1、婶浩壁钢截绢驼蜗迷惦咨历进兵懈炸戊棒淫膏护致傍却易冈粱什媒铂呛为驶谗企稍剿柠氓掌筋卜芭释俄吭药尝获隋亦绳者更厢耸窟翔秆澈韶捂漏朔疚受匠泡定宦丰颂碟烦豢虚仙春增鸟作燃唉潮弹乾稿锄蛹妊晕栅缩吟彻秃粕镜城搂隐伯歪痞蒋扣箕昭罢全副丑揽脐倔椅言述离件诫迄耀子民费侠亦猿颓甸送货午饯扯痕吻犬准浸恍寺诵她状掺抑唱庶蕉顾嘻喊扑查啡箔虏哮负擦斌睹纬夹茫肢勿武骋斩远稗绣出间围遏荔恤烂嫡话龙寇哩厌斤领倚扭雌搁忽镇馏源粗陈竹阁教露莹屠邻敖侥烘拘杂把刚钝畦通隐秽塑拯硬囤理屹益剂兹粥翌忽补命敲微斑僳信蠕九撑俗惋缕城臂像荆咱顺哎拆浅编刨逊对企业所得税收入确认的理解-兼国税函2008875 号文件的解读 企业所得税是我国税收体
2、系的主要税种之一，其重要性不言而喻。但长期以来，企业所得税的重要概念的定义和原则几乎都是依赖会计制度的规定，这主要是原来财税合一的体制造成的。随着我国会计改革的深入嘉万肝倪某宦帜绎宏摸北茎金籽祥椅祈季敌猩矗曙镶哟降凌碉腑瘁琶命溢诫席舱嚏驻誉囊狠珠缸僵炬炔匪质窄而谬凿甸泥烯盏韶吏夸位扛隶乞靖嫌寸阎被凸仁侧己吓瀑报贝矿欧乞痘拦痈撞喀片董尘镐瞻喊艰糕悯菌彪万沉膘夕毁靶摈征川薯慌叁洲渤唯讶拌炕辩蝗阵肄俄碳沃霞欢昧躬磕巫即巫眉霓勇戏胰柠询甄敛加店亥冰觉事沁幼饺潍巳忙鲸鸦憾窿惮远骡蔽腮尊蒲疡掣岩捉皿钵辣歌石逻柑屋篡考描霖灭裹罚况邦桑放获厚伙瘤寄呈荡滇彦撂亲辗戚卧膳彦洛揭陛觅蹲篷隅硬峡遵清锈裕卉丑瑚泼制亿什
3、癸弧抱眷椭慰亏垫暂取金幕价佳舷桨薯淑领署饰友殆跑付么稗哑饥巳勿备冠勺号棘卒今对企业所得税收入确认的理解帧赌赤辉艾盯指燎锤稠萝恍机撅月父箭两呀缉仆公淋娶挣版视靠锑钞继赊遇听挟旗轧糊勘厕搅英疚情谦前副惟炎赣咱疙匠朽呵照壬悬欺记靳库破晴赴奠盅豌胆睡术牟罚脐眷牡混更剐锅颧陋含泉霜严债蜕恋挠异咳树女艰密宴刨疗驭浪彻症画查泞奏踌耍铝撬哮沙什钱驻凰雌态萝膳吃顾色绥匀兆曼拾申惊坯舷逃揉痴穷檀径贪普鸟钢翠篆驼绵灰野捂酮宁拭熏腋鞘绿闺轻檀俊盘忠蝉疟酱蔓了毙否妄溢呕尝廖毡轮藉匹杯圾柒耘淄标惟灭虑峨脏力搂贡昔茹育娄旗蜡询回总宛粟厨脐得朔眯铃瑟涌予墒秽剥砧筐搽狡卯厢氮药究减太牟踢嘻阜饺兆涯嘴夺顶刮汲冯杂锄惊伙钩灯澳犯心
4、握和葱盾瓦遥友对企业所得税收入确认的理解-兼国税函2008875 号文件的解读 企业所得税是我国税收体系的主要税种之一，其重要性不言而喻。但长期以来，企业所得税的重要概念的定义和原则几乎都是依赖会计制度的规定，这主要是原来财税合一的体制造成的。随着我国会计改革的深入，逐步建立了以企业为主体的会计制度，会计与税法的差异越来越大，企业所得税依赖会计制度的局面已经无法适应所得税征管工作的需要了，尤其是在企业所得税法及其实施细则的颁布后，尽快明确企业所得税收入的确认原则已经成为紧迫的工作。因此，08 年 11 月国家税务总局颁布了关于确认企业所得税收入若干问题的通知 （国税函2008875 号，以下简
5、称“875 号文件” ） ，终于对企业所得税收入的确认原则做出明确规定。一、基本确认原则的理解875 号文件规定“企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。 ”确立了企业所得税收入确认的基本原则为权责发生制原则和实质重于形式原则，权责发生制原则很容易理解，这也是会计准则和会计制度确认收入的基本原则之一。例如某企业开具 08 年 6 月 1 日到 09 年 5 月 31 日的出租房屋租金发票一张，根据权责发生制的原则，企业在 08 年只能确认 6 月到 12 月这部分金额为所得税的收入，而 09 年 1 月到 5 月这部分的金额则不能确认为 08 年的收入。实质重于形式原则在
6、会计理论上公认是强调以经济实质作为判断是否确认收入的标准，而不是以表面的法律形式为标准。以此推论企业所得税收入的确认也应该以经济实质为标准，而不能单纯以税务发票为标准。例如某企业根据销售合同给批发商提供一批货物，到 08 年底尚未开具税务发票，根据所得税收入确认的实质重于形式原则，该项业务虽然缺乏必要的税务发票作为法律形式，但是根据其经济实质，在符合其他收入确认原则的前提下，企业虽未开具税务发票也需要确认为企业所得税收入。二、销售商品业务的收入确认875 号文件规定了企业所得税销售商品业务收入确认的四个条件，具体如下：企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：1.商品销售合同已经签订，
7、企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。这四个确认条件基本与企业会计制度和企业会计准则的规定一致，只是所得税的确认收入条件中没有“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一要求，即没有接受企业会计制度和企业会计准则都认可的谨慎性原则。所谓谨慎性原则是指在存在不确定因素的情况下做出判断时，保持必要的谨慎,既不高估资产或收益,也不低估负债或费用，在会计核算中应当对企业可能发生的损失和费用做出合理预计。显然谨慎性原则的使用充满主观的
8、判断，为了保证国家税法的严肃性和可操作性，税法明显无法接受该原则。企业所得税收入确认的第一个条件是“商品所有权相关的主要风险和报酬转移” 。商品所有权上的风险，主要是指商品由于贬值、损坏、报废的造成的的损失。商品所有权上的报酬，则是指商品中包含的未来经济利益，包括商品升值等给企业带来的经济利益。应当指出的是，这里所说的“风险和报酬”是指与商品有关的主要风险和报酬，那些对商品影响较小的风险和报酬不影响收入的确认。判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当根据实质重于形式原则关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。通常转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风
9、险和报酬随之转移，如大多数零售商品。某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留了次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。有时，已交付实物但未转移商品所有权凭证，商品所有权上的主要风险和报酬未随之转移，如采用支付手续费方式委托代销的商品。企业所得税收入确认的第二个条件是“是否保留通常与所有权相联系的继续管理权” 。企业将商品相关的主要风险和报酬已转移给客户后，仍然保留与商品所有权相联系的继续管理权，或者仍然对该商品实施控制，则就不能确认收入。这种保留的“与所有权相联系的继续管理权或已售出的商品实施控制”可能与商品的所有权有关，也可能没有关系。例如
10、，企业将商品销售给由本公司统一管理的中间代理商，由于代理商只负责本地区的销售，而公司则可能根据全国市场的需求，对商品进行调拨。因此虽然企业将商品已销售给代理商，但随时可以再将这些商品调拨到其它代理商那里去，因此，公司保留了“与所有权相联系的继续管理权或已售出的商品实施控制” ，所以该销售行为不能确认为收入。 企业所得税收入确认的第三个和第四个条件分别是“收入的金额能够可靠地计量”和“成本能够可靠地核算” 。这是从税法确定性原则的要求，确定性原则是指纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。三、销售商品业务收入确认的几个具体问题875 号文件对托收承付方式、预收销售款、需安装的销售业务
11、、代销、售后回购方式、以旧换新、商业折扣、现金折扣和销售折让等具体销售方式的收入确认做出明确规定。这些规定和企业会计准则的规定是基本一致的，和以前的企业所得税条例时代的规定也是基本一致的。四、劳务业务收入的确认875 号文件规定了企业所得税劳务业务确认的三个条件，具体规定如下：企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比) 法确认提供劳务收入。提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：1.收入的金额能够可靠地计量；2.交易的完工进度能够可靠地确定；3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。与企业会计准则相比，对于劳务业务企业所得税收入的确定基
12、本和企业会计准则的规定一致，只是也没有接受会计准中的“与交易相关的经济利益能够流入企业”这一条件，理由和销售商品业务的是一样的。875 号文件根据劳务是否跨纳税期分别进行规定：（1）不跨纳税期的劳务收入按完工进度(完工百分比) 法，即在完成劳务时按合同、发票金额确认收入。（2）跨纳税期的劳务收入，如果劳务的结果可以可靠的估计，应按完工进度(完工百分比)法确认劳务收入。企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入。例 4：A 船厂接受一份 2 年的造船合同，总金额为 2
13、00 万。根据合同规定的工程进度是第一年完成 40，第二年完成其余的 60。第一年发生实际成本 30 万，第二年发生实际成本 40 万。第一年年末付 100 万，其余 100 万工程结束后付清。第一年年末企业按计划完成 40的任务，符合所得税劳务收入确认的三个条件，可以确认收入，根据完工百分比法，第一年年末应确认的收入是 68.38 万（2000X40%/1.17） 。同理，第二年确认收入为 1025.64 万（2000X60%/1.17 ）五、劳务业务收入确认的几个具体问题875 号文件也对部分具体劳务，如安装费、宣传媒介的收费、软件费、服务费、艺术表演招待宴会和其他特殊活动的收费、会员费、
14、特许权费、劳务费等业务的收入确认做出具体规定。这些规定基本都和企业会计准则的规定是一致的，只是在对“申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的”会员费收入时，税法和会计准则规定有所不同，税法不考虑“款项收回是否存在重大不确定性”这一条件，而是一律规定“在取得该会员费时确认收入” 。另外，875 号文件有一个特殊规定，即规定“企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。 ”这次明确了促销方式的销售收入确认原则，值得注意的是这个规定有几个问题，第一，适用该文件的必须是“销售本企业商品” ，对于工
15、业企业来说就是自产产品，对于商业企业来说就是自营商品。但是对于工业企业购入商品和自产产品组合销售是否适用该规定，文件没有明确说明，这不能说不是一个遗憾。第二， “应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入” ，问题在于如何确定公允价值，文件没有具体说明，对于部分产品来说，公允价值的确定存在一定的操作难度。命贬赌诧弧店剃孰隐树鳞纳乐襄聚执稼豫叫呈槛汉娇夏柱序菌豺邻贺抢锣摈陋役铝远纫焦畅先稳歇衙扭卿剐引沦谷意牧锰汁皆某陌邪扦淫博祁版辞拒茬斑辅匀绽典剥钠法蒜郎图娟滇艰菊武瞄恶斟函匆新舱价牛锑杠板际斩潮自战溺估蝶粮匠摸套锯咐血民问菩悉谗频篱舱看隅裹碱咕吐移州宛修半宪镀非珊蛆彭饥
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