调整 借：销售收入 4000贷：销售成本 3840存货 160逆销 借：少数股东损益 8贷：少数股权 8 = （+200-160） 20%,18,续,合并利润表 销售收入 -4000 销售成本 -200 -4000+160 少数股东损益 +8 归属于母公司利润： -32 合并资产负债表 合并留存收益 -128（=-160+32） 少数股权 -32（=-40+8） 存货-160 由于上期未
7、实现利润在本期实现，对权益影响抵消，只剩余本期未实现利润的影响。,19,长期营业用资产交易,由于购方作为长期营业用资产，不会向企业集团之外销售，所以内部交易处置长期营业用资产的利得是未实现利润，应该抵消。 这部分未实现利润是购方长期营业用资产成本的一部分，站在企业集团角度，长期营业资产被高估，应该抵减。（如果是处置损失，资产成本被低估，应该加回。）,20,续,单位：千元 S 是全资子公司。 2004年底，S向P销售设备存货，售价400，制造成本300。 P采用直线法计提折旧。该设备购入后可以使用10年，无残值。年折旧费40。 P对S的长期股权投资采用成本法。,21,续资产交易当年 （2004年
8、）,调整抵消分录 借：销售收入 400贷：销售成本 300设备 100,合并利润表 销售收入-400 销售成本-300 归属于母公司的利润 -100 合并资产负债表 合并留存收益-100 设备-100,22,续,如果S不是生产设备企业。S将自用设备销售给P。 对S来说，设备原值500，出售前累计折旧200。,23,续,调整抵消分录 借：出售设备利得 100贷：设备 100,合并利润表 出售设备利得-100 归属于母公司的利润 -100 合并资产负债表 合并留存收益-100 设备-100,24,续资产交易以后各年 （2005年至2014年）,调整抵消分录（1当年影响） 借：累计折旧 10贷：折旧
9、费用 10 从企业集团角度，设备应按从企业集团之外购入的成本计提折旧。本例从企业集团之外购入的成本是300，年折旧费30，比购方P计提的折旧40少10，需要抵减。 表明随着设备的使用和折旧的摊销，未实现利润逐步实现，每年实现10。,25,续,调整抵消分录（2以前各期影响）借：留存收益 100 贷：设备 100借：累计折旧贷：留存收益 （以前各期累计折旧抵减额，即累计已实现利润）,用于抵消资产处置利得，以及确认以前各期累计已实现利润。 左侧两个分录合并借：留存收益 *1 累计折旧 *2 贷：设备 100*1 未实现利润 *2 已实现利润,26,续提足折旧，继续使用 （2015年及以后各年）,抵消
10、调整分录 借：累计折旧 100 贷：设备 100,27,续提前向企业集团之外出售,2013年初（P已经使用8年），向集团之外销售，售价95。 出售前未实现利润还有20（=10 2年），包含在P的留存收益中，由于设备向集团之外出售，全部实现，转为设备出售利得。 抵消调整分录 借：留存收益 20 贷：设备出售利得 20,28,续,另一解释抵消调整分录 借：留存收益 100 贷：设备出售利得 100 （设备原值已转到该账户）借：设备出售利得 80贷：留存收益 80 （以前各期累计折旧已转到该账户）,29,续存在少数股权,对非全资子公司的合并中，如果是顺销，抵消调整同对全资子公司的合并方法。如果是逆销
11、，应考虑对少数股权的影响。 例6-5，S是非全资子公司，少数股权比例为20%。,30,续资产交易当年 （2004年）,调整抵消分录 借：出售设备利得 100贷：设备 100借：少数股权 20贷：少数股东损益 20 = 100 20%,合并利润表 出售设备利得-100 少数股东损益 - 20 归属于母公司的利润 -80 合并资产负债表 合并留存收益-80 少数股权-20 设备-100,31,续资产交易以后各年 （2005年至2014年）,调整抵消分录（1当年影响）借：累计折旧 10贷：折旧费用 10借：少数股东损益 2贷：少数股权 2 = 10 20%,32,续,调整抵消分录（2以前各期影响）
12、借：留存收益 80少数股权 20 贷：设备 100借：累计折旧*贷：留存收益 80%少数股权 20% *以前各期累计折旧抵减额，即累计已实现利润,左侧两个分录合并借：留存收益 *1 少数股权 *2 累计折旧 *3 贷：设备 100*1 未实现利润80% *2 未实现利润20% *3 已实现利润,33,续提足折旧，继续使用 （2015年及以后各年）,抵消调整分录 借：累计折旧 100 贷：设备 100,34,续提前向企业集团之外出售,2013年初（P已经使用8年），向集团之外销售，售价95。 抵消调整分录 借：留存收益 16少数股权 4贷：设备出售利得 20,35,合并财务报表中的所得税问题,企
13、业合并交易形成的递延所得税 例6-10（单位：千元） P发行公允价值5000股票交换S的70%有表决权股份。 S合并日净资产账面价值6000，其中股本4000，留存收益2000。 S存货和固定资产分别增值100和300。 （美国）免税交易，S资产和负债公允价值是合并报表的账面价值，其原账面价值是计税基础。 S所得税率30%。,36,续,母公司法下，暂时性差异为280（=400 70%）。 由于账面价值大于计税基础，形成应税暂时性差异，即未来会计利润小于应税收益280。 那么，未来所得税费用小于未来应付所得税84 （=280 30%），表明当期所得税费用中有84在未来支付，形成递延所得税负债。,
14、37,续,抵消调整分录（母公司法） 借：股本 4000留存收益 2000存货 70 =100 70%固定资产 210 =300 70%商誉 604 =5000 (6000+400)70% -84贷：递延所得税负债 84长期股权投资 5000少数股权 1800 =6000 30%,38,续合并纳税及所得税费用的分配 （无暂时性差异情形，所得税费用等于应付所得税）,合并纳税 母子公司依据合并应税收益缴纳公司所得税，合并应税收益已经调整了合并价差摊销、抵消了内部交易未实现利润。 分配合并所得税费用的目的 满足子公司债权人需要 计算税后少数股东损益,39,续例6-11,S是全资子公司 合并日S固定资产
15、增值200，10年内摊销。 2004年，S向P销售商品，未实现利润30。 P和S的所得税率都为30%。,40,续,按合并利润中母子公司各自的税前利润比例分配 母公司200 子公司100 = 150-200/10-30母公司分摊 = 90 200/300 = 60 子公司分摊 = 90 100/300 = 30,41,续,按母子公司独立缴纳所得税比例分配 母公司60 子公司45 母公司分摊 = 90 60/105 = 51.4 子公司分摊 = 90 45/105 = 38.6,42,续分别纳税,分别纳税 母子公司依据各自应税收益缴纳公司所得税，各自应税收益在内部交易发生当期都确认了内部交易未实现
16、利润。 合并报表中应税收益在内部交易发生时未确认内部交易未实现利润，待到向集团外部出售资产或通过计提折旧以后确认。 由于单独报表与合并报表在不同期间确认未实现利润，形成暂时性差异，导致递延所得税资产或负债。,43,续：商品交易 例6-12,S 是全资子公司 2004年，S向P销售商品，售价55000元，销售毛利率40%。 P在当年内部交易所购商品有20000元未向集团之外销售，含未实现毛利8000元。 S所得税率30%。S账面利润中含8000元，是2004年纳税对象，已纳税2400（=8000 30%）；合并利润不含8000元，以后实现时纳税。从企业集团角度，形成递延所得税资产（即预付所得税）
17、。,44,续,2004年调整抵消分录 借：销售收入 55000贷：销售成本 47000存货 8000借：递延所得税资产 2400贷：所得税费用 2400,45,续,2005年调整抵消分录 借：递延所得税资产 2400留存收益 5600贷：销售成本 8000借：所得税费用 2400贷：递延所得税资产 2400,46,续,采用完全权益法 平时记录递延所得税资产，编表分录不用再调整 存在少数股权(少数股权比例30%) 编表分录包含对少数股权的影响分录借：少数股权 1680贷：少数股东损益 1680 =(8000-2400) 30%,47,续：应折旧资产交易 例6-13,单位：千元 S 是非全资子公司
18、，少数股权比例20%。 2004年底，S向P销售设备存货，售价400，制造成本300。 P采用直线法计提折旧。该设备购入后可以使用10年，无残值。年折旧费40。 S所得税率30% P对S的长期股权投资采用成本法,48,续,2004年调整抵消分录 借：销售收入 400贷：销售成本 300设备 100借：递延所得税资产 30 =10030%贷：所得税费用 30借：少数股权 14贷：少数股东损益 14 =(100-30) 20%,49,续,2005年调整抵消分录借：递延所得税资产 30 少数股权 14留存收益 56贷：设备 100,50,续,2005年调整抵消分录 借：累计折旧 10贷：折旧费用 1
19、0借：所得税费用 3 =1030%贷：递延所得税资产 3借：少数股东损益 1.4贷：少数股权 1.4 =(10-3) 20%,51,续：土地交易 例6-14,单位：千元 S 是全资子公司 S向P出售土地，售价640，获得现金。土地取得成本400。 出售土地利得240（非常项目）的应交所得税90，出售土地利得在S单独报表中按净税额150列报。 P对S的长期股权投资采用成本法,52,续,内部交易当年，调整抵消分录借：递延所得税资产 90出售土地利得 150 贷：土地 240,53,续,以后各年调整抵消分录借：递延所得税资产 90留存收益 150 贷：土地 240,54,续：投资收益 例6-16,S是全资子公司 S所得税率30% P对S的长期股权投资采用成本法 P单独报表投资收益为,55,续,2004年调整抵消分录 借：所得税费用 90贷：递延所得税负债 902005年调整抵消分录 借：递延所得税负债 54贷：所得税费用 54 如果子公司不发放股利，前期形成的递延所得税负债就不会逆转。,56,作业,6-1 6-2 6-4 改为P采用成本法处理长期股权投资 6-8 6-10,
