1、土地增值税鉴证工作底稿填制培训第四讲 扣除类基础数据表的编制第一节 扣除类基础数据表的审核一、扣除类工作底稿介绍扣除类工作底稿 15 张，全部为通用底稿，是中税协统一设计的范本，本讲中未增加自行设计工作底稿。该 15 张表分别为：取得土地使用权所支付的金额鉴证表、土地征用及拆迁补偿费鉴证表、前期工程费鉴证表、建筑安装工程费鉴证表、基础设施费鉴证表、公共配套设施费鉴证表、开发间接费用鉴证表、四项成本测算鉴证表、支付的计入转让收入代收费用鉴证表、利息支出鉴证表、房地产开发费用鉴证表、与转让房地产有关的税金鉴证表、其他扣除项目鉴证表、扣除项目汇总鉴证表、成片受让土地分期开发项目共同成本鉴证表。二、扣
2、除类工作底稿填制情况审核要点（一）审核工作底稿所列事项是否全面填制，对漏项的应追加鉴证程序。（二）审核工作底稿披露的鉴证事项在鉴证项目实际发生情况。（三）审核会计数据逻辑关系和会计处理方法的合规性鉴证情况。（四）审核相关成本合同所记载金额与会计账面确认成本金额差异情况。三、鉴证程序审核审核扣除类工作底稿，应关注外勤人员是否执行了土增指南第二十三条至第三十四条规定的鉴证程序。下面介绍土增指南第二十三条至第三十四条规定的扣除类情况鉴证程序的具体规定：第二十三条 根据准则第二十三条的规定鉴证调查与扣除项目核算相关的内部控制，应特殊关注：（一）根据扣除项目有关的内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通
3、、内部监督等内控要素，是否存在评价内部控制的设计有效性。（二）调查内部控制的运行有效性。（三）综合设计和运行的评价，对销售有关的内部控制的有效性做出总体评价。（四）评估扣除项目有关内部控制目标实现的风险，判断是否存在重大漏洞。（五）调查与扣除项目核算相关的内部控制，应填制工作底稿（范本）中的企业内部控制调查表。第二十四条 根据准则第二十四条的规定鉴证扣除项目，应特殊关注：（一）审核各具体扣除项目发生的真实性、会计记录的完整性、金额和其他数据的恰当性、所属期间的正确性、确认内容的正确性、计价和分摊的准确性，根据各具体扣除项目计算扣除项目总金额；获取或编制扣除项目明细表，并与明细账、总账及有关申报
4、表核对是否一致。（二）应重点审核金额较大的成本费用，调取工作底稿或查看原始凭证，确定发票、付款方式、内部报销审核记录等情况，确认成本费用发生的真实性。（三）参照当地税务机关核定的前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、开发间接费用等四项开发成本的单位面积金额标准，验证四项开发成本支出是否存在异常。（四）单项开发的项目，按扣除项目总金额确认本次清算项目的扣除项目金额。（五）成片开发的扣除项目能够直接认定的，审核并确认取得土地使用权所支付的金额或开发成本，是否已经剔除未取得合法有效凭证的支付金额。（六）纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确认，可按转让土地使用权
5、的面积占可转让土地使用权的土地总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。（七）属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。（八）审核并确认房地产开发土地面积、建筑面积和可售面积，是否与权属证、房产证、预售证、房屋测绘所测量数据、销售记录、销售合同、有关主管部门的文件等载明的面积数据相一致，并确定各项扣除项目分摊所使用的分配标准。如果上述性质相同的三类面积所获取的各项证据发生冲突、不能相互印证时，税务师事务所应当追加审核程序，并按照外部证据比内部证据更可靠的原则，确认
6、适当的面积。（九）根据收款方的性质、支付款项的内容，确定收到票据的类别：1、如果对方单位是经营性企业（建筑公司、设计院、运输队、材料供货商、监理公司），就必须提供税务局监制的发票；2、如果对方是行政机关（房屋土地局、规划局等）或政府行政管理机构（质检站、测绘站、消防局、市容管理等），应提供行政事业性收据；3、如果是征地及拆迁补偿费用，要有证明该项费用发生的书面凭证（合同协议、收据），应具备对方单位或个人签章要件；4、对于其他的白条和收据不能作为确定支出及扣除项目的凭证。（十）审核并确认扣除项目的具体金额时，应当考虑总成本、单位成本、可售面积、累计已售面积、累计已售分摊成本、未售分摊成本（存货）
7、等因素。（十一）计算本次允许扣除项目金额,可以采用上述的可售面积百分比法,也可以采用单位成本法。具体公式如下：1、可售面积百分比法本次允许扣除项目金额=允许扣除项目总金额（已售建筑面积可售总建筑面积）2、单位成本法本次允许扣除项目金额=已售建筑面积（允许扣除项目总金额可售总建筑面积）（十二）对土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的扣除项目金额，审核时应特殊关注：1、清算后与清算前的有关开发成本总额未发生重大变化的，或所发生变化的金额可以作为期间费用处理的，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额清算的总建筑面
8、积2、清算后与清算前的有关成本总额发生了较大变化，影响单位建筑面积成本费用变动的，应考虑重新启动清算程序，变更原清算结果。（十三）鉴证清算项目的扣除项目，应填制工作底稿（范本）中有关鉴证表：取得土地使用权所支付的金额鉴证表，土地征用及拆迁补偿费鉴证表，前期工程费鉴证表，建筑安装工程费鉴证表，基础设施费鉴证表，公共配套设施费鉴证表，开发间接费用鉴证表，四项成本测算鉴证表，支付的计入转让收入代收费用鉴证表，利息支出鉴证表，房地产开发费用鉴证表，与转让房地产有关的税金鉴证表，其他扣除项目鉴证表，扣除项目汇总鉴证表。第二十五条 根据准则第二十五条的规定鉴证取得土地使用权所支付的金额，应特殊关注：（一）
9、审查出让合同、土地收据和契税完税票三者之间在土地面积上是否一致。（二）审核发现发票金额与银行支付记录不一致，应要求纳税人提供国土部门的证明。（三）转让方式取得土地的，应参照国土部门公布的同一地区、同一年度销售的同类房地产的市场价格、或以此为基准上下浮动判断其是否存在明显异常。（四）对于一次取得土地分期开发的，应根据本期开发的建筑面积占总的建筑面积的比例计算本期开发项目的“取得土地使用权所支付的金额”。（五）取得土地使用权所支付的金额，包括纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。地价款应根据下列情形确认：1、以出让方式取得土地使用权的，为支付的土地出让金；2、以行政划
10、拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补交的出让金；3、以转让方式取得土地使用权的，为支付的地价款。（六）计算分摊取得土地使用权支付金额的扣除项目金额方法如下：1、按转让土地使用权面积占可转让土地总面积的比例计算分摊；2、按照转让的建筑面积占总建筑面积的比例来计算分摊；3、按税务机关确认的其他方式计算分摊。（七）鉴证取得土地使用权所支付的金额，应填制工作底稿（范本）中的取得土地使用权所支付的金额鉴证表。第二十六条 根据准则第二十六条的规定鉴证土地征用及拆迁补偿费，应特殊关注：（一）获取项目概预算资料、工程造价审计资料、建造合同，比较、分析有关土地征用及拆迁补偿费资料与实际支出是否能够
11、相互印证。（二）审核支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应，并与相关账目核对。（三）审核支付给单位的征地及拆迁补偿费用，应取得合同协议、付款合法凭证。（四）鉴证土地征用及拆迁补偿费，应填制工作底稿（范本）中的土地征用及拆迁补偿费鉴证表。第二十七条 根据准则第二十七条的规定鉴证前期工程费、基础设施费，应特殊关注：（一）获取项目概预算资料、决算报告、工程造价审计资料、建造合同，比较、分析有关前期工程费、基础设施费资料与实际支出是否能够相互印证。（二）对计入前期工程费、基础设施费的期间费用，应要求被鉴证人按会计差错进行更正。对未进行更正的应做纳税调整处理。（三）按
12、照建筑面积占总建筑面积的比例，分配计算各清算项目应承担的前期工程费、基础设施费。（四）鉴证前期工程费、基础设施费，应填制工作底稿（范本）中有关鉴证表：前期工程费鉴证表，基础设施费鉴证表。第二十八条 根据准则第二十八条的规定鉴证建筑安装工程费，应特殊关注：（一）获取项目概预算资料、决算报告、工程造价审计资料、工程结算报告、建造合同、施工许可、施工费用正式发票、施工费用款支付凭证，比较、分析有关建筑安装工程费资料与实际支出是否能够相互印证。（二）对计入建筑安装工程费的期间费用，应要求被鉴证人按会计差错进行更正。对未进行更正的应做纳税调整处理。（三）收取建安费用的施工单位，应是施工许可证记载的中标施
13、工企业。对实际发生的建安费用，应有施工许可、建安合同、施工费用正式发票、施工费用款支付凭证等合法有效的证据证明真实发生。对向非中标施工企业支付的施工费用，应取得该项费用实际发生的合理性证据，对不能证明其合理性的不得计入扣除项目。（四）按照建筑面积占总建筑面积的比例，分配计算各清算项目应承担的建筑安装工程费。（五）鉴证建筑安装工程费，应填制工作底稿（范本）中的建筑安装工程费鉴证表。第二十九条 根据准则第二十九条的规定鉴证公共配套设施费，应特殊关注：（一）对于纳税人预提的开发成本，“公共配套设施费”等，在项目结算后，成本部分结转的科目是否正确，是否有成本多提的情况存在。（二）对计入公共配套设施费的
14、期间费用，应要求被鉴证人按会计差错进行更正。对未进行更正的应做纳税调整处理。（三）公共配套设备费的分摊，应根据实际使用情况确认分摊方法。如属于全体业主共有或者无偿移交给政府、公共事业单位用于非营利性社会公共事业的公共配套设施费，按照可售面积分摊各期、各项目应负担的成本。如只是部分归全体业主共有或部分用于非营利性社会公共事业，不可售建筑面积就应按比例分摊配套设施费，可售建筑面积只负担部分配套设备费。（四）鉴证公共配套设施费，应填制工作底稿（范本）中的公共配套设施费鉴证表。第三十条 根据准则第三十条的规定鉴证开发间接费用，应特殊关注：（一）获取项目概预算资料、决算报告、工程造价审计资料、会计核算资
15、料，比较、分析有关开发间接费用资料与实际支出是否能够相互印证。（二）对计入开发间接费用的期间费用，应要求被鉴证人按会计差错进行更正。对未进行更正的应做纳税调整处理。鉴证时应区分单项开发与成片分期开发，恰当选择开发间接费用与期间费用的划分标准。（三）按照建筑面积占总建筑面积的比例，分配计算各清算项目应承担的开发间接费用。（四）鉴证开发间接费用，应填制工作底稿（范本）中的开发间接费用鉴证表。第三十一条 根据准则第三十一条的规定鉴证利息支出，应特殊关注：（一）对利息支出应区分据实扣除和按率计算扣除两种情况进行鉴证。（二）对于据实扣除的利息支出，要鉴证利息支出按清算项目计算分摊情况，要求纳税人提供金融
16、机构贷款证据，审查所贷款项是否与房地产开发项目相关。（三）对于按率计算扣除的，要关注计算基数，只包括取得土地使用权所支付金额和房地产开发成本，不包括开发费用。（四）发现已计入扣除项目的不允许扣除的借款费用，应进行纳税调整。1、利用闲置专项借款对外投资取得的收益是否冲减利息支出；2、超过贷款期限和挪用贷款的罚息是否扣除；3、是否剔除借款手续费、咨询费、顾问费等利息支出以外的费用。（五）鉴证利息支出，应填制工作底稿（范本）中的利息支出鉴证表。第三十二条 根据准则第三十二条的规定鉴证与转让房地产有关的税金，应特殊关注：（一）与转让房地产有关的税金的确认范围和确认时间。（二）准予扣除的税金是指在转让房
17、地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加。（三）缴纳的印花税列入管理费用，不属于房地产开发业务的土地增值税扣除范围。（四）对于地方政府规定的，在销售环节缴纳的费用或基金，应允许记入土地成本。（五）鉴证与转让房地产有关的税金，应填制工作底稿（范本）中的与转让房地产有关的税金鉴证表。第三十三条 根据准则第三十三条的规定鉴证加计扣除项目，应特殊关注：（一）允许加计扣除的范围1、对从事房地产开发的纳税人，应以取得土地使用权所支付的金额，与房地产开发成本计算的金额之和，按税务机关规定的加计扣除标准计算扣除；2、对于取得土地使用权后，仅进行土地开发（如“三通一平“等），不建造房屋即转让土地使用权的，
18、审核是否按税收规定计算扣除项目金额，是否按取得土地使用权时支付的地价款和开发土地的成本之和计算加计扣除。（二）不允许加计扣除的范围1、代收费用、期间费用不允许计入扣除基数；2、未进行任何形式的开发即转让的土地使用权，不允许加计扣除；3、对于取得了房屋产权和土地使用权后，未进行任何实质性的改良或开发即再行转让的，不允许加计扣除。（三）鉴证加计扣除项目，应填制工作底稿（范本）中的其他扣除项目鉴证表。第三十四条 根据准则第三十四条的规定鉴证成片受让土地分期开发项目，应特殊关注：（一）成片受让土地分期开发的扣除项目不能够直接认定的，审核当期扣除项目分配标准和口径是否一致，应考虑按照下列方法合理分摊：1
19、、将取得土地使用权所支付的金额、土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费、开发间接费用、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、国家规定的其他扣除项目，按照清算单位实际占用土地面积占土地总面积的比例进行分配，或按照清算单位实际建筑面积占总建筑面积的比例进行分配；2、公共配套设备费的分摊，应根据实际使用情况确认分摊方法。如属于全体业主共有或者无偿移交给政府、公共事业单位用于非营利性社会公共事业的公共配套设施费，按照可售面积分摊各期、各项目应负担的成本。如只是部分归全体业主共有或部分用于非营利性社会公共事业，不可售建筑面积就应按比例分摊配套设施费，可售建筑面积只
20、负担部分配套设备费。（二）鉴证成片受让土地分期开发项目，应填制工作底稿（范本）中的成片受让土地分期开发项目成本鉴证表。第二节 案说扣除类基础数据表的编制一、甲公司扣除项目情况（一）甲公司扣除项目账面情况1.开发成本甲公司账面开发成本数据如下：开发成本明细表开发成本 账面金额二级科目 三级科目 金额支付的土地出让金 0.00 支付地价款金额 114,248,731.00 交纳的有关税费 3,900,609.56 取得土地使用权支付的金额小计 118,149,340.56 土地征用费用 0.00 耕地占用税 0.00 土地征用及拆迁补偿费劳动力安置费 0.00 安置动迁用房支出 0.00 拆迁补偿
21、款 152,366,667.77 其他费用 88,175,783.00 小计 240,542,450.77 规划费用 472,166.00 设计费用 5,870,773.48 项目可行性研究费用 356,950.00 水文费用 0.00 地质费用 0.00 勘探费用 184,000.00 测绘费用 713,672.95 七通一平支出 724,604.00 前期工程费用其他 480,611.39 前期工程费小计 8,802,777.82 建筑工程费用 133,840,631.98 安装工程费用 56,199,655.24 支付给承包方费用 0.00 其他建筑安装工程费用 38,187,312.1
22、1 建筑安装工程费小计 228,227,599.33 开发小区内道路 1,530.00 供水工程支出 3,309,438.60 供电工程支出 9,075,749.49 供气工程支出 2,235,101.50 排污工程支出 51,400.00 排洪工程支出 0.00 通讯工程支出 38,961.00 照明工程支出 307,250.00 环卫工程支出 140,613.52 绿化费用 1,317,090.00 其他设施工程发生的支出 11,916,275.28 基础设施费小计 28,393,409.39 物业管理用房费用 26,080.00 变电站费用 1,000,270.00 热力站费用 0.00
23、 水厂费用 0.00 居委会用房费用 0.00 派出所用房费用 0.00 幼儿园用房费用 0.00 学校用房费用 0.00 托儿所用房费用 0.00 公共厕所费用 0.00 公共配套设施费自行车棚用房费用 0.00 邮电通讯用房费用 0.00 其他非营业性公共设施费用 1,036,615.28 小计 2,062,965.28 管理人员工资 3,778,439.45 职工福利费 147,911.88 折旧费 1,981,064.22 修理费 155,165.30 办公费 239,424.20 水电费 8,350,811.75 劳动保护费 300.00 周转房摊销费 其他发生的间接费用 4,195
24、,880.63 开发间接费用小计 18,848,997.43 合计 645,027,540.58 2.利息支出开发期间取得中国工商银行贷款 110,000,000.00 元，年利率为 5.94%，借款期限为2001.12.27-2004.12.8，共发生利息支出 29,397,656.93 元，在“财务费用”科目进行核算。3.与转让房地产相关的税金花园项目已缴纳的税金为：营业税 34,833,649.93 元；城市维护建设税 2,438,355.49 元；教育费附加 1,045,009.50 元。（二）甲公司扣除项目鉴证取得的相关证据资料1.贷款合同、利息支付凭证；2.上缴土地转让金收据；3.
25、项目竣工决算报表；4.已完工开发项目成本表；5.取得土地使用权时所支付的地价款有关凭证；6.国有土地使用权出让合同；7.清算项目的预算、概算书、项目工程合同结算单；8.清算项目的工程竣工验收报告；9.与转让房地产有关的完税凭证。二、扣除项目审核（一）审核过程中发现的问题1.该项目的开发，乙厂曾与丙公司就项目合作签订过协议，甲公司为取为该项目开发权，需支付丙项目转让费 88,175,783.00 元。甲公司将支付的项目转让费后在“开发成本土地征用及拆迁补偿费”中列支。2.“开发成本取得土地使用权所支付的金额”中列支地价款滞纳金和资金占用费4,630,079.00 元。3.“开发成本土地征用及拆迁
26、补偿费”列支的拆迁补偿费中 14,362,584.86 元，应提供补偿协议而无法提供。4.“开发成本开发间接费”中，列支样板间装修支出 1,688,654.19 元5.“开发成本建筑安装工程费”中，列支预提成本 21,543,651.67 元，其中建筑工程费用 17,476,194.96 元；安装工程费用 4,067,456.71 元。6.审核过程中发现，下列成本费用未取得合法有效凭证：未取得合法有效凭证开发成本汇总表二级科目 三级科目 金额设计费用 46,905.00 项目可行性研究费用 45,000.00测绘费用 80,000.00 七通一平支出 235,524.00 前期工程费前期工程费
27、用其他 79,967.49 供水工程支出 126,920.67 排污工程支出 20,200.00 绿化费用 145,880.00 基础设施费其他设施工程发生的支出 3,000.00 公共配套设施费 物业管理用房费用 15,000.00管理人员工资 13,000.00 职工福利费 1,500.00 修理费 28,517.00 开发间接费用办公费 1,000.00 （二）扣除项目的审核1.完整性、准确性的审核本案中，通过对“五证”的审核，花园项目施工单位为“北京 A 建设集团有限责任公司”，设计单位为“北京 B 建筑设计有限公司”，监理单位为“北京 C 工程咨询监理公司”，那么我们审核扣除项目的会
28、计记录时，该三项成本的出票人应为这三家公司，并应对该三项成本的账面列支金额与相关合同、结算进行核对，看是否超过合同或结算金额。在审核建安成本时，确认施工单位资格的核心证据是建筑工程施工许可证，对于建筑工程施工许可证未列示的施工单位，即使提供发票和建安合同，并不能确认其施工资格，所发生的施工费用不能草率地确认为开发成本，应进一步查证是否符合分包条件。另外，还应注意主体工程是不允许分包的。中国大陆对建筑市场施行严格的监管制度，在土地增值税鉴证时，对建安劳务的采购行为确认，不能使用一般购销行为的认定标准，对证据的要求也比一般购销行为要严格。2.成本费用真实性的审核本案中，甲公司在开发成本土地征用及拆
29、迁补偿费中列支的支付丙项目转让费88,175,783.00 元，不属于开发成本的范围，应不允许扣除。在审核时，应填入工作底稿土地征用及拆迁补偿费鉴证表中“审核调整额”相关栏次。3.四项开发成本的验证本案中，四项成本的总额为 244,497,495.98 元，本次清算建筑面积为 142,276.11 平方米，四项成本单位造价为 1,718.47 元/平方米，未超过北京市规定的单位面积四项成本标准。如果开发项目的四项成本超过当地规定的单位面积四项成本标准，我们在审核时，应对超标的原因进行调查分析。4.单项开发扣除项目金额的确认方法本案中，花园项目属单项开发，可按扣除项目总金额确认本次清算项目的扣除
30、项目金额。5.成片开发扣除项目金额的直接确认方法实际上，很多房地产开发项目的规模是很大的，往往是成片受让土地使用权，边开发、边建设、边转让，开发的周期很长。有些开发成本和费用是随着开发进程而发生的（如房屋的建造成本及费用），而有些开发成本和费用（如土地征用及拆迁补偿费、前期工程费等）则大多是在开发的前期一次性地投入。房地产也不是在开发项目全部建成完工后才转让的。这样，在计算土地增值税时就需要对扣除项目金额按一定的标准进行计算或分摊，为此细则规定了分摊方法，一是按转让土地使用权面积占总面积的比例计算分摊；二是按照转让的建筑面积占总建筑面积的比例来计算分摊；三是按税务机关确认的其他方式计算分摊。下
31、面举例说明：假设一个房地产开发公司在一块 10000 平方米的土地上进行房地产开发，其取得土地使用权所支付的出让金为 1000 万元。该房地产公司在这块土地上建了两幢楼，一幢为写字楼，占地面积（包括周围的道路及绿地等）4000 平方米，建筑面积 15000 平方米；一幢为公寓，占地面积（包括周围的道路及绿地等）6000 平方米，建筑面积 10000 平方米。公寓已出售完毕，写字楼尚未转让。那么公寓应分摊的土地出让金为：（1）按转让土地使用权的面积分摊，公寓应分摊的土地出让金为：1000 万元10000 平方米6000 平方米600 万元（2）按建筑面积分摊，公寓应分摊的土地出让金为：1000
32、万元（15000 平方米10000 平方米）10000 平方米400 万元可见，按不同的分摊办法，其计算出的数额是不一样的。对于房地产开发商建造的商品房，如果层次、建筑面积大体相同，则按土地面积分摊较为简单，如果层次、建筑面积相差很大，则按建筑面积分摊较为合理。国税函1999112 号文件规定，根据土地增值税立法精神，细则第九条的“总面积”是指可转让土地使用权的土地总面积。在土地开发中，因道路、绿化等公共设施用地是不能转让的，按细则第七条法规，这些不能有偿转让的公共配套设施的费用是计算增值额的扣除项目。因此，在计算转让土地的增值额时，按实际转让土地的面积占可转让土地总面积来计算分摊，即：可转让
33、土地面积为开发土地总面积减除不能转让的公共设施用地面积。6.成片开发扣除项目金额的分摊确认方法（1）开发成本的分摊本案中，假设分两期进行开发，那么，在取得土地使用权所支付的金额和土地征用及拆迁补偿费可以单独确认的情况下，前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费、开发间接费用应按一定的比例进行分摊。我们可以选择按照清算单位实际建筑面积占总建筑面积的比例进行分摊。本项目建筑面积 153,107.21 平方米，其中一期建筑面积 110,635.27 平方米，占总建筑面积的比例为 72.26%；二期建筑面积 42,471.94 平方米，占总建筑面积的比例为 27.74%。具体分摊后数据如
34、下：分期开发分摊成本明细表一期建筑面积 110,635.27 二期建筑面积 42,471.94 总建筑面积 153,107.21 一期分配比例 72.26% 二期分配比例 27.74% 成本项目 鉴证确认数 一期 二期取得土地使用权支付的金额 113,519,261.56 82,029,020.52 31,490,241.04 土地征用及拆迁补偿费 172,129,234.01 124,380,587.70 47,748,646.31 前期工程费 8,315,381.33 6,008,694.70 2,306,686.63 建筑安装工程费 206,683,947.66 149,349,824.
35、43 57,334,123.23 基础设施费 28,097,408.72 20,303,188.06 7,794,220.66 公共配套设施费 2,047,965.28 1,479,859.75 568,105.53 开发间接费用 17,116,326.24 12,368,257.66 4,748,068.58 合计 547,909,524.80 395,919,432.83 151,990,091.97 （2）公共配套设施成本的分摊假设，某开发小区项目分三期进行开发，建设有学校、幼儿园、医院等无偿移交政府的和会所等产权归全体业主共有的公共配套设施 17,266.98 平方米，经审核确认后共发
36、生公共配套设施成本 110,708,543.94 元。小区可售总建筑面积为 689,100.00 平方米，其中：一期可售建筑面积 129,073.03 平方米，占总可售面积比例为 18.73%；二期可售建筑面积 233,880.70 平方米，占总可售面积比例为 33.94%；三期可售建筑面积 326,146.27 平方米，占总可售面积比例为 47.33%。按可售面积进行分摊公共配套设施成本分别为：一期分摊公共配套设施成本 20,736,449.30 元（配套设施总成本110,708,543.94*18.73%）；二期分摊公共配套设施成本 37,574,505.52 元（配套设施总成本110,7
37、08,543.94*33.94%）；三期分摊公共配套设施成本 52,397,589.12 元（配套设施总成本110,708,543.94*47.33%）（3）同一清算单位中不同房屋性质成本的分摊本案中，花园项目开发房屋中，经判定即有普通住宅，又有其他商品房。依据财税字199548 号文件的规定，如需享受普通标准住宅免税，应分别核算增值额。因此，我们在鉴证时，应对普通住宅和其他商品房的收入、扣除项目金额进行分别确认。对普通住宅的判定是在进行土地增值税鉴证时确认的，在鉴证确认普通住宅和其他商品房扣除项目时，对除能直接确认的成本外，可按一定的方法进行分摊。如本案中，我们是采取可售面积比例的方法进行了
38、分摊，即，普通住宅成本分摊比例 55.00%=普通住宅的可销售面积78,237.83 平方米本次清算总可销售面积 140,974.23 平方米；其他商品房成本分摊比例45.00%=其他商品房的可销售面积 62,736.40 平方米本次清算总可销售面积 140,974.23平方米。如本案中，前期工程费的分摊，根据上述公式计算得出，普通住宅分摊的前期工程费4,573,459.73 元=8,315,381.33 元55.00%，其他商品房分摊的可扣除前期工程费3,741,921.61 元=8,315,381.33 元45.00%；7.土地面积、建筑面积和可售面积的审核方法如本案中，土地使用权证书中记
39、录占地面积为 21,566.73 平方米，宗地总建筑面积 128,365.12 平方米。预售许可证中记录预售面积为 123,142.00 平方米。房屋土地测绘技术报告书中记录建筑总面积为 153,107.20 平方米。房屋产权登记表中记录有产权面积为 140,974.23 平方米。房屋购销登记表记录分户建筑面积总数为 140,974.23 平方米。通过比对上述面积数据确认，该项目可售建筑面积为 140,974.23 平方米，大于土地使用权证书中记录的宗地总建筑面积。经与企业财务人员核实，该项目土地出让合同后期办理了宗地建筑面积变更手续，重新取得了新的土地使用权证书。可售面积大于预售许可证中记录
40、的预售面积，是因为甲公司 31#楼未实行预售行为，按现房销售方式进行销售，不需要取得预售许可证。8.允许扣除的合法有效凭证类别如本案中，下列成本的收款单位为经营性企业，由于无法提供发票，我们在鉴证时应调减扣除项目金额：前期工程费设计费用 46,905.00 项目可行性研究费用 45,000.00测绘费用 80,000.00 七通一平支出 235,524.00 其他 79,967.49 小计 487,396.49基础设施费供水工程支出 126,920.67 排污工程支出 20,200.00 绿化费用 145,880.00 其他设施工程发生的支出 3,000.00 小计 296,000.67公共配
41、套设施费 物业管理用房费用 15,000.00开发间接费用职工福利费 1,500.00 修理费 28,517.00 办公费 1,000.00小计 31,017.00甲公司在列支“开发间接费用管理人员工资”13,000.00 元时，未取得个人签章和代扣个人所得税，因此应调减扣除项目金额。在列支“开发成本土地征用及拆迁补偿费拆迁补偿费”14,362,584.86 元时，应提供补偿协议而无法提供，因此应调减扣除项目金额。9.本次允许扣除项目金额的计算方法在本案中，我们采取的是可售面积百分比法确认本次允许扣除项目金额，即，本次允许扣除项目金额=允许扣除项目总金额（已售建筑面积可售总建筑面积）。如本次清
42、算普通住宅可扣除的取得土地使用权所支付的金额 57,650,018.95 元=普通住宅允许扣除取得土地使用权所支付的金额 59,666,755.28 元96.62%（普通住宅已售面积 75,591.87 平方米普通住宅可售面积 78,237.83 平方米）；本次清算其他商品房可扣除的取得土地使用权所支付的金额 48,849,608.45 元=其他商品房允许扣除取得土地使用权所支付的金额53,852,506.28 元90.71%（其他商品房已售面积 56,908.14 平方米其他商品房可售面积 62,736.40 平方米）。如果本案中采用单位成本法确认本次允许扣除项目金额，即，本次允许扣除项目金
43、额=已售建筑面积（允许扣除项目总金额可售总建筑面积），那么本次清算普通住宅可扣除的取得土地使用权所支付的金额 57,650,018.95 元=普通住宅已售面积 75,591.87 平方米762.63 元/平方米（普通住宅允许扣除取得土地使用权所支付的金额 59,666,755.28 元普通住宅可售面积 78,237.83 平方米）；本次清算其他商品房可扣除的取得土地使用权所支付的金额 48,849,608.45 元=其他商品房已售面积 56,908.14 平方米858.39 元/平方米（其他商品房允许扣除取得土地使用权所支付的金额 53,852,506.28 元其他商品房可售面积 62,736
44、.40 平方米）。三、取得土地使用权所支付金额的审核讲到这个问题，下面我们先通过三个案例来看一下，取得土地使用权所支付金额怎么认定。（一）房地产开发企业接受股权投资方式取得土地使用权的扣除证据房地产开发企业以接受股权投资的方式取得开发用地土地使用权，属于非货币交易形式的转让方式取得土地，房地产开发企业受让土地时是以本企业股权作为取得土地的价款。房地产开发企业以接受股权投资的方式取得开发用地土地使用权，在土地增值税清算时，应以接受投资时的股东协议、评估报告及企业记账凭证、土地使用权证书等作为确认土地增值税扣除项目的证据。而不能要求企业比照购买土地的交易方式，提供购销合同、正式发票等证据资料。具体
45、理由如下：土地增值税规定提交销售合同发票等证据，仅用于取得土地所支付金额相关的证据，而不属于接受投资方式取得土地的证据。根据下列规定，我们可以得出上述结论。土地增值税暂行条例实施细则规定：“取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。”国税函发1995110 号文件第五条“（一）”规定：“取得土地使用权所支付的金额。包括纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。具体为：以出让方式取得土地使用权的，为支付的土地出让金；以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补交的出让金；以转让方式取得土地使用权的，
46、为支付的地价款。”（二）企业合并取得土地的土地增值税扣除问题1.背景介绍甲与乙两企业经过签订购并协议双方同意由甲以吸收合并方式购并乙。即甲收购乙的全部净资产，通过收购实现甲与乙两企业的合并，乙在收到甲支付的净资产的收购价款后，向乙的股东进行清算分配，乙的资产全部转入兼并方甲，乙企业法人地位消失并依法注销。购并后，乙原有的债权、债务由甲享有和承担。评估基准日前的收益归乙原股东所有，评估基准日后的收益归甲享有。2.有关税务的处理关于企业所得税，根据相关文件规定，被合并企业视为按公允价值转让处置全部资产，计算资产转让所得，并且依法缴纳了企业所得税。这样，乙企业在并入甲企业时，按照评估后的资产的价值做
47、为转让价，计算了资产转让的所得。现乙企业并入甲企业的资产是按照评估后的价值做为计税价值，计算折旧摊销土地的价值。3.存在的问题甲企业并入乙企业的资产中，有土地使用权，该土地使用权评估后的价值比取得时的历史成本价增值额约为 4000 万元，现该企业用并入企业的土地进行了房地产开发，该企业在开发销售后，就土地成本的计价是否可以按照购并时的评估价做为土地增值税的扣除项目？4.问题处理土地增值税暂行条例实施细则规定：“取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。”通过企业合并方式取得土地的“取得土地使用权所支付的金额”，是指企业合并时购买、换取资
48、产的一方支付对价中所含的土地权对价金额。通俗地说，是交易双方根据评估增值后价格约定的合并时实际土地使用权交易金额。鉴证合并方式取得使用权所支付的金额，应取得下列证据：（1）在产权交易中心备案的交易合同；（2）合并时的财产交割清单；（3）支付对价的结算单证；（4）合并取得土地使用权的产权证书；（5）并入财产的会计核算资料。（三）不同的分摊方法造成扣除项目存在差异如下面这个案例中，计算分摊扣除项目金额的方法不同，而造成清算扣除的土地出让金存在差异，从而造成清算税款存在较大差异。1.背景介绍某房地产开发公司在一块 10 000 万平方米的土地上进行房地产开发，其取得土地使用权所支付的出让金为 1 0
49、00 万元。该房地产公司在这块土地上建了两幢楼，一幢为写字楼，占地面积（包括周围的道路及绿地等）4000 平方米，建筑面积 15000 平方米；一幢为公寓，占地面积（包括周围的道路及绿地等）6000 平方米，建筑面积 16000 平方米。公寓的公共配套设施当中有游泳池占地面积 100 平方米、建筑面积的 500 平方米，开发商改变为对外开放的经营性质的设施。公寓已出售 90%，写字楼尚未转让。2.按占地面积分摊土地出让金：（1）公寓应分摊的土地出让金为：按转让土地使用权的面积分摊，公寓应分摊的土地出让金的计算方法如下：公寓应分摊的土地出让金 600 万元=公寓占地面积 6000 平方米（项目支付土地出让金总额 1000 万元项目总占地面积 10000 平方米）（2）按可售与不可售面积确认应分摊的土地出让金：A.公寓不可售占地面积应负担的出让金。公寓总占地面积 6000 平方米，其中不
